臺北高等行政法院判決
104年度訴字第51號104年4月7日辯論終結原 告 李宏瑄被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）住同上訴訟代理人 戴海珊上列當事人間申請閱覽卷宗事件，原告不服財政部中華民國103年11月18日台財訴字第10313962290 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國（下同）103 年8 月17日向被告申請閱覽其父李○○遺產稅案關於繼承系統表、戶籍資料及拋棄繼承函等資料（下稱系爭卷宗資料），經被告以103 年8 月21日北區國稅淡水營字第1030426732號函（下稱原處分）復，否准其申請。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）原告之父李○○於90年11月19日身故，原告之母林○○、原告等6 位子女及原告父親與前妻之子女4 位，共11位繼承人。原告等6 位繼承人於91年1 月10日向臺灣士林地方法院（下稱士林地院）聲明拋棄繼承權、原告之母亦於91年1 月18日向士林地院聲明拋棄繼承權，故繼承人僅剩李○○、李○○、李○○及李○○等4 位。原告母親於99年
4 月4 日身故，直到100 年8 月31日整理遺物時，發現宜蘭縣宜蘭地政事務所93年3 月23日宜地( 一) 06字第0930003200號（通知申辦繼承登記）之逾期未辦繼承登記土地或建物通知書，遂前往被告所屬淡水稽徵所了解。經閱卷得知被告所屬淡水稽徵所承辦人用原告母親名義申辦遺產稅免稅證明書、不計入遺產總額證明書等件，但上開證明書上之遺產繼承人或受遺贈人姓名及身分證統一編號欄位內，除4 位繼承人外並無原告母親，且92年12月24日發給證明書時，4 位繼承人尚無人提出申辦，所以是發給承辦人收受。92年12月29日即證明書發給5 天後，李○○之代理人王○○才提出申請，遂修改遺產稅免稅證明書，將遺產稅納稅義務人名字由林○○改為李○○、申報日期也由業於91年6 月3 日申報改為未依限申報，用印後再以93年
1 月9 日隨北區淡水國稅一字第0921019278號函檢送給繼承人李○○之代理人王○○以辦理土地過戶。而宜蘭縣宜蘭地政事務所發給原告母親之逾期未辦繼承登記土地或建物通知書，僅係回應宜蘭稅捐稽徵處例行公事，實際原告母親也並無繼承之權利。
（二）100 年9 月1 日原告至被告所屬淡水稽徵所欲了解詳情，經告以原告母親名字是遺產逾期申報，代為申辦時電腦自己跳出來的，因原告已拋棄繼承遂否准閱卷。被告否准原告申請閱覽系爭卷宗資料，係引用103 年5 月20日修正之稅捐稽徵法第33條規定；原告前於100 年9 月1 日臨櫃欲閱卷，被告係引用98年4 月28日修正之稅捐稽徵法第33條規定否准原告所請。但原告之父係於90年11月19日身故，應適用86年4 月29日修正之稅捐稽徵法第33條規定，即特指對於「納稅義務人提供」之財產、所得、營業及納稅等資料。而原告所欲閱覽者，並不在「納稅義務人提供」之財產、所得、營業及納稅等資料範圍內，也就不符檔案法第18條第6 款規定依法令有保密之義務所規範者，由後來修法可證。另據被告承辦人表示，辦理遺產免稅證明書時並未開罰李○○未依限申報之新臺幣（下同）900 元罰鍰，那用原告母親名義辦理時有開罰嗎？何況，被告承辦人在無必要情形下，明知原告母親已拋棄繼承，卻以其名義辦理「觸犯刑法者，並應移送法院論罪」的機密文件給自己，還讓原告母親姓名及身分證字號等個人資料登載在遺產稅免稅證明書上，又經被告承辦人劃上兩道橫線、用印，然後隨著繼承人辦理過戶而在流程中散播。被告未進行調查，3 年多來均以原告已拋棄繼承為由，否准原告申請閱覽系爭卷宗資料，盼能經由閱覽系爭卷宗資料了解真相。
