臺北高等行政法院判決
104年度訴字第434號104年8月20日辯論終結原 告 何明憲訴訟代理人 宋耀明律師
林恆鋒律師余景仁會計師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 陳奎翰上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年1月27日台財訴字第10313976800號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國95年度綜合所得稅結算申報，經財政部賦稅署及被告查獲其漏報其他所得新臺幣（下同）7,860萬元，初查乃歸課核定原告當年度綜合所得總額1億3,115萬6,999元，除補徵稅額3,144萬元，並按所漏稅額分別裁處0.2倍及0.5倍之罰鍰計1,572萬9元。原告就其他所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦經財政部以台財訴字第10313976800號（案號：第00000000號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠被告認定日華資產管理股份有限公司（下稱「日華資產公司
」）為取得以原交通銀行（現為兆豐國際商業銀行）等金融機構對中港晶華股份有限公司以臺中市金典國際酒店大樓為貸款擔保品之不良債權（下稱「系爭不良債權」），經由訴外人凃錦樹安排，透過勁林爭青資產管理股份有限公司（下稱「勁林爭青公司」）及齊林環球管理顧問股份有限公司（下稱「齊林環球公司」），分別以2億1,500萬元及1億5,000萬元之代價，提供日華資產公司購置系爭不良債權之前置評估作業所需之一切資訊，嗣後由未提供服務之勁林爭青公司及齊林環球公司，將8筆共計7,860萬元之款項匯至伊之帳戶，惟上開被告查核之8筆款項，係因凃錦樹先前與伊有借款或與伊有共同投資案，凃錦樹為清償借款或支付投資款予伊，遂將勁林爭青公司收受之合法服務費報酬部分款項匯入伊帳戶，伊因而獲償，實無不法，而被告援引之臺灣高等法院臺南分院101年度金上重訴字第284號㈠刑事判決（下稱「系爭第二審刑事判決」），業經最高法院104年度台上字第1731號判決撤銷發回（下稱「系爭第三審刑事判決」），是系爭第二審刑事判決已無法作為本件課稅之基礎，且依臺灣臺南地方法院98年度金重訴字第1號刑事判決（下稱「系爭第一審刑事判決」）及本院99年度訴字第149號判決之內容，亦可證明凃錦樹確實有依合約提供服務予日華資產公司，故日華資產公司確實有支出服務費予勁林爭青公司與齊林環球公司。
㈡伊於94年2月3日與凃錦樹簽訂債權資產信託暨合作開發協議
書，伊同意投資凃錦樹所有對原華僑商業銀行對綠館實業股份有限公司之債權資產（下稱「臺南小東路投資案」），而凃錦樹於95年6月22日由日華資產公司匯入勁林爭青公司於永豐商業銀行忠孝分行（下稱「永豐銀忠孝分行」）帳戶之2,750萬元款項內，將其中110萬元匯至伊永豐銀忠孝分行之帳戶，乃係返還伊就臺南小東路投資案為使凃錦樹繳納稅款、規費所出借之110萬元；而勁林爭青公司於95年6月23日匯入伊永豐銀忠孝分行帳戶之1,500萬元及2,000萬元，則係伊投資臺南小東路投資案之部分本金回收與獲利；另95年6月23日以訴外人郭功彰名義匯入伊國泰世華銀行大安分行（下稱「國泰世華大安分行」）帳戶內之600萬元及150萬元，則係凃錦樹返還之借款，其中600萬元部分，郭功彰亦證稱其銀行帳戶係借凃錦樹使用，所有與伊之資金往來都是依凃錦樹指示，顯然係凃錦樹安排勁林爭青公司以郭功彰之名義返還借款，至150萬元部分，亦為凃錦樹返還之借款，惟伊已不記得係於何時以何種方式借款予凃錦樹；至被告查核所認定之凃錦樹於95年8月1日指示由勁林爭青公司永豐銀忠孝分行帳戶內匯款1,000萬元及1,500萬元至訴外人陳輝松國泰世華銀行世貿分行（下稱「國泰世華世貿分行」）帳戶及訴外人林秋曼國泰世華大安分行帳戶內，再由該2帳戶於隔日全數分別將1,000萬元及1,500萬元匯款至伊永豐銀忠孝分行帳戶，於同年8月2日，凃錦樹另由勁林爭青公司永豐銀忠孝分行帳戶內匯款1,000萬元至伊永豐銀忠孝分行之帳戶，此3筆款項計3,500萬元亦係凃錦樹返還借款，並無不法。
㈢除了伊與凃錦樹共同投資之臺南小東路投資案外，伊已說明
確有先將投資款3,750萬元匯入凃錦樹指定之帳戶，凃錦樹再透過勁林爭青公司將投資本金及獲利款項匯至伊之帳戶，而伊與凃錦樹間之借貸關係，均有資金流向可證，被告卻仍認定伊與凃錦樹係共謀不法交易朋分利益，顯違反論理法則及經驗法則。再者，被告雖援引訴外人徐曉韻於偵查中之證詞，惟徐曉韻從未參與凃錦樹之投資案，也未幫凃錦樹管帳，對於凃錦樹與伊之間的借貸關係更不清楚，是徐曉韻於偵查中之證詞多屬臆測之詞，並無證據能力可言，是伊既已提出相關證據證明其所主張之課稅事實，則法院在無法達到確信之基礎下，即應認定被告主張之事實不存在，而不得將不利益歸於伊等語。並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）關於漏報系爭其他所得7,860萬元之補稅及罰鍰部分均撤銷。
三、被告則以：㈠日華資產公司為取得系爭不良債權，經由凃錦樹虛偽安排，
於95年1月18日分別與勁林爭青公司、齊林環球公司簽訂服務契約書，各以2億1,500萬元、1億5,000萬元之代價，提供日華資產公司購買系爭不良債權之前置評估作業程序所需之一切資訊，並負居中協助及促成日華資產公司，完成該標的債權之買受事宜之虛偽情事，並由未提供服務之勁林爭青公司、齊林環球公司分別開立不實發票，將其中已收款項7,860萬元，透過勁林爭青公司帳戶存入原告及其掌控人頭帳戶支配運用，此回流金額為原告所不爭，則原告經由勁林爭青公司帳戶回流而取自日華資產公司給付之款項，核屬原告獲取之其他所得。而上述事實，業經系爭第二審刑事判決認定原告及凃錦樹共同假藉由日華資產公司委託齊林環球公司及勁林爭青公司二家公司，協助取得上海銀行以外之系爭不良債權，而約定分別支付齊林環球公司、勁林爭青公司1億5,000萬元、2億1,500萬元，實則該2份「服務契約書」均係事後為獲取不法利益所補作，該資金分別流入原告、凃錦樹、汪家玗等人帳戶，供作私人資金用途等犯罪事實，因而認定凃錦樹係共同犯證券交易法第171條第1項第2款使公司不利益交易罪，且凃錦樹因同一事實取自日華資產公司之所得2億8,316萬5,300元，業經本院103年度訴字第1207號判決，審認係凃錦樹不法行為之所得，核屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得在案。
㈡原告主張凃錦樹於95年6月22日自勁林爭青公司帳戶匯款至
其帳戶之110萬元，係其於同年月21日匯款至訴外人蔡淑根代書帳戶，為凃錦樹應納稅款及規費之暫借款返還；95年6月23日匯款至其帳戶1,500萬元及2,000萬元，係原告投資臺南小東路投資案之投資收益款匯回；95年6月23日、同年8月1日及2日分別匯入原告帳戶與其人頭帳戶陳輝松、林秋曼之匯款600萬元、150萬元、1,000萬元、1,500萬元及1,000萬元，係凃錦樹返還借款等部分。惟觀諸系爭第二審刑事判決之理由、凃錦樹助理徐曉韻、凃錦樹、原告秘書林秋曼及原告在臺灣臺南地方法院檢察署（下稱「臺南地檢署」）之詢問筆錄內容可知，原告之主張並不可採。
㈢另觀諸系爭第三審刑事判決撤銷系爭第二審刑事判決之理由
，除認系爭第二審刑事判決之理由非無見地外，其撤銷發回之理由與本件爭點無涉，且本件相關爭點，原告均於系爭第二審刑事判決審判時持相同主張，並經系爭第二審刑事判決不採，且其不予採納之理由，均於有罪判決理由內詳加論列在案。此外，綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，本件仲介事實均係由凃錦樹主導與執行，勁林爭青公司、齊林環球公司，僅係凃錦樹用來領取仲介佣金之人頭公司，並未提供實際服務，又其中已收款項7,860萬元透過勁林爭青公司帳戶存入原告及其掌控人頭帳戶支配運用，是原告就其為所得之實際享有者知之甚詳，自有行政罰法第7條第1項規定之可責性，是原處罰鍰並無違誤等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有95年度綜合所得稅核定稅額繳款書影本、裁處書影本、復查決定影本及訴願決定影本在卷可稽（本院卷第24至25、27至48頁），堪認為真正。
