臺北高等行政法院判決
104年度訴字第832號104年10月21日辯論終結原 告 黎克樂訴訟代理人 王萱雅 律師
李威忠 律師許祺昌 會計師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 蔡佩陵上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104 年
4 月30日台財訴字第10413916970 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國97年度綜合所得稅結算申報，列報本人財產交易所得新臺幣( 下同) 82,244元，經被告核定為59,611,800元，歸戶核定綜合所得總額62,703,897元，應補稅額23,332,571元。原告申請復查，未獲變更，提起訴願後，經被告重審結果，以104 年1 月30日財北國稅法二字第1040004180號重審復查決定書( 下稱原處分) 將原核定財產交易所得予以追減19,190元，重行核算財產交易所得為59,592,610元。原告仍不服，提起訴願經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：原告出售臺北市○○區○○○路○ 段○○○ 號3 樓房屋( 下稱系爭房屋) 後，2 年內購買坐落新竹市○○路○段○○○巷○○○○號5 樓之自用住宅（下稱新購房屋），符合所得稅法第17條之2 規定，且其母黎黃秀賢自系爭房屋出售後即設籍於該屋，被告以須於重購年度於重購房屋辦妥戶籍登記為適用之要件，已增加所得稅法第17條之2 所無之限制；又其確有扶養其母之事實，不應以是否申報為受撫養親屬作為唯一認定標準。財政部102 年11月4 日台財稅字第1020015720
0 號令釋( 下稱102 年11月4 日令釋) 應僅適用於函令發布後發生之交易，本案不適用，且被告依遺產及贈與稅法第10條規定作為時價之認定標準，顯有違誤，且當時尚未通過不動產實價課稅之法律，被告不應對原告為實價課稅之差別待遇。又系爭房屋有裝修之成本支出，被未告知得減除改良費用並予其補正期間，逕認無裝修支出，顯有錯誤，況系爭房屋年代久遠，必存有改良費用，縱原告未能提出證明，被告仍應按最高行政法院62年判字第133 號判例意旨，依一般標準核定改良費用，不得全數不認列，始符合量能課稅原則。另被告認定本案成本時之金額，因通貨膨脹之影響，被告顯高估原告之所得，且換算後本案利潤高達99.32%顯不合理，依104 年6 月24日所增訂之所得稅法第14之4 條規定( 105年1 月1 日施行) 可知，受贈時房屋評定現值須按政府發布之消費者物價指數調整，核與原告主張被告未考量通貨膨脹意旨相符；又本案於98年已核定並完稅，並無任何漏稅情形，應不得予以補徵，本案已違背誠實信用原則與信賴保護原則。如被告主張本案依實體從舊原則而不得適用所得稅法第14條之4 及14條之6 等規定，則被告亦不得以原告受贈系爭房屋時之房屋評定現值作為時價，因原告出售系爭房屋時，所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款並未規定時價係指房屋評定現值等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分( 重審復查決定) 。
三、被告則以：所得稅法第17條之2 規定係以所購之屋屬自用住宅者為限，參照同法施行細則第24條之3 規定，為確保法律之可行性，藉納稅義務人本人、配偶或受扶養親屬於申報年度是否在該地址辦竣戶籍登記，為判斷是否為自用住宅之準據。原告於97年7 月9 日完成新屋之所有權移轉登記，惟其或配偶或受扶養直系親屬均未在該址辦妥戶籍登記，原告之母迄100 年
3 月1 日始遷入戶籍，且原告於系爭年度未列報扶養其母，即不符合首揭重購自用住宅扣抵稅額規定，且原告僅提示新購房屋98年度房屋稅課稅明細表，亦不符所得稅法施行細則第25條之2 第1 項規定，原告主張新購房屋之價格大於系爭房屋之價值，自難採據。財政部102 年11月4 日令釋乃中央主管機關就所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款規定，為闡明法規之原意所為之釋示，並無創設或變更法律之效力，應自法條生效之日即有適用。