（三）綜上所述，聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分均撤銷。
2.被告對於原告103 年8 月17日之申請事件，應作成准予閱覽系爭卷宗資料之行政處分。
3.訴訟費用由被告負擔。
三、本件被告抗辯：
（一）關於人民向行政機關申請提供資訊，相關法規範見於行政程序法第46條、政府資訊公開法及檔案法，各有其適用情形；如申請人申請閱覽卷宗之時點，屬行政程序進行中或行政程序終結後法定救濟期間經過前者，應適用行政程序法第46條有關卷宗閱覽之規定；如申請提供資訊之時，非屬於行政程序進行中或行政程序終結後法定救濟期間經過前者，即不屬於該條規範之範疇；又因政府資訊公開法第
2 條所定義之「政府資訊」範圍，較檔案法所定義之「檔案」為廣（即檔案屬政府資訊之一部分），故人民申請閱覽之政府資訊，如屬業經歸檔管理之檔案，即應優先適用檔案法之規定處理（法務部99年2 月26日法律決字第0999007302號函參照）。原告於103 年8 月17日向被告請求閱覽系爭卷宗資料，屬業經辦結歸檔管理之資訊，揆諸前揭說明，自應優先適用檔案法相關規定，合先敘明。
（二）按檔案法第17條、第18 條第6 款及稅捐稽徵法第33條第1項第1 款、第2 款規定。準此，人民申請閱覽適用檔案法之卷宗，固以資訊公開為原則，惟如有法律規定應予保密者，仍得拒絕提供。稅捐稽徵法第33條規定明定於稅捐稽徵法第3 章第6 節，因其情事未涉及直接影響納稅義務人稅賦實際負擔高低之租稅實體部分，屬租稅稽徵程序之範疇，依「程序從新」原則，自適用申請閱覽時之法律規定。
（三）原告申請閱覽系爭卷宗資料，應優先適用檔案法，業如前述，又檔案法第18條第6 款已明定依法令有保密之義務者，仍應拒絕提供，故系爭卷宗資料如屬稅捐稽徵法第33條第1 項所規定納稅義務人之財產、所得、營業、納稅等資料，除符合同條第1 項各款規定之機關或個人得閱覽外，稽徵機關即應予以保密，不得提供。查原告已於90年12月25日向士林地院聲請拋棄繼承權，並經該法院於91年1 月10日准予核備，是以，依遺產及贈與稅法第6 條第1 項第
2 款之規定，原告非被繼承人李○○遺產稅之納稅義務人，且非納稅義務人授權之代理人或辯護人；又系爭卷宗資料係被告所屬淡水稽徵所依職權進行調查李○○遺產稅時所得之核課稅捐資料，核屬稅捐稽徵法第33條所稱之納稅資料範圍。從而，被告否准原告閱覽系爭卷宗資料之申請，並無不合。
（四）綜上所述，聲明求為判決：
1.原告之訴駁回。
2.訴訟費用由原告負擔。
四、本件兩造之爭點：被告依稅捐稽徵法第33條第1 項規定，以原處分否准原告閱覽系爭卷宗資料之申請，有無違誤？
五、本院之判斷：
（一）按稅捐稽徵法第33條第1 項規定：「稅捐稽徵人員對於納稅義務人提供之財產、所得、營業及納稅等資料，除對下列人員及機關外，應絕對保守秘密，違者應予處分；觸犯刑法者，並應移送法院論罪：一、納稅義務人本人或其繼承人。二、納稅義務人授權代理人或辯護人。三、稅捐稽徵機關。四、監察機關。五、受理有關稅務訴願、訴訟機關。六、依法從事調查稅務案件之機關。七、經財政部核定之機關與人員。八、債權人已取得民事確定判決或其他執行名義者。」。次按檔案法第2 條第2 款規定「本法用詞定義如下：……二、檔案：指各機關依照管理程序，而歸檔管理之文字或非文字資料及其附件。……」第17條規定：「申請閱覽、抄錄或複製檔案，應以書面敘明理由為之，各機關非有法律依據不得拒絕。」第18條第6 款規定：「檔案有下列情形之一者，各機關得拒絕前條之申請：