五、經核本件兩造爭點為：被告以原告95年度綜合所得稅結算申報，漏報其他所得7,860萬元，而以原處分補徵稅額3,144萬元，並按所漏稅額分別裁處0.2倍及0.5倍之罰鍰計1,572萬9元，是否違法？本院判斷如下：
㈠補徵稅額部分：
1.按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」及「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。……」分別為行為時所得稅法第2條第1項及第14條第1項第10類所明定。
2.次按「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537號解釋在案。又「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院著有36年判字第16號判例可資參照。而當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重；惟因稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關對當事人間財產之移轉，如已提出相當事證，並斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，認該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，符合稅法所規範之課稅要件，依法定其所應歸屬之法律效果，即無不合。如納稅義務人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，如對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，自難為有利於納稅義務人之認定，以貫徹公平合法課稅之目的。
3.被告以原告為行為時勤美股份有限公司（下稱「勤美公司」）董事長兼總經理暨日華資產公司董事及實際負責人，日華資產公司為取得系爭不良債權，經由凃錦樹虛偽安排，於95年1月18日分別與其虛設公司勁林爭青公司、齊林環球公司簽訂服務契約書（答辯卷第292至299頁），各以2億1,500萬元、1億5,000萬元之代價，提供日華資產公司購買系爭不良債權之前置評估作業程序所需之一切資訊，並負居中協助及促成日華資產公司，完成該標的債權之買受事宜之虛偽情事，並由未提供服務之勁林爭青公司、齊林環球公司分別開立不實發票，並將其中已收款項7,860萬元透過勁林爭青公司帳戶匯入原告及其掌控人頭帳戶支配運用，此回流金額為原告所不爭，且凃錦樹、勁林爭青公司、齊林環球公司均未提供服務，僅為提高日華資產公司日後轉售系爭不良債權之價格，以掏空勤美公司及太子建設開發股份有限公司（下稱「太子建設公司」）之資產，則原告經由勁林爭青公司帳戶匯入而取自日華資產公司給付之款項7,860萬元，係屬原告不法行為之所得，核屬原告獲取之其他所得（下稱「系爭其他所得」），經財政部賦稅署及被告查獲，通報被告所屬大安分局（下稱「大安分局」）歸課原告95年度綜合所得稅，並以原處分補徵稅額3,144萬元，經核並無不合。
4.原告主張凃錦樹確實有依約提供服務予日華資產公司，故日華資產公司自應給付服務費予勁林爭青公司與齊林環球公司云云，惟為被告所否認，並以前揭情詞置辯。經查：
⑴證人即勤美公司員工馮嫚妮於刑案偵查中具結證稱：「
（勤美公司何人派你參與購買臺中金典酒店事宜？）是汪家玗（勤美公司董事長特別助理及日華資產公司董事長）帶我前往參與、學習，我參與的部分只有前期，債權銀行開會時及開發金（應指開發工銀）簽約部分，後來日華資產公司有新進人員進來對於NPL比較熟悉，所以郭總（即日華資產公司董事兼總經理郭功彰）直接指揮新進人員接手處理」、「跟債權銀行開會後，每個銀行都有交換名片，針對臺中金典酒店案開發工銀部分都是找洪嘉均為對話窗口，我不會自己單獨跟洪嘉均見面，我印象中是有郭功彰帶我去過，或我跟日華資產公司人員一起去拜訪開發工銀人員，事先我有聯絡洪嘉均確定開會日期、時間，當時拜訪人員有郭總及我，印象中汪家玗也有去過一次」、「（你在臺中金典酒店案參與的程度？）一開始就是參與債權銀行開會至開發簽約完成後，簽約後我就沒有再接觸，就由日華資產的吳盛彬副總跟石雪卿處理」等語（刑案偵查影卷7第18頁）；又證人郭功彰於刑案偵查中證稱：「我所接觸過的有上海銀行未參與交通銀行主導的聯拍，因為上海銀行也是債權銀行之一，他們開的條件比較硬，所以未參與聯拍，之後我代表日華資產去跟上海銀行信託部協調，他們開的條件是要多支付幾%，約多出200萬左右，才願意賣出他們持有金典酒店的債權，之後我有經何明憲同意，並依照簽約程序，才跟上海銀行簽約」、「（上海銀行部分是誰談的？）我去談的」、「（為何銀行團都說去買不良債權都是日華資產的人去談？）我有去開過一、二次協調會，協調會我跟馮嫚妮、吳盛彬有去過，但沒有成交」等語（刑案偵查影卷7第22頁、刑案偵查影卷9第1頁背面）；另證人即受開發工銀資產公司（下稱「開發工銀」）、中華成長資產公司（下稱「中華成長」）委託之瑞陞資產管理公司（下稱「瑞陞公司」）經理洪嘉均於刑案偵查中證稱：「對外窗口是我負責與買方接洽，買方的代表勤美公司總管理處的馮嫚妮小姐，她一開始就帶著屠仲生來告訴我，他有意願要買這個案子，並稱屠仲生是遠雄人壽的總經理，我也有查證，他當時確實是遠雄人壽的總經理。屠仲生同時他比較忙，在確定購買意願後，細節會交由馮嫚妮處理。所以後來洽談債權讓與都是馮嫚妮接洽，最後簽約是屠仲生來簽約」等語（刑案偵查影卷7第4頁背面）；又證人即上海銀行處長林旭彥於刑案偵查中證稱：「（上海銀行後來出售金典債權的經過？與誰洽談？何時？洽談過程？達成協議？）日華（資產）打給我說希望可以價購，我開出25-30%的條件，勁林爭青後來開一張債權購買意願書過來，是開3,300萬，後來銀行的常董會接受，當時上海銀行擁有的債權約1億2千萬」、「一開始是日華資產的郭功彰（接洽），後來是日華資產的吳盛彬」、「（跟郭功彰接洽）兩次，第1次是在電話中問我有無意願出售債權，第2次是親自見面，我帶上海資產管理公司呂培城去他們日華資產公司，出席人員有郭功彰、吳盛彬、石雪卿，我跟呂培城這次見面對方說要介紹另一家公司跟我們購買，日華主要是郭功彰跟我們談」等語（刑案偵查影卷7第7-2頁）。綜合前開證人所述互核一致，足認係由原告特別助理馮嫚妮出面與代表開發工銀、中華成長之瑞陞公司洽談，另由日華資產公司郭功彰與石雪卿、吳盛彬出面與上海銀行洽談買受系爭不良債權等情，應屬事實。
⑵至於與交通銀行等12家金融機構洽談之情形，證人即交
通銀行法律事務處科長羅玉瓊於刑案偵查中證稱：「因為第一次開會的時候，是銀行團要求買方要出具保證金給主辦行，所以我們又跟那兩個承辦人，主要是馮小姐」、「第一次的會議，有請他們出席，第二次出席的是一位陳律師（及律師助理），應該是陳國雄律師，還有一位是日華資產的男性總經理。汪家玗、馮嫚妮都是事後聯絡的人員」、「大部分的法律文件，都是馮嫚妮交給我們的」、「（意願書上所載的承辦人汪家玗、馮嫚妮都是自稱是日華資產的人？）是的。」「第二次會議才有東豐公司出具委託書由陳國雄律師出席，當日出席還有日華的總經理」、「都是日華資產公司在接洽，決策人員我就不知道了，我只知道日華資產公司的顧問給我們意願書，中間如有任何法律文件要接洽，都是找日華資產公司的馮嫚妮，第二次會議日華資產公司的總經理有出席，而且都是由他在說明」、「如果是相關的文件，應該是馮嫚妮用快遞送給我們銀行的」等語（刑案偵查影卷7第47頁背面至第48頁背面、第50頁）；又證人即交通銀行臺中分行授信催收經辦顧正良於刑案偵查中證稱：「我只知道過程中馮嫚妮有參與，她到底是何家公司的人，我不是很清楚」等語（刑案偵查影卷7第49頁背面）；且95年1月25日「債權購買意願書」載明「聯絡電話：00-00000000、承辦人：汪家玗（分機00）、馮嫚妮（分機00)」（刑案偵查影卷7第51頁），95年2月6日「債權購買意願書」3份均載明「聯絡電話：