又遺產及贈與稅法第10條第1 項「時價」，與所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款「時價」，係相配合之規定，應為相同之解釋，是以贈與財產為房屋時，應以房屋評定標準價格為其贈與時之時價；原告係無償取得系爭房屋，贈與時應繳納之贈與稅亦係由贈與人負擔，則其原始取得成本，應僅受贈時為辦理移轉登記所繳納之契稅等費用，惟因避免重複課稅，故將取得系爭房屋時據以課徵贈與稅之房屋評定標準價格為成本予以考量減除；且本應以實際收取及支付金額作為列報之基礎，原告既係出售無償受贈取得之不動產，其主張應比照實際支付市場價格之所得人以市價作為成本，已違反租稅公平原則。原告曾函復被告說明其歷次修繕共3,000 萬元，惟未提示整修費用之發票或收據及支付資金之資料，被告無從審酌，自不得予以核認；另原告援引之行政法院62年判字第133 號判例，係在解釋財政部57年5 月22日台財稅發字第6286號及( 59）台財稅發字第26119 號令釋之適用情形，惟相關令釋未納入98年度所得稅法令彙編，即已不再適用，且與現制以房屋評定現值依部頒標準（即淨利率）推計財產交易所得之規定未符；又所得稅法對納稅義務人未能提出原始取得之實際成本者，方依財政部核定標準核定財產交易所得，惟查系爭房屋之原始取得成本已屬明確，自無前開按部頒標準核定規定適用之餘地。經稅捐稽徵機關調查核定之案件固有形式上確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有錯誤短徵，仍可補徵其稅額；原告並非無法提供實際取得成本等證明文件，已違反誠實申報繳納稅款義務，有行政程序法第119 條所列信賴不值得保護之情形，是已無信賴保護原則及行政程序法第8 條規定之適用。
又本件系爭年度為97年度，自應適用行為時所得稅法規定，原告主張105 年1 月1 日施行之所得稅法第14之4 條規定，自不能適用，且行為時所得稅法第14條第1 項第7 類規定，原始取得成本即為歷史成本，並未按消費者物價指數調整，故本件扣除受贈之房屋評定現值，自不得按消費者物價指數調整等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
(一)按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第7 類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。二、財產或權利原為繼承或贈與而取得者，以交易時之成交價額，減除繼承時或受贈與時該項財產或權利之時價及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。」及「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1 項第7 類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」所得稅法第9 條、第14條第1 項第7 類第1 款、第2 款及同法施行細則第25條之2 第1 項分別定有明文。
(二)次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；……第1 項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；其他財產時價之估定，本法未規定者，由財政部定之。」分別為遺產及贈與稅法第3 條第1 項、第10條所明定。查贈與稅是針對「贈與」所課徵之稅捐，性質上應歸類於所得稅。是以，所得稅法第4 條第17款規定：「左列各種所得，免納所得稅︰……十七、因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限。」對因贈與而取得之財產，由於已課徵贈與稅，故不再課徵所得稅。此觀諸該款74年12月30修正理由載明：「本款原規定因贈與而取得之財產一律免納所得稅，乃因贈與財產須繳納贈與稅，故不再課徵所得稅，俾免重複課稅，惟贈與稅課徵對象僅為個人，如屬營利事業之贈與，則不在現行遺產及贈與稅所規定範圍以內，故但書明訂取自營利事業贈與之財產仍應課徵所得稅，以杜取巧」一節益明。基於上開性質，遺產及贈與稅法第10條第1 項規定贈與財產價值之計算，以贈與人「贈與時之時價」為準，所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款則相配合規定計算因贈與而取得之財產或權利之交易所得，以交易時之成交價額，減除「受贈與時」該項財產或權利之「時價」及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。