一、……六、依法令或契約有保密之義務者。」。再按行政程序法第46條第1 項、第2 項第1 款、第3 款、第3 項規定：「當事人或利害關係人得向行政機關申請閱覽、抄寫、複印或攝影有關資料或卷宗。但以主張或維護其法律上利益有必要者為限。行政機關對前項之申請，除有下列情形之一者外，不得拒絕︰一、行政決定前之擬稿或其他準備作業文件。三、涉及個人隱私、職業秘密、營業秘密，依法規規定有保密之必要者。……。前項第二款及第三款無保密必要之部分，仍應准許閱覽。」。又按政府資訊公開法第3 條規定：「本法所稱政府資訊，指政府機關於職權範圍內作成或取得而存在於文書、圖畫、照片、磁碟、磁帶、光碟片、微縮片、積體電路晶片等媒介物及其他得以讀、看、聽或以技術、輔助方法理解之任何紀錄內之訊息。」第9 條第1 項前段規定：「具有中華民國國籍並在中華民國設籍之國民及其所設立之本國法人、團體，得依本法規定申請政府機關提供政府資訊。……」第18條第
1 項第1 款、第3 款規定：「政府資訊屬於下列各款情形之一者，應限制公開或不予提供之：一、經依法核定為國家機密或其他法律、法規命令規定應秘密事項或限制、禁止公開者。……三、政府機關作成意思決定前，內部單位之擬稿或其他準備作業。……」
（二）從上開條文可知，我國就政府資訊公開，分別定有行政程序法（係就行政行為之程序進行中，當事人或利害關係人得閱覽卷宗之程序規定）；政府資訊公開法（係規範政府機關於職權範圍內作成或取得資訊之公開事宜）；檔案法（係規範政府機關已歸檔管理之檔案，其資訊之公開範疇等事宜）。各該法律之規範內容、權利主體、權利存續期間及救濟方法均有不同，不容混淆。再按政府資訊公開法第3 條規定：「本法所稱政府資訊，指政府機關於職權範圍內作成或取得而存在於文書、圖畫、照片、磁碟、磁帶、光碟片、微縮片、積體電路晶片等媒介物及其他得以讀、看、聽或以技術、輔助方法理解之任何紀錄內之訊息。」另依檔案法第2 條第2 款規定，所謂「檔案」係指「各機關依照管理程序，而歸檔管理之文字或非文字資料及其附件」。準此，政府資訊公開法所定義之「政府資訊」，其涵蓋範圍較檔案法所定義之「檔案」為廣，亦即，檔案仍屬政府資訊之一部分。又依政府資訊公開法第2 條規定：「政府資訊之公開，依本法之規定。但其他法律另有規定者，依其規定」，故人民申請閱覽或複製之政府資訊如屬業經歸檔管理之檔案，即應優先適用檔案法之規定處理，惟稅捐稽徵法第33條為檔案法之特別規定，應優先適用於本件，稅捐稽徵法未規定者，則依檔案法之規定。
（三）本院經核原處分並無違誤，玆分述如下：
1.經查：本件原告103 年8 月17日向被告請求閱覽系爭卷宗資料，係屬業經辦結歸檔管理之資訊，揆諸前揭說明，自應優先適用檔案法相關規定；又原告申請閱覽適用檔案法之卷宗，固以資訊公開為原則，惟依上開檔案法第18條第
6 款規定，已明定依法令有保密之義務者，仍應拒絕提供，故系爭卷宗資料如屬稅捐稽徵法第33條第1 項所規定納稅義務人之財產、所得、營業、納稅等資料，除符合同法條第1 項各款規定之機關或個人得閱覽外，稽徵機關即應予以保密，不得提供，合先敘明。
2.次查：本件原告之父李○○於90年11月19日死亡（見原處分卷A 第1 頁），繼承人未於法定期間內辦理遺產稅申報，被告乃依遺產及贈與稅法第33條規定進行調查，以91年
8 月19日北區國稅淡水審字第0910003108號函請李○○提供系爭卷宗資料供核（見原分卷A 第2 頁）。嗣被告獲知原告及其他繼承人分別於90年12月25日及91年1 月16日已依民法第1174條規定，向士林地院聲明拋棄被繼承人李○○之遺產之繼承權，並經該院分別以91年1 月10日士院儀民泰91繼字第8 號民事庭函及91年1 月18日士院儀民親91繼字第33號民事庭函准予備查在案（見原分卷A 第3 頁及第4 頁）。又依遺產及贈與稅法第6 條第1 項規定：「遺產稅之納稅義務人如左：一、有遺囑執行人者，為遺囑執行人。二、無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。三、無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定遺產管理人。」而原告既已聲明拋棄被繼承人李○○之遺產之繼承權，故原告並非被繼承人李○○之遺產之繼承人，揆諸前揭規定，原告即非被繼承人李○○遺產稅之納稅義務人。