00-00000000、承辦人：汪家玗（分機00）、馮嫚妮（分機00）」（刑案偵查影卷7第51頁背面至第52頁背面），益見均係由原告特別助理馮嫚妮及日華資產公司汪家玗出面洽商買受系爭不良債權一事。
⑶另關於引進遠雄人壽資金之部分，證人即95年間擔任遠
雄人壽不動產及放款部經理張子彥於刑案偵查中證稱：「是94年底郭功彰及黃秋丸來找我們，屠總要我們去聽簡報，我們聽完覺得可以，當時黃秋丸及郭功彰並不是代表日華。後來95年1月時郭功彰變成日華總經理就由郭功彰代表日華來談，當初約定保證報酬百分之10，約定一年後要返還」、「因為日華資產是太子跟勤美合資成立，我們相信何明憲跟莊南田都是上市公司，所以我們才願意借（投資）他們。所以一開始契約上有何明憲及莊南田具名，後來因為日華的人說他們不適合做這種保證，所以才沒要求他們保證」、「如果我們知道凃錦樹有參與我們不會參與，因為他風評不好，他都是用證券化東西推銷給業界」等語（刑案偵查影卷7第32-1至32-2頁、第32-3頁背面至第32-4頁）；有證人即95年間擔任遠雄人壽不動產部副理王俊勝於刑案偵查中證稱：「當時有往來時間約94年年底，黃秋丸及郭功彰2人初步來洽談，背後是代表莊南田及何明憲」等語（刑案偵查影卷7第32-3頁背面），均證述非由凃錦樹出面洽商。
⑷綜上，則在凃錦樹完全未為任何洽商之情形下，卻由齊
林環球公司自屠仲生處受讓其向開發工銀、中華成長所購買之部分系爭不良債權；另由勁林爭青公司向上海銀行購買部分系爭不良債權，顯係為營造該2公司有提供服務之形式外觀。再者，日華資產公司董事會會議紀錄、服務契約書，均係虛偽填載日期、事後補作等情，業據原告（一審刑案影卷2-4第63頁）、凃錦樹（刑案偵查影卷8第38頁）、汪家玗（刑案偵查影卷2第17頁）等人於刑案偵查或審理時自承在卷。則若日華資產公司與凃錦樹所借用之勁林爭青公司、齊林環球公司，確有達成提供服務之合意，何以雙方未事先約明服務之範圍、服務之報酬等契約之重要事項，反於事後始補作相關之會議紀錄及契約書，其交易過程顯與一般交易常情不合。
⑸日華資產公司董事會會議紀錄、服務契約書，均係虛偽
填載日期、事後補作等情，已如前述。是日華資產公司之董事會會議紀錄，虛構曾於95年1月18日召開日華資產公司董事會時，決議委託勁林爭青公司、齊林環球公司協助系爭不良債權案，偽稱曾於當日分別與勁林爭青公司及齊林環球公司簽訂「服務契約書」之事實，由日華資產公司委託該二家公司協助取得上海銀行以外之系爭不良債權，並分別支付勁林爭青公司及齊林環球公司各1億5千萬元及2億元之高額報酬，甚至於同年4月12日，再將支付勁林爭青公司之報酬提高至2億1,500萬元。
因勁林爭青公司及齊林環球公司係凃錦樹刻意虛設，用來處理不良債權之行號，故該2份「服務契約書」均係事後為掏空勤美公司及太子建設公司資產所補作甚明。⑹況齊林環球公司自屠仲生處受讓其向開發工銀、中華成
長所購買之部分系爭不良債權，讓售價格僅為3億6千萬元，勁林爭青公司向上海銀行購買部分系爭不良債權，讓售價格僅為3,330萬元；且相較於日華資產公司取得其他部分系爭不良債權之讓售價格為28億4,659萬2,272元，該2公司所取得者，僅占總讓售價額之極小部分。齊林環球公司及勁林爭青公司竟因此分別取得1億5,000萬元及2億1,500萬元之服務報酬，顯不成比例，其中勁林爭青公司所取得之服務報酬，甚且超過其所取得系爭不良債權之讓售價格，顯不相當，與一般交易常情相較，顯非合理。是原告主張凃錦樹確實有依約提供服務予日華資產公司，故日華資產公司自應給付服務費予勁林爭青公司與齊林環球公司，並補貼凃錦樹因日華資產公司將系爭不良債權以低價出售予勤美公司及太子建設公司之權益損失云云，洵不足採。
⑺原告雖主張凃錦樹有支付美金300萬元予金典酒店原經
營者陳由豪及打點黑道份子，俾便勤美公司及太子建設公司得以順利取得經營權云云。惟查，支付300萬元美金予陳由豪乙事，僅有凃錦樹之單方說法，莊南田（太子建設公司董事長）固陳稱：曾幫凃錦樹處理一筆300萬元美金匯款，然其並不清楚該筆款項之匯款原因及匯款對象；而96年1月4日之「日華金典債權買賣收支明細表」，在「金典經營權移轉權利金第四筆」雖有「莊董先匯出3,182,408美元」之記載（刑案偵查影卷8第6頁），惟僅有記載匯款乙事，並未記載匯款原因及匯款對象，無法據以認定「確係匯款予陳由豪」，況根本欠缺客觀之匯款紀錄等資料，足以證明上情。再者，依照日華資產公司給付予齊林環球公司服務報酬之資金流程（二審刑案影卷4第12頁背面），無法證明有匯給陳由豪之代理人胡渝生之金額，且其餘仍輾轉回流至原告（600萬元﹚及凃錦樹所掌控之帳戶內。又依系爭不良債權買賣收支明細表所示（刑案偵查影卷9第5頁背面）：「金典員工結清年資費」、「貨款債務」、「金典酒店積欠之房屋稅／地價稅」等費用，均係記載在「日華金典應付明細」項下，而非「日華AMC支出」項下。是以，上開款項均係日華金典酒店公司所支付，而非日華資產公司支付，而日華金典酒店公司係勤美公司與太子建設公司共同出資成立之公司，與日華資產公司究不相同，自不足以認定係日華資產公司提供資金處理。況上開款項均非由凃錦樹支付，則原告主張凃錦樹有支付美金300萬元予金典酒店原經營者陳由豪及打點黑道份子，俾便勤美公司及太子建設公司得以順利取得經營權云云，均不足採。
⑻至於原告所依憑之系爭第一審刑事判決，業經系爭第二
審刑事判決撤銷在案，系爭第二審刑事判決雖嗣後又遭系爭第三審刑事判決撤銷發回，惟系爭第三審刑事判決撤銷系爭第二審刑事判決發回更審之理由，均為法律適用之問題，與本件事實上之爭點無涉（詳後述），是原告主張系爭第二審刑事判決業經系爭第三審刑事判決撤銷，而應回復以系爭第一審刑事判決認定之事實為準云云，亦不足採。又本院99年度訴字第149號判決，並非判例，且當時僅以系爭第一審刑事判決為據，而未及參考系爭第二審刑事判決，其當事人復為日華資產公司，而非本件之原告或訴外人凃錦樹，況凃錦樹針對其95年度綜合所得稅結算申報，經被告以漏報取自日華資產公司之2億8,316萬5,300元為執行業務所得，所為之補稅及罰鍰行政訴訟事件，經本院103年度訴字第1207號判決參酌系爭第二審刑事判決而認定上開所得為凃錦樹與原告共同犯罪所得，而為不法行為之所得，並非屬所得稅法第14條第1項第2類所規定之執行業務所得，遂判決撤銷該事件之訴願決定及原處分，且已確定在案，亦同本院之認定。是原告以另案本院99年度訴字第149號判決可證明凃錦樹確實有依約提供服務予日華資產公司，日華資產公司亦有給付服務費予勁林爭青公司與齊林環球公司云云，殊難憑採。
5.原告又主張伊受領之7,860萬元，其中4,210萬元屬於其收回先前為凃錦樹代墊之費用與貸與凃錦樹款項所收回之借款本金，另3,650萬元部分，則係伊參與臺南小東路投資案之投資本金及收益之部分，皆非屬所得稅法第14條第1項第10類之其他所得云云，惟為被告所否認，並以前揭情詞置辯，經查：
⑴原告主張凃錦樹於95年6月22日由日華資產公司匯入勁
林爭青公司帳戶內之2,750萬元款項內，匯款110萬元至伊帳戶，係返還伊就臺南小東路投資案為使凃錦樹繳納稅款及規費，而於同年月21日匯款至蔡淑根代書帳戶之暫借款云云，惟查：
①針對臺南小東路投資案之投資情形，凃錦樹於系爭第