換言之，遺產及贈與稅法第10條第1 項之「時價」規定，與所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款之「時價」規定，係相配合之規定，應為相同之解釋。而依上述遺產及贈與稅法第10條第3 項規定，贈與財產為房屋時，法律擬制房屋評定標準價格為其贈與時之時價，因此，贈與財產為房屋而出售時，依所得稅法第14條第1 項第7 類第2款計算財產交易所得時，減除該房屋贈與時之時價，自是以贈與時之房屋評定標準價格為贈與時之「時價」（最高行政法院99年度判字第904 號判決意旨參照) 。另財政部102 年11月14日令釋：「個人出售因贈與而取得之房屋，依所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款規定計算財產交易損益時，其得減除受贈與時該房屋之時價，應以受贈與時據以課徵贈與稅之房屋評定標準價格為準。」係財政部基於中央主管機關職權，就個人出售受贈取得之房屋時，依所得稅法第14條第
1 項第7 類第2 款規定，應如何計算得減除該房屋受贈與時之時價，所為協助下級稽徵機關認定事實之解釋性行政規則，核與上開法律規定及規範目的無違，亦未對納稅義務人創設新的規制內容，參諸司法院釋字第287 號解釋，應於法規生效日起即有其適用。原告主張依稅捐稽徵法第1 條之1 第
1 項規定、系爭令釋因不利於原告，於原告本件綜合所得稅案件應不適用云云，並無可採。
(三)復按，所得稅法第46條：「稱時價者，指在決算日該項資產之當地市場價格。」係規定在第三章（營利事業所得稅）第四節（資產估價），並非針對綜合所得稅為規定，其規範之對象不同；另營利事業所得稅查核準則第32條第4 款：「前款房屋款之時價，應參酌下列資料認定之：㈠第22條第3 項規定之時價參考資料。㈡不動產估價師之估價資料。㈢銀行貸款評定之房屋款價格。㈣臨近地區政府機關或大建築商建造房屋之成本價格，加上同業之合理利潤估算之時價。㈤大型仲介公司買賣資料扣除佣金加成估算之售價。㈥出售房屋帳載未折減餘額估算之售價。㈦法院拍賣或國有財產署等出售公有房地之價格。㈧依前述各項資料查得房地總價及土地時價所計算獲得之房屋售價。」則係財政部依所得稅法第80條第5 項之授權，為協助稽徵機關核課營利事業所得稅之必要，就營利事業出售或交換資產( 房屋) 利益，應如何認定房屋售價所為之規定，亦非就綜合所得稅所為之規範，均無從援引為所得稅法第14條第1 項第7 類第2 款所指「贈與時之時價」如何認定之依據。
(四)經查，原告97年度綜合所得稅結算申報，申報出售系爭房屋之財產交易所得82,244元。惟經被告於102 年11月20日查得原告係於81年間受贈取得系爭房屋，並於97年間以60,000,000元出售系爭房屋，乃按原告出售系爭房屋之實際價格60,000,000元，經減除其81年受贈取得系爭房屋時之房屋評定現值388,200 元，核定系爭財產交易所得為59,611,800元，歸戶核定原告97年綜合所得總額62,703,897元，發單補徵稅額23,332,571元。原告申請復查，未獲變更，提起訴願後，經被告依查得之新證據重審結果，以原告受贈系爭房屋時，已繳納契稅19,190元，而撤銷復查決定，原核定財產交易所得准予追減19,190元，重行核算系爭財產交易所得為59,592,610元等情，有原告97年度綜合所得稅電子結算( 網路) 申報書、申報核定資料清單、財政部臺北國稅局綜合所得稅所得資料傳票、房屋買賣契約書、交屋買賣付款表、臺北市大安地政事務所異動索引表、臺北市稅捐稽徵處大安分處103 年12月9 日北市稽大安乙字第10367348900 號函、102 年8 月13日北市稽大安甲字第10249977700 號函、原處分（重審復查決定）在卷足憑（見原處分卷第84-92 、40-42 、61、46-50 、97-102、36、125-136 頁) ，亦為原告所不爭執，洵堪認定為真實。則依上揭規定及說明，原處分（重審復查決定）按原告出售系爭房屋之實際價格60,000,000元，經減除其81年受贈取得系爭房屋時之房屋評定現值388,200 元，及其已繳納之契稅19,190元，核定原告出售系爭房屋之財產交易所得為59,592,610元，並無不合。原告援引於本件綜合所得稅爭議不適用之所得稅法第46條、營利事業所得稅查核準則第32條第4 款規定，主張上開規定並未將「房屋評定現值」列為認定時價之參考資料，被告自不可以房屋評定現值為原告出售系爭房屋之成本云云，即無可採。