3.又查：系爭卷宗資料係被告依職權進行調查李○○遺產稅時所得之核課稅捐資料，核屬稅捐稽徵法第33條第1 項所稱納稅義務人之納稅資料，而原告既非被繼承人李○○遺產稅之納稅義務人，業如前述，且原告亦非被繼承人李○○遺產稅之納稅義務人授權之代理人或辯護人，即原告不符稅捐稽徵法第33條第1 項第1 款、第2 款所定得閱覽之情形，故被告依稅捐稽徵法第33條第1 項規定，應絕對保守祕密。從而，被告依上開規定，以原處分否准原告閱覽系爭卷宗資料之申請，經核揆諸前揭規定及說明，並無違誤。
4.足見原告主張：原告所欲閱件者，並不在納稅義務人提供之財產、所得、營業及納稅等資料範圍內，亦不符檔案法第18條第6 款已明定依法令有保密之義務所規範者云云，不足採信。
（四）原告又主張：原告父親李○○係於90年11月19日身故，應適用86年4 月29日修正之稅捐稽徵法第33條規定云云。惟查：
1.按中央法規標準法第18條規定：「各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。但舊法規有利於當事人而新法規未廢除或禁止所聲請之事項者，適用舊法規。」查其立法意旨，係以各機關受理人民申請許可案件時，如在處理程序終結前，據以准許或不准許之實體法規有所變更時，應依一般原則適用新頒布之法規繼續處理；惟當事人既在舊法有效期間提出申請，只因審查費時，或因機關未能及時迅速處理，致當事人之權利蒙受損失，亦失公允，爰制定之。而前開所稱「處理程序」，「係指主管機關處理人民聲請許可案件之程序而言，並不包括行政救濟之程序在內。故主管機關受理人民聲請許可案件，其處理程序終結後，在行政救濟程序進行中法規有變更者，仍應適用實體從舊程序從新之原則處理」最高行政法院72年判字第1651號著有判例可參。準此，各機關受理人民申請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者適用新法規。
2.查：稅捐稽徵法第33條規定，明定於稅捐稽徵法第3 章第
6 節調查中，因該條規定並未涉及直接影響納稅義務人稅賦實際負擔高低之租稅實體部分，乃屬租稅稽徵程序之範疇，揆諸前揭說明，依「實體從舊、程序從新」原則，自適用申請閱覽時之稅捐稽徵法第33條規定，而非原告所主張之86年4 月29日修正之稅捐稽徵法第33條規定。
3.綜上，足見原告此部分之主張，洵非可採。
（五）原告另主張：被告之承辦人在無必要情形下，明知原告母親已拋棄繼承，卻以其名義辦理「觸犯刑法者，並應移送法院論罪」的機密文件給自己，還讓原告母親姓名及身分證字號等個人資料登載在遺產稅免稅證明書上；又經被告承辦人劃上兩道橫線、用印，然後隨著繼承人辦理過戶而在流程中散播云云。惟查：原告此部分之主張，係原告對被告核定被繼承人李○○遺產稅案件，質疑被告之承辦人員是否有偽造文書等相關刑事犯罪行為？實與本件乃被告否准原告申請閱覽卷宗事件，係屬二事，故本院自毋庸加以審究，併此敘明。足見原告此部分之主張，亦非可採。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請如訴之聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 4 月 21 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王立杰
法 官 洪慕芳法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 4 月 21 日
書記官 林淑盈