一審刑事案件陳稱：「……當時整個案件我本來跟銀行借錢，後來因為我付不起我就沒有再付就變成NPL我把他買回來，後來我就請何明憲投資我，因為那時候我需要付尾款給colony資產公司，我就跟何明憲先生商量說是不是借我一些錢，賺了錢我就還你二倍，確實我也還他了」等語（一審刑案影卷2-3第27頁）；與原告所稱本件係凃錦樹於94年1月25日與柯華公司（即colony公司）簽訂「債權讓與契約書」，且凃錦樹當日已付訖購買價金7,500萬元等語（一審刑案影卷4第1至2、6至8頁）之情形不符。又凃錦樹於刑案偵查中供稱：臺南小東路等投資案是「我花了7,500萬元買回來這兩筆債權，我後來拿這兩筆債權當抵押品跟何明憲借幾千萬的錢」、「當時約定1個月就1分多的利息，就是1點多%的利息……我有把抵押權過戶給他」、「本息我記得是一次付清」等語（刑案偵查影卷5第6頁）；與原告所稱：臺南小東路投資案係與凃錦樹共同投資，並將投資款3,750萬元匯入凃錦樹指定之帳戶云云，亦不符合。
②證人徐曉韻於刑案偵查中證稱：「何明憲怕相關單位
查他的資金，為了解釋他跟凃錦樹之間匯來匯去的錢，曾經用臺南這些案子湊合約解釋金流，當時是馮嫚妮去問何明憲有多少匯進匯出的錢，馮嫚妮整理一張表就拿著到15樓找凃錦樹（就是我上次庭呈的那張紙），那時候我都在日華資產上班，日華資產那時候就設在勤美樓上的15樓，馮嫚妮就跟凃錦樹討論決定用臺南這些案子來解釋金流，這部分我知道是因為事後這些東西會拿給我，我是聽凃錦樹講的」（刑案偵查影卷6第12頁背面）、「（《提示：95年度與何先生間為免查帳所補的合約》合約情況為何？）是馮嫚妮找凃錦樹說要補的，都是在契約上簽訂日後補的，大概都在96年初，會補簽的原因是怕查帳和查稅，合約都是馮嫚妮製作的」（偵查影卷4第18頁）、「（《提示95年度與何先生間為免查稅所補合約》96年5月6日是檔案最後修改日期，是你製作？）是馮嫚妮製作，我沒有修改過，我只是掃瞄」（偵查影卷4第20頁背面）、「一開始凃錦樹跟馮嫚妮討論資金流向如何製作，後由馮嫚妮製作與何先生為免查帳所補契約總表，最後再補所有借據及契約及還款協議、不動產債權讓與契約」（偵查影卷5第12頁）等語，證述原告因怕相關單位調查其與凃錦樹間之資金往來情形，曾交辦馮嫚妮負責與凃錦樹討論拼湊金流原因，馮嫚妮將資金流向整理紀錄在紙上，與凃錦樹討論後，先製作為免查帳所補契約總表，之後再補製作相關之借據、契約、還款協議或不動產債權讓與契約等文件。此外，復有徐曉韻隨身碟內掃瞄檔案（內含為免查帳所補契約總表及相關借據、契約、還款協議或不動產債權讓與契約等文件）及凃錦樹與馮嫚妮討論金流之手寫稿（偵查影卷5第8頁）在卷可佐。是原告主張伊為了臺南小東路投資案而借款予凃錦樹繳納稅款及規費云云，已非無疑。又稽諸證人徐曉韻所提出凃錦樹與馮嫚妮討論金流之上開手寫稿（偵查影卷5第8頁），載有「95.6.22 110萬→公益路規費等」文字，就此記載，證人徐曉韻證稱：「……內容有例如第1行95年6月22日的110萬是他們討論從勁林匯給何董的110萬作為公益路的規費是OK」等語（偵查影卷5第11頁背面）。可見針對同筆資金，原告與凃錦樹等人原先整理資料中之金流原因，與後來在刑案偵審中所辯之金流原因不同，顯係原告等人為應付調查，不斷拼湊、編造原因，以更合理化金流情形之故。
③又依原告提出之臺南小東路土地所有權狀及他項權利
（抵押權）狀所示（一審刑案影卷4-2第1至5頁），該土地抵押權登記日期為94年3月14日，而所有權登記日期則為95年7月6日，均非原告匯款110萬元予凃錦樹之95年6月22日前後（凃錦樹又於翌日匯款110萬元予原告），益見原告主張上情，顯與事實不符。復參酌凃錦樹於100年3月4日在財稅資料中心之談話紀錄（本院卷第226至228頁），指出該案物權化後，係先登記在原告名下，原告既為所有權人，則登記所需之規費及稅費自應由原告繳納，即如原告檢附之匯款回條（本院卷第52頁）所載，當由原告匯予代書蔡淑根辦理規費繳納事宜，況倘係凃錦樹於95年6月22日向原告借110萬元用以辦理登記，則代書蔡淑根繳納規費後，其應負責報告之對象理應為凃錦樹，卻傳真告知原告本次法拍規費繳納明細之金額（本院卷第53頁），顯不符一般經驗法則，益徵原告等人係為應付調查，不斷拼湊、編造原因，以合理化金流情形。④況凃錦樹於98年7月21日刑案偵查中對於此筆款項，
供稱：「（問：經查，日華資產公司95年6月22日匯入勁林爭青公司永豐商業銀行忠孝分行第000-000-000000-0帳號的2,750萬元，其中110萬元在當天就匯入何明憲永豐商業銀行忠孝分行第000-000-0000000-0號帳戶……，原因？）答：何明憲那110萬元是利息」等語（本院卷第216頁），又於同年月23日在刑案偵查中供稱：「（問：經查，日華資產公司95年6月22日匯入勁林爭青公司永豐商業銀行忠孝分行第000-000-000000-0帳號的2,750萬元，其中110萬元在當天就匯入何明憲永豐商業銀行忠孝分行第000-000-0000000-0號帳戶……，原因？）答：何明憲那110萬是利息，是我欠他錢的利息，我忘記哪一筆……」等語（本院卷第195至196頁），均核與原告之主張不符。
⑤至於原告所提出伊與凃錦樹於94年2月3日所簽訂之債
權資產信託暨合作開發協議書（本院卷第49至51頁），則係原告事後怕相關單位調查其與凃錦樹間之資金往來情形，交由馮嫚妮與凃錦樹討論拼湊金流原因後，所補製作之協議，已如前述，另凃錦樹於系爭第一審刑事案件審理時所委任之律師蘇新竹雖當庭陳稱，蔡淑根代書為其妻，當初小東路強制執行是他處理，這筆金額確實是繳納相關稅款規費所用等語（本院卷第55至56頁），至多僅能證明原告匯款110萬元予蔡淑根代書以繳納相關稅費、規費，亦不足以證明上開款項係凃錦樹向原告所借，附此敘明。
⑵原告主張凃錦樹以林桂芳名義於95年6月23日自勁林爭
青公司帳戶分別匯款1,500萬元及2,000萬元至伊帳戶，係伊投資凃錦樹臺南小東路投資案之部分本金收回與獲利云云，惟查：
①原告主張伊與凃錦樹共同投資臺南小東路投資案乙節
，有諸多不合理之處，真實性存疑，詳如前述。況依徐曉韻於98年7月9日刑案偵查時證稱：「（問：何明憲有無投資天闕大樓或綠館？）答：我不知道，但是何明憲怕相關單位查他資金，為了解釋他跟凃錦樹之間匯來匯去的錢，曾經用臺南這些案子湊合約解釋金流，當時是馮嫚妮去問何明憲有多少匯進匯出的錢，然後就拿著我上次庭呈的紙張到15樓找凃錦樹，那時候我都在日華資產上班，日華資產那時候就設在勤美樓上的15樓，馮嫚妮就跟凃錦樹討論決定用臺南這些案子來解釋金流」等語（答辯卷第263頁）；再依凃錦樹於98年7月21日刑案偵查中陳稱：「（問：你與何明憲有何共同投資案件？）答：印象中與何明憲個人沒有」等語（本院卷第220頁），顯見原告主張伊有與凃錦樹共同投資臺南小東路投資案，並將投資款3,750萬元匯入凃錦樹指定之帳戶云云，洵不足採。
是原告提出其與凃錦樹所簽訂之94年2月3日「債權資產信託暨合作開發協議書」（本院卷第49至51頁），已不足以為其有利之認定。
②次依證人徐曉韻之前開證述，原告因怕相關單位調查
其與凃錦樹間之資金往來情形，曾交辦馮嫚妮負責與凃錦樹討論拼湊金流原因，馮嫚妮將資金流向整理紀錄在紙上，與凃錦樹討論後，先製作為免查帳所補契約總表，再補製作相關之借據、契約、還款協議或不動產債權讓與契約等文件。而依照為免查帳所補契約總表之記載（刑案偵查影卷6第9頁），當時原規劃以總表編號5-11所列資金（包括95年5月29日大廣三案回流資金之1,508萬6,730元及本筆資金3,500萬元中之1,500萬元），作為臺南小東路投資案之相關款項，且依上開資金及備註補作「不動產及債權讓售契約書」（刑案偵查影卷6第10頁）。至於本筆資金其餘之2,000萬元，原列在總表編號2，備註欄記載為借款，編號3、4並分別列明95年6月28日及同年6月30日，原告分別匯款予勁林爭青公司1,000萬元，備註欄並記載「返還6/23借款」等語，亦即係返還上開2,000萬元之借款，更依此補作借據經原告用印（刑案偵查影卷6第9至9-1頁）。
③再依證人徐曉韻所提出凃錦樹與馮嫚妮討論金流之手
寫稿（刑案偵查影卷5第8頁），載有「98.6.23 1500萬+2000萬；95.6.28 1000萬入爭青；95.6.30 1000萬入爭青」等文字。其中1,500萬元部分有「→D.P.