(五)又按「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。……（第2 項) 在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」稅捐稽徵法第21條定有明文。
而「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分，固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」復經最高行政法院著有58年判字第31號判例可循。原告97年度綜合所得稅結算申報，原申報出售系爭房屋之財產交易所得為82,244元。惟經被告查得原告出售系爭房屋之實際價格為60,000,000元，及原告於81年受贈系爭房屋時，已繳納契約19,190元及該房屋81年度評定現值為388,200 元等情，已詳如上述，則依上揭規定及最高行政法院判例意旨，被告於核課期間內發現上情，重行核定原告出售系爭房屋之財產交易所得，補徵原告97年度綜合所得稅，洵屬有據，尚不生違反信賴保護原則、誠信原則之問題。原告主張本案於98年已核定完稅，不得再予以補徵，否則違反信賴保護原則及誠實信用原則云云，亦無足取。
(六)原告雖又主張其出售系爭房屋後2年內購買坐落新竹市之自用住宅，其母已設籍該址，且其確有扶養其母之事實，另原告重購之新竹市房屋評定標準價格高於系爭房屋，自符合所得稅法第17條之2 規定云云。惟查：
1.按「納稅義務人出售自用住宅之房屋所繳納該財產交易所得部分之綜合所得稅額，自完成移轉登記之日起2 年內，如重購自用住宅之房屋，其價額超過原出售價額者，得於重購自用住宅之房屋完成移轉登記之年度自其應納綜合所得稅額中扣抵或退還。但原財產交易所得已依本法規定自財產交易損失中扣抵部分不在此限。前項規定於先購後售者亦適用之。」「納稅義務人因重購自用住宅之房屋，申請依本法第17條之2 規定扣抵或退還已納綜合所得稅者，應由納稅義務人檢附下列證明文件，向申請扣抵或退稅年度之戶籍所在地稽徵機關辦理：一、重購及出售自用住宅房屋之買賣契約書及收付價款證明影本；或向地政機關辦理重購及出售自用住宅房屋移轉登記之契約文件影本。二、重購及出售自用住宅房屋之所有權狀影本或建物登記謄本。三、重購及出售年度之戶口名簿影本。」所得稅法第17條之2 、同法施行細則第25條之2 第1 項分別定有明文。又「所得稅法第17條之2 所稱『自用住宅之房屋』，係指房屋所有權人或其配偶，受扶養直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且於出售前1 年內無出租或供營業使用之房屋。……。」為財政部76年4 月24日台財稅字第7621425 號函所明釋。經核上開函釋係財政部本於中央稅捐主管機關職權，所為細節性、技術性之補充性規定，為所得稅法抽象規定之具體化規範，俾為所屬機關執行職權之依據，其規定與母法之立法意旨無違，並無不當限縮解釋母法或增加法律所無之限制，與租稅法律主義無違，自得援用。⒉查原告固於97年7 月9 日出售系爭房屋後，於同一年度內購
買坐落新竹市之新購房屋，惟原告、其配偶或受扶養直系親屬均未於申報年度在該新購房屋辦妥戶籍登記，迄100 年3月1 日，原告之母親黎黃秀賢始遷入戶籍，且原告於97年度並未列報扶養黎黃秀賢之事實，此為原告所不爭執，並有異動索引查詢資料、新竹市稅務局房屋稅98年課稅明細表、戶籍謄本( 現戶全戶) 、97年度綜合所得稅電子結算( 網路)申報收執聯等件在卷可稽( 見原處分卷第56-57 頁、第118頁、第92頁），堪認為真實。依上開規定，原告就重購之房屋須屬自用住宅，始有所得稅法第17條之2 規定重購自用住宅扣抵稅額之適用，雖行為時所得稅法對於自用住宅雖未設規定，然參照同法施行細則第24條之3 規定購買自用住宅借款利息之扣除，為確保法律之可行性，藉納稅義務人本人、配偶或受扶養親屬於申報年度是否在該地址辦竣戶籍登記，作為判斷是否為自用住宅之準據，以符購屋自用之目的。然原告或其配偶，受扶養直系親屬未於申報年度在該地辦竣戶籍登記，與須為辦竣戶籍登記之自用住宅之要件不符。又因重購自用住宅房屋申請退還已納綜合所得稅者，應依所得稅法施行細則第25條之2 第1 項規定，需檢附重購及出售自用住宅房屋之買賣契約書及收付價款證明文件，以證明其重購價額超過原出售價額，惟原告僅提示重購房屋98年度之房屋稅課稅明細表，並未證明重購房屋之價格大於系爭房屋之價值，其主張本件有所得稅法第17條之2 第1 項之適用，自屬無理由。