for ES.」之註記，另將98年6月23日之2,000萬元與98年6月28日及95年6月30日之1,000萬元圈起來，並有「Hedge」之註記。針對上開記載，證人徐曉韻證稱：「另外95年6月23日其中一筆有1,500萬加上2,000萬是由林桂芳匯給何明憲，其中林桂芳是凃錦樹老婆，其中1,500萬是做成買賣的價金，『D.P.FOR ES.』是他們研究出來要把1,500萬歸納到買賣價金。另外同日2,000萬與6月28日及6月30日的1,000萬（借款）部分可能是他們討論後補借據，上面有一個由凃錦樹把這3筆錢圈起來寫了一個HED0E代表平衡。『入爭青』是匯入爭青」等語（刑案偵查影卷5第11頁背面）。針對同筆資金，原告等人原先整理資料中之金流原因，與凃錦樹所述及原告於本件所主張之金流原因，均顯有不同，益見係原告為應付調查，不斷拼湊、編造原因，以合理化金流情形之藉詞。則原告主張上開款項係伊投資凃錦樹臺南小東路投資案之部分本金收回與獲利云云，尚難憑採。
④另凃錦樹於98年7月21日刑案偵查中對於此筆金流情
形供稱：「（問：經查，日華資產公司於95年6月23日……匯款7,750萬元進入勁林爭青公司……，同日勁林爭青公司即將其中3,500萬元以林桂芳名義匯入何明憲永豐商業銀行忠孝分行第000-000-000000-0號帳戶，原因？）答：如果是對何明憲個人，是還款，我跟他借款3千多萬」等語（本院卷第239頁）；又於100年3月4日在財稅資料中心訪談時陳稱：「（問：
臺端是否與何明憲合作購買臺南小東路及綠館之不良債權？）答：沒有，是我向何明憲借3,750萬元，後來還給何明憲本金加利息總共7,500多萬元……」等語（本院卷第228頁）。核與原告主張上情亦不相符。況此筆資金如係凃錦樹將投資回收款返還原告，何以要用林桂芳之名義匯款，令人不解。對此，原告供稱：「可能是凃錦樹沒銀行帳戶」等語（刑案偵查影卷8第20頁）；而凃錦樹則陳稱：「以林桂芳名義匯款可能是何明憲的要求，因為我太太有的時候會背書，何明憲曾經這樣要求過」等語（本院卷第217、240頁），二人供述相互矛盾，且無法提出合理解釋。復依徐曉韻於98年7月1日刑案偵查中證稱：「（問：（提示：勁林爭青-金流資料）文件中有關台幣2億元之款項作用為何？）答：……備註欄2（600萬給何明憲（用郭功彰名字）、3,500萬給何明憲（用林桂芳名字）、150萬給何明憲（用郭功彰名字）……我會做這些資料是因為要因應國稅局查帳」等語（本院卷第187頁），對照日華資產公司於同一日支付予勁林爭青公司7,750萬元中之750萬元，又另分別以郭功彰之名義匯款600萬元及150萬元至原告之帳戶，顯係為掩飾上開金額最終均流入原告帳戶以逃避國稅局查帳所為之匯款安排，殊難採信。
⑶原告主張凃錦樹以郭功彰名義於95年6月23日自勁林爭
青公司帳戶分別匯款600萬元及150萬元至伊帳戶，以及凃錦樹於95年8月1日自勁林爭青公司帳戶分別匯款1,000萬元及1,500萬元至陳輝松及林秋曼帳戶，再於翌日由該2帳戶分別將1,000萬元及1,500萬元全數匯至原告帳戶，另凃錦樹於同年8月2日由勁林爭青公司帳戶匯款1,000萬元至原告帳戶，皆係凃錦樹返還借款云云，惟查：
①針對600萬元部分，原告主張凃錦樹於95年6月8日向
伊借600萬元以給付股票交割款，伊乃匯款600萬元至郭功彰帳戶，凃錦樹並於95年6月23日還款云云。而郭功彰之證券帳戶係凃錦樹之人頭戶，此經郭功彰於98年7月16日刑案偵查中具結證述屬實（刑案偵查影卷7第22頁)，且經凃錦樹於98年7月9日刑案偵查中坦承不諱（刑案偵查影卷6第6頁）。惟依臺灣證券交易所股份有限公司提出林桂芬等29名投資人於95年4月1日至97年3月31日期間買賣太子建設公司股票交易分析意見書附光碟內特定人買賣特定有價證券明細表（刑案偵查影卷16第1至13頁），郭功彰之證券帳戶在95年6月8日後至同年月23日期間內所購買之股票總金額為6,052萬6,300元，從交易總金額觀之，凃錦樹是否需要借錢付交割款，即非無疑。又依臺灣證券交易所股份有限公司營業細則第104條第5項第2款規定，交割價款應在成交日後第2營業日上午11時前給付。
郭功彰之證券帳戶在6月6日買進總金額660萬元之太子建設公司股票，交割款最晚在6月8日上午即應給付，惟原告於6月8日才匯款600萬元至郭功彰帳戶（本院卷第57頁），凃錦樹根本來不及給付股票交割款。
②針對150萬元部分，原告主張該筆150萬元應亦係凃錦
樹返還先前向伊之借款云云，惟原告已不記得究係於何時、以何種方式借款予凃錦樹，且無法提出任何單據證明，顯無法舉證以實其說，自難憑採。
③針對其餘3,500萬元部分，原告主張伊曾於95年6月27
日自林秋曼帳戶匯款500萬元（本院卷第62頁）、95年6月28日自原告帳戶匯款1,000萬元（本院卷第63頁）及95年6月29日分別自林忠桓、林秋曼、林慧君、陳輝松等人帳戶各匯款500萬元借予凃錦樹（本院卷第64至71頁），凃錦樹並於95年8月1日及2日經由勁林爭青公司帳戶分別匯入伊人頭陳輝松、林秋曼及伊之帳戶1,000萬元、1,500萬元及1,000萬元，係凃錦樹返還伊借款云云。然查：
原告於刑案偵查中原陳稱：這是這段時間跟凃錦樹
有很多資金調度，凃錦樹在解決深坑案時賺4億多元，他以前有寫過他有賺錢要給我8%紅利，他匯給我3,500萬元云云（刑案偵查影卷8第33頁）；嗣於系爭第一審刑事案件中提出答辯狀所提及之深坑案，均係敘明其經由凃錦樹介紹向林仁根購買深坑之不良債權（乙標、丙標），由其出資2,100萬元、日華資產公司出資4,900萬元，後因林仁根無法順利取得上開不良債權而退還款項等語（一審刑案影卷4第3頁，另原告100年6月2日刑事答辯二狀，見一審刑案影卷4-2第35頁背面至第37頁第4-8頁），亦即深坑案之處理結果，係無法取得不良債權而獲退還投資款，豈有再給原告8%紅利，而匯款3,500萬元予原告之理？況原告現又更異前詞，前後供述反覆不一，實難遽信。
又原告針對其所主張之上開借貸關係，並無相關借
據或契約可資佐證，且所謂3,500萬元借款，竟係於95年6月27日、28日及29日分3天，分自林秋曼、原告、林忠桓、林慧君及陳輝松等不同人之帳戶匯入，顯有事後依既有之匯款紀錄加以拼湊之嫌。
關於原告與凃錦樹間之借款情形，原告於刑案偵查
中供稱：「……我很少借錢給他人。……利息不一定，約百分之6至10，借款時決定，這是依交情決定利率」、「凃錦樹利息要看條件，不一定，就約百分之6至10」、「（問：如何簽訂契約？）答：
事先約好交錢時再簽借款契約。利息也是之前約定好」等語（本院卷第245頁）；而凃錦樹亦於刑案偵查中供稱：「我跟他（即原告）借款的時候就都會約定利率了，他借我大約都是1分多」、「（你跟何明憲借款也會依照金額利率不同嗎？）不會，都是固定利率，不會超過1分半，他覺得1分半已經很不錯了」（刑案偵查影卷5第2頁背面、第6頁）、「我跟何明憲借錢都是先扣利息，所以還是整數，利息1個月1分多」（本院卷第222至223頁）。可知，原告與凃錦樹針對有無簽訂借款契約、借款利率及利息為事先扣除抑或事後再付等供述雖有不符，惟就凃錦樹向原告借款均有給付利息之供述，則屬一致。而原告所謂之此部分借款，借款期間已超過1個月餘，借款金額復高達3,500萬元，非屬小數目，凃錦樹竟未給付利息，僅返還3,500萬元本金，顯與上開供述不合。
再自上開款項之匯入流程觀之，既係為返還借款予
原告，則何以95年8月1日之2筆款項1,000萬元及1,500萬元，要如此迂迴曲折、大費周章，先分別匯至陳輝松及林秋曼之帳戶，再轉匯入原告之帳戶，實非無疑。經檢察官質疑原告上開匯款舉動係為規避何事？原告先供稱：「有些事情是沒意義的。我也不記得為了什麼事」等語（刑案偵查影卷8第21頁），復又供稱：「這兩個帳戶是我使用所以匯到那裡」等語（刑案偵查影卷8第21頁）。惟陳輝松及林秋曼之上開2個帳戶既然均係由原告使用，則款項先匯入該2帳戶就更顯多此一舉。況凃錦樹供稱：「我不認識陳輝松」、「這兩筆確定都是還給何明憲的錢，為何他們要弄得這麼複雜，我也不懂，應該是何明憲要求我去匯的」等語（本院卷第21
8、240頁）。可知，凃錦樹不認識陳輝松，則其必係經過原告之告知，始會將款項匯入陳輝松之帳戶，且凃錦樹亦表示均係依原告之要求而為。足認原告為讓他人不易察覺款項最終均流入其帳戶，而刻意安排上開匯款流程。
另依證人徐曉韻之前開證述，原告因怕相關單位調
查其與凃錦樹間之資金往來情形，曾交辦馮嫚妮負責與凃錦樹討論拼湊金流原因，馮嫚妮將資金流向整理紀錄在紙上，與凃錦樹討論後，先製作為免查帳所補契約總表，再補製作相關之借據、契約、還款協議或不動產債權讓與契約等文件。而依照為免查帳所補契約總表之記載（刑案偵查影卷6第9頁），當時原規劃以總表編號5-11所列資金，作為臺南案之相關款項，此3筆資金係分別列在編號8-10，備註欄皆記載「臺南案－第2期款」等字樣，另依上開編號5-11之資金及備註補作「不動產及債權讓售契約書」（刑案偵查影卷6第10頁）。再依證人徐曉韻所提出凃錦樹與馮嫚妮討論金流之手寫稿（刑案偵查影卷5第8頁），載有「95.8.2 1000萬+1500萬+1000萬」等文字。針對上開記載，證人徐曉韻證稱：「另外8月2日3筆共3,500萬，是之後為了補這筆錢流向何明憲的理由，所以有補不動產買賣契約書，這是臺南小東路的案子，所以日期往回填實際上資金流向跟契約是兩回事」等語（刑案偵查影卷5第11頁背面）；且據徐曉韻於98年7月6日刑案偵查中證稱：「（問：凃錦樹私底下還有向何人借款？）答：以我瞭解何明憲私底下不會借錢給凃錦樹，何明憲都是以公司銓遠跟凃錦樹往來來賺取高額利息，私底下是以吳文永、廖振昌、戴朝輝、華泰建設的老闆陳俊明、郭鳳娥（陳俊明的老婆）等人」等語（答辯卷第266至267頁）。顯見原告主張上開3,500萬元係凃錦樹返還向伊所借之款項云云，殊無足採。
復經比對原告於系爭第一審刑事案件審理時所辯，
可發現原告僅維持95年5月29日大廣三案回流資金之1,508萬6,730元及95年6月23日3,500萬元中之1,500萬元列入與臺南小東路投資案有關之資金。而原告所謂之臺南小東路投資案之投資契約，亦變更為「債權資產信託暨合作開發協議書」，契約主體及交易方式竟截然不同。則針對同筆資金，何以在原告等人原先整理資料中之金流原因，與後來於刑案一審中辯稱之金流原因不同？顯係原告等人為應付調查，不斷拼湊、編造原因，以更合理化金流情形。
6.又前開事實亦經系爭第二審刑事判決認定略以：「……參、何明憲、凃錦樹、王信富等人共同藉由金典酒店不良債權交易案，掏空勤美公司、太子建設公司資產部分（起訴事實參部分）：何明憲為上市勤美公司董事長兼總經理，本應盡善良管理人責任執行業務，不得意圖為自己之利益，為違背其職務之行為，使公司為不利益之交易，且不合營業常規，致公司遭受重大損害。因經由凃錦樹得知以交通銀行為主辦行，由交通銀行、中國國際商業銀行、中華開發工業銀行、中央信託局等9家聯貸銀行團及國際票券金融股份有限公司等6家金融機構，對中港晶華股份有限公司（後更名為中港金典國際酒店股份有限公司，於96年3月16日解散，下稱中港金典酒店公司）以臺中市○○路○○○○號臺中市金典國際酒店大樓為擔保品之貸款產生不良債權（下稱金典酒店不良債權，含第一順位債權及第二順位債權），債權總金額51億9,369萬48元不良債權欲拍賣。即由凃錦樹向何明憲、莊南田鼓吹勤美及太子建設公司可投資該不良債權並藉由所謂『債權物權化』過程從中牟利，並於取得所有權後經營；而何明憲為上市勤美公司董事長兼總經理，明知屬證券交易法發行有價證券公司之董事，不得『以直接或間接方式，使公司為不利益之交易，且不合營業常規，致公司遭受重大損害』、『意圖為自己或第三人之利益，而為違背其職務之行為或侵占公司資產』等行為，竟夥同凃錦樹、王信富共同意圖為自己之利益基於違背其職務行為，掏空勤美公司及太子建設公司資產、使勤美公司為不利益交易之犯意聯絡，而以凃錦樹所虛設之勁林爭青公司及齊林環球公司為掩人耳目，利用由凃錦樹、何明憲、莊南田三人共同架設之『日華資產公司』，以多次轉手金典酒店不良債權，將買賣價格以假借信託方式墊高交易價格及支付不必要之服務報酬等不合營業常規之不利益交易方式，致勤美公司及太子建設公司遭受損害，再依一定條件朋分、使用，詳述如下：一、凃錦樹先與何明憲商議，由太子建設公司持股100%之子公司東豐公司出資25%，勤美公司出資25%，日華投資公司出資12.5%，凃錦樹則以鄒惠斌為人頭，出資37.5%，於94年12月23日發起設立日華資產公司，並於95年1月17日完成設立登記，而由何明憲擔任董事長（後改由勤美公司指定之法人代表汪家玗擔任董事長，惟何明憲仍為實際之負責人）、郭功彰擔任總經理。二、何明憲、莊南田、凃錦樹、郭功彰、汪家玗等人於95年1月18日完成日華資產公司設立登記後，何明憲即指示日華資產公司汪家玗、郭功彰二人率領勤美公司員工，分至各聯貸銀行團洽談購買金典酒店不良債權之相關事宜，而何明憲、凃錦樹等人均明知實際上與交通銀行洽談購買金典酒店不良債權之人員均為勤美公司之員工，並非凃錦樹所虛設之勁林爭青公司、齊林環球公司，然為取得不實發票沖銷（日華資產公司疑涉有違反稅捐稽徵法部分現由彰化地檢署偵辦中）及獲取不法利益，竟共同基於使勤美公司為不合營業常規之不利益交易之犯意聯絡，由何明憲明知日華資產公司於95年1月18日並未針對委託勁林爭青公司、齊林環球公司協助金典酒店不良債權案進行討論，且亦未與該二家公司簽訂『服務契約書』，竟於95年3月間，虛偽登載於95年1月18日日華資產公司之董事會會議記錄，虛構曾於95年1月18日召開日華資產公司董事會時決議委託勁林爭青公司、齊林環球公司協助金典酒店不良債權案。並偽稱曾於當日分別與齊林環球公司及勁林爭青公司簽訂『服務契約書』之事實，假意由日華資產公司委託二家公司協助取得上海銀行以外之金典酒店不良債權，而約定分別支付齊林環球公司、勁林爭青公司1億5,000萬元、2億元之高額報酬，甚至於同年4月12日，再將支付勁林爭青公司之報酬提高至2億1,500萬元。實則該2份『服務契約書』均係事後為獲取不法利益所補作，以便藉由支付齊林環球公司及勁林爭青公司服務報酬為名義，獲取不法利益，該資金分別流入何明憲、凃錦樹、汪家玗（汪家玗部分係凃錦樹掌控之帳戶）等人之帳戶，供作私人資金用途，詳情敘述如下（相關資金流向之圖表說明，詳如附表二簡圖3、4）：㈠95年1月19日由日華資產公司提款1,500萬元購買永豐銀行忠孝分行本行支票面額1,500萬元付予勁林爭青公司，復於95年6月22日由勤美公司、太子建設公司各以支票支付1億元至日華資產公司；而由日華資產公司於同年6月22日先將其中1億元分成2,750萬元、7,250萬元2筆款項分別匯入勁林爭青公司永豐銀行忠孝分行帳號：00000000000000號及合作金庫銀行大安分行0000000000000號帳戶內；7,250萬元於同日以凃錦樹妻林桂芳名義匯入勤美公司中國信託商業銀行敦北分行帳號：00000000000號帳戶內；再於6月23日又將另1億元分成2,250萬元、7,750萬元2筆款項分別匯入勁林爭青公司永豐銀行忠孝分行帳號：00000000000000號及合作金庫銀行大安分行0000000000000號帳戶內。㈡凃錦樹於95年6月22日，指示不知情之徐曉韻，由前述匯入勁林爭青公司永豐銀行忠孝分行帳號：00000000000000號之2,750萬元款項內，匯款110萬元至何明憲永豐銀行忠孝分行：