(七)原告復主張系爭房屋實有裝修之成本支出，因年代久遠顯難提出相關證明文件，縱其未能提出證明，仍應依最高行政法院62年判字第133 號判例意旨而按一般標準核定改良費用；原核定未考量通貨膨脹因素，已高估原告之所得，本件僅查得出售之實際成交金額，無法證明原始取得成本，應依房屋評定現值42% 計算所得額。又系爭房屋係都市更新改建之眷村，原告自都更實施者所獲得之款項應免納所得稅，且系爭土地經行政院核定讓售予房屋所有權人，原告雖未登記為土地所有權人，既有來自土地之所得，應就土地部分免課綜合所得稅云云。經查：
1.按「稅務訴訟之舉證責任與一般行政訴訟相同，即主張權利之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第
136 條準用民事訴訟法第277 條之規定自明。」( 最高行政法院100 年度判字第1094號判決參照) 從而，有關綜合所得稅之所得計算基礎之減項，即「成本」與「費用」存在之事實，應由納稅義務人負擔客觀證明責任。查被告於102 年8月5 日以財北國稅審二字第1020034901號函，請原告提示必要費用證明資料供核（見原處分卷第51-52 頁），原告主張被告未告知得減除改良費用並予其補正時間，並非事實，且原告僅主張其至97年8 月止歷次改建修繕共30,000,000元（見原處分卷第39頁），並未提示任何整修費用之發票或收據及支付資金之資料，被告就其支出自無法核實減除。至原告主張依最高行政法院62年判字第133 號判例，按一般標準核定改良費用。查該判例係在解釋財政部57年5 月22日台財稅發字第6286號及（59）台財稅發字第26119 號令釋之適用情形，該令釋係就取得價格及改良費用均無從查考者，稽徵機關方訂立公式核定成交價格及改良費用以計算財產交易所得，惟相關令釋未納入98年度所得稅法令彙編，即已不再適用，且與現制以房屋評定現值依部頒標準（即淨利率）推計財產交易所得之規定未符，本件為核實認定之案件，原告主張依該判例按一般標準核定減除改良費用，尚有未合。
⒉又系爭房屋係原告因受贈而取得，所謂贈與，係指財產所有
人以自己之財產無償給予他人，原告既係無償取得，即其無須給付任何對價即可取得系爭房屋，故除辦理過戶時應由受贈人繳納之契稅等必要費用外，自無其他成本，故其利潤率當然較出售以市價購買房屋者之財產交易所得為高，原告主張本件之利潤率高達99.32%顯不合理乙節，核無足採。另按所得稅法對納稅義務人未能提出原始取得之實際成本者，方依財政部核定標準核定財產交易所得，惟本件系爭房屋之原始取得成本已屬明確，有建築改良物贈與所有權移轉契約書等資料影本可稽（見原處分卷第97-102頁），自無前開按部頒標準核定規定適用之餘地，原告主張應依房屋評定現值42% （119,112 元，即出售時房屋評定現值283,600 元×42%；）計算所得額乙節，亦無足採。
⒊至財政部98年11月6 日台財稅字第09804901940 號函釋覆國
防部: 「主旨：貴部辦理老舊眷村改建，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給原眷戶之各項輔( 補) 助款徵免所得稅乙案，請查照。說明：……二、國軍眷村之形成，有其歷史背景。貴部基於政府照顧軍眷生活，並配合加速更新老舊眷村及提高土地使用經濟效益等政策需要，對於配合眷村改建，按規定搬遷之眷戶，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給之輔助購宅款、自行增建拆除補償費、搬遷補助費、房租補助費及違占建戶拆遷補償費等輔( 補) 助款，係具高度政策性之經濟補助，核屬政府贈與，免納所得稅。」觀其內容，係針對國防部辦理老舊眷村改建，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給原眷戶之各項補助款，核屬政府贈與而免納所得稅，與本件原告與建商買賣系爭房屋，自建商取得之出售房屋價款分屬二事，尚難比附援引。原告據以主張免課綜合所得稅乙節，亦無足採。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。原處分（重審復查決定)核定原告出售系爭房屋之財產交易所得為59,592,610元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 104 年 11 月 18 日
審判長法 官 蕭惠芳
法 官 侯志融法 官 陳姿岑
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 11 月 20 日
書記官 李依穎