00000000000000號帳戶內及匯款200萬元至汪家玗國泰世華銀行館前分行00000000000號帳戶內。此部分款項何明憲、汪家玗（此為凃錦樹償還汪家玗款項）均作為私人用途。㈢凃錦樹於95年6月23日，指示勁林爭青公司，由前述匯入勁林爭青公司合作金庫銀行大安分行0000000000000號帳戶7,750萬元款項中分別匯款1,500萬元及2,000萬元至何明憲永豐銀行忠孝分行：00000000000000號帳戶內，並於同日再由勁林爭青公司合作金庫銀行大安分行0000000000000號帳戶7,750萬元款項中匯款600萬元及150萬元至何明憲國泰世華銀行大安分行：000000000000號帳戶內；凃錦樹又於同年8月1日指示由勁林爭青公司永豐銀行忠孝分行：00000000000000號帳戶內匯款1,000萬元及1,500萬元至陳輝松國泰世華銀行世貿分行帳號000000000000號帳戶及林秋曼國泰世華銀行大安分行：000000000000號帳戶內；再由該2帳戶於隔日全數分別將1,000萬元及1,500萬元匯款至何明憲永豐商業銀行忠孝分行第000-000-0000000-0號帳戶；另於同年8月2日，凃錦樹由勁林爭青公司永豐銀行忠孝分行帳號：00000000000000號帳戶內匯款1,000萬元至何明憲永豐商業銀行忠孝分行第000-000-0000000-0號帳戶內，總計此部分由日華資產公司匯款7,750萬元至勁林爭青公司合作金庫銀行大安分行0000000000000號帳戶之全部款項，均由凃錦樹以上述各種方式，將該筆7,750萬元全數回流至何明憲私人帳戶內，供何明憲個人使用。㈣勁林爭青公司2億1,500萬元服務報酬部分，除回流至何明憲個人或銓遠公司之8,060萬元外，其餘1億3,440萬元，均流入凃錦樹所掌控之勁林爭青公司帳戶內，作為凃錦樹個人花用、股票交割款項、償還私人借款等用途。
其中95年1月19日由日華資產公司開立永豐銀行忠孝分行支票5紙各300萬元合計1,500萬元，其中300萬元係流向蘇俊嘉、1,200萬元流向凃錦樹所掌控之徐梅葉人頭帳戶後花用殆盡。又日華資產公司於95年6月22、23日共匯入5,000萬元於勁林爭青公司永豐銀行忠孝分行：00000000000000號帳戶內，除前述匯款給何明憲之110萬元及汪家玗之200萬元外其餘4,690萬元均作為凃錦樹個人花用、股票交割款項。又前述於95年6月22日由勤美公司、太子建設公司各匯款1億元至日華資產公司之款項中，日華資產公司先於同年月22日匯款7,250萬元至勁林爭青公司後，由凃錦樹指示以林桂芳之名義由勁林爭青公司合作金庫銀行大安分行0000000000000號帳戶匯款至勤美公司作為返還股款。此部分金錢回流至勤美公司。㈤又齊林環球公司1億5,000萬元服務報酬部分，除其中600萬元流入何明憲帳戶使用外，其餘均流入凃錦樹使用（給付予金典酒店前董事長胡渝生部分無法證明金額；另支付中博科技有限公司4,600萬元部分，此部分係凃錦樹為購買假發票逃漏稅所支付之金額，現由彰化地檢署偵辦中；因何明憲稱稅金無法高達此數目，故此筆款項亦係凃錦樹使用）。㈥綜上所述，何明憲、凃錦樹此部分藉由墊高資產價格及支付不必要之服務報酬等不合營業常規之不利益交易，致勤美公司及太子建設公司遭受重大損害」等犯罪事實（答辯卷第635至638頁），因而撤銷系爭第一審刑事判決。即系爭第二審刑事判決認定原告及凃錦樹共同假藉由日華資產公司委託「齊林環球公司」及「勁林爭青公司」二家公司，協助取得上海銀行以外之系爭不良債權，而約定分別支付齊林環球公司、勁林爭青公司1億5,000萬元、2億1,500萬元，實則該2份「服務契約書」均係事後為獲取不法利益所補作，以便藉由支付齊林環球公司及勁林爭青公司服務報酬為名義，獲取不法利益，該資金分別流入原告、凃錦樹、汪家玗（汪家玗部分係凃錦樹掌控之帳戶）等人之帳戶，供作私人資金用途等犯罪事實，因而認定原告係共同犯證券交易法第171條第1項第2款使公司不利益交易罪。
7.因本件爭點為系爭其他所得7,860萬元是否為借款返還及投資收益款匯回等情，此為事實問題，乃事實審法院之職權，並經系爭第二審刑事判決中逐一論駁原告之主張，至系爭第三審刑事判決（本院卷第280至284頁），雖撤銷原告等人違反證券交易法第171條第1項第2款、第3款有罪部分，並發回臺灣高等法院臺南分院，惟系爭第三審刑事判決撤銷發回更審之理由，包括：
⑴原告等4人行為時證券交易法第171條第1項第3款原規定
，迭於95年5月30日、101年1月4日修正，其犯罪構成要件既有法律變更，而系爭二審刑事判決未綜合修正前後之情形為比較說明，逕以行為時之修正前證券交易法處斷，有適用法則不當之違誤。
⑵系爭第二審刑事判決事實與理由欄內之記載，前後齟齬
，有判決理由矛盾之情事。其面額4,900萬元之支票，轉匯至日華投資公司之帳戶後，究竟有無再回流至何明憲之帳戶內，系爭二審刑事判決並未說明其依憑，遽以此計算何明憲之犯罪所得，即有事實失所依憑及判決理由不備之違誤；另認定統一安聯公司對於本件金額高達10億8,000萬元投資案，係經過慎重評估，層層把關，黃秋丸雖任統一安聯副總經理仍難從中操弄。其事實與理由欄內之記載，前後齟齬，有判決理由矛盾之違誤。⑶系爭第二審刑事判決主文第2項記載原告等3人係共同犯
證券交易法第171條第1項第2款使公司為不利益交易罪，然於理由論罪科刑欄卻又說明原告等3人所為，均係違反證券交易法第171條第1項第2款使公司為不利益罪、第3款特殊背信罪，乃一行為同時觸犯二罪，依刑法第55條規定，應從一重之使公司為不利益罪處斷；原告等3人犯罪所得金額達1億元以上，應適用同法第171條第2項規定論處等旨，致主文與事實及理由之記載相互齟齬，有判決理由矛盾之違法。
⑷汪家玗所證屬實，能否認定黃秋丸亦係日華投資公司監
察人，仍有疑義；另王信富如僅為凃錦樹虛設之齊林環球公司名義負責人，齊林環球公司之業務實際向由凃錦樹主導，王信富究如何知悉何明憲及凃錦樹二人之犯罪所得會逾1億元以上，且其究又如何與凃錦樹等人謀議逾1億元以上之犯罪所得；又僅為齊林環球公司名義負責人之王信富就張霖生所掛名之勁林爭青公司部分，如何知情及參與等情，系爭二審刑事判決同未詳予論述，均有判決理由不備之違誤。
⑸原告等人多次違反修正前證券交易法第171條第1項第2
款、第3款之行為，係在不同時間多次獲取勤美公司之價款，前後長達數月之久，且各次收受金額亦有更異。則其等前後行為間，依一般社會健全觀念，在時間、空間差距上究竟有無明顯間隔？各行為能否獨立成罪？時間差距上可否個別獨立評價？各次行為之犯意如何？在刑法評價上以接續一行為較為合理？或屬獨立可分之行為？如為獨立可分，就其中發生於00年0月0日刑法修正前之部分行為，可否論以連續犯，而刑法修正後之行為之犯罪次數如何？因與其等人所犯罪數有關，本件實情如何，與其等犯罪之成立及罪數等法律適用攸關，乃系爭二審刑事判決未詳予調查釐清，自有證據調查未盡及判決理由不備之違法。
⑹檢察官如僅就一個犯罪事實起訴，縱使審理中發現被告
尚犯有他罪，依不告不理原則，自不得就他罪予以審判。又除有特別規定外，未受請求之事項予以判決者，其判決為當然違背法令。本件依起訴書就凃錦樹部分之記載，就系爭二審刑事判決事實欄貳之三之㈣部分並未起訴，系爭二審刑事判決對於凃錦樹上開部分併予審酌，並未敘明何以得一併審判之理由，即有未受請求之事項予以判決及判決理由不備之違法。
⑺各該犯罪所得有無應發還被害人、第三人或應負賠償金
額者？自應明白認定，並應於理由內予以說明；倘無上揭情形，且屬原告等4人所有，則該犯罪所得部分自應依前揭證券交易法第171條第6項之規定諭知沒收，如全部或一部不能沒收時，亦應追徵其價額或以財產抵償之。詎系爭第二審刑事判決於主文欄未就該部分之犯罪所得為沒收之諭知，亦未於理由內說明何以毋庸諭知發還被害人，或未諭知沒收、追徵抵償所憑之理由，即有判決不適用法則及理由不備之違法。
⑻綜上可知，系爭第三審刑事判決撤銷系爭第二審刑事判
決發回更審之理由，均為法律適用之問題，與本件事實上之爭點無涉，是原告主張系爭第二審刑事判決業經系爭第三審刑事判決撤銷，已不足以為認定伊收受系爭其他所得原因之證明云云，委不足採。
8.凃錦樹與原告因同一事實而取自日華資產公司之所得2億8,316萬5,300元，業經本院103年度訴字第1207號判決審認係凃錦樹不法行為之所得，核屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，並已確定在案。是依據系爭第二審刑事判決所認定之上開犯罪事實，復經本院調取上開卷證資料查證屬實，亦足認原告取自日華資產公司之所得7,860萬元，乃為原告犯罪所得，而為不法行為之所得。亦即原告於95年度取自日華資產公司之系爭其他所得7,860萬元，屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得。
是被告據以歸課核定原告當年度綜合所得總額1億3,115萬6,999元，並以原處分補徵稅額3,144萬元，並無違誤。
㈡罰鍰部分：
1.按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項前段及現行同法第110條第1項所明定。
2.次按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」又「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.2倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.2倍之罰鍰。三、短漏報屬前2點以外之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。（短漏報所得如同時有屬第1點至第3點之所得者，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。）四、有下列情形之一者：㈠夫妻所得分開申報逃漏所得稅。㈡虛報免稅額或扣除額。㈢以他人名義分散所得。處所漏稅額1倍之罰鍰。……」為裁處時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱「裁罰倍數參考表」）所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項部分所規定（103年8月8日、同年11月3日及104年5月7日就此部分並未修正）。而上開「裁罰倍數參考表」係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅、契稅、使用牌照稅法、印花稅法、土地稅法、營業稅法、特種貨物及勞務稅條例、菸酒稅法等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰數額或倍數，復就行為人短漏報所得是否屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得、是否屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得、有無利用夫妻所得分開申報逃漏所得稅、有無虛報免稅額或扣除額、有無以他人名義分散所得等分別作為裁量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸（最高行政法院93年判字第309號判例要旨參照），稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，核屬有據。
3.經查：⑴本件原告於95年度經由勁林爭青公司帳戶回流而取自日
華資產公司給付之系爭其他所得7,860萬元，已如前述，則原告自應依前揭規定於95年度綜合所得稅結算申報時如數併入辦理結算申報。惟原告辦理95年度綜合所得稅結算申報時，漏報系爭其他所得7,860萬元，業已違反所得稅法第71條第1項前段之規定，而該當現行所得稅法第110條第1項所定「對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事」之裁罰要件。
⑵按現行綜合所得稅制係採自行申報制，納稅義務人須誠
實報繳，有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定之國民義務，是納稅義務人皆有誠實納稅之注意義務。且納稅事實之發生皆源於納稅義務人之生活事實，是納稅義務人有能力加以注意。如因故意或過失有短漏報所得稅，稽徵機關自得依規定裁處罰鍰。本件原告所獲系爭其他所得，係屬所得稅法第2條所規定之中華民國來源所得，且無不課徵或免徵所得稅規定之適用，自為應稅之對象。原告辦理95年度綜合所得稅結算申報時，漏報系爭其他所得7,860萬元，顯具有對於構成違章之上開事實，明知並有意使其發生之直接故意，則依上開行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。
⑶被告依據查得資料，審酌原告95年度綜合所得稅結算申
報，漏報系爭其他所得7,860萬元，經賦稅署及被告查獲，且系爭其他所得非屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，亦非屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且原告並無夫妻所得分開申報逃漏所得稅、虛報免稅額或扣除額及以他人名義分散所得等情形，以及原告之違章漏稅情節並無應另行依「裁罰倍數參考表」使用須知加重或減輕之理由等一切情狀，乃依前揭現行所得稅法第110條第1項規定，並參據行政罰法第18條第1項、「裁罰倍數參考表」所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項部分關於納稅義務人短漏報所得之規定，本於法定裁量權審酌結果，以原告95年度綜合所得稅結算申報，漏報本人及其配偶吳淑娟包括系爭其他所得在內之營利、執行業務及其他所得合計7,861萬1,842元（其中營利所得1萬1,722元為應稅免罰所得），按所漏稅額3,144萬47元分別裁處0.2倍及0.5倍罰鍰計1,572萬9元〔3,144萬47元×（120元×0.2＋7,860萬元×0.5）/7,860萬120元〕（答辯卷第350至351、354頁），未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，並未違反行政罰法第18條規定，亦與比例原則無違。
㈢綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告以原告95年度綜
合所得稅結算申報，漏報系爭其他所得共7,860萬元，而以原處分補徵稅額3,144萬元，並按所漏稅額分別裁處0.2倍及
0.5倍之罰鍰計1,572萬9元，認事用法，均無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 9 月 3 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹瑞卿
法 官 王俊雄法 官 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 9 月 3 日
書記官 陳可欣