臺北高等行政法院判決
105年度簡上字第230號上 訴 人 江田貴被 上訴 人 衛生福利部中央健康保險署代 表 人 李伯璋（署長）上列當事人間全民健康保險事件，上訴人對於中華民國105 年10月27日臺灣臺北地方法院105 年度簡字第155 號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人自民國98年9 月2 日起加保於新北市樹林區公所，為全民健康保險法（下稱健保法）規定之第6 類第2 目被保險人，其於臺灣銀行股份有限公司板橋分公司（下稱臺銀板橋分公司）存有軍公教退休（伍）人員優惠存款，103 年1月1 日起至同年12月1 日止，臺銀板橋分公司給付上訴人利息所得12筆，每筆金額新臺幣（下同）18,801元，均達扣繳標準，依法應繳納2%補充保險費4,512 元，又因單次給付未達2 萬元，遂由被上訴人於104 年9 月1 日開立繳款單（下稱原處分）逕向上訴人收取。上訴人不服，於104 年8 月28日異議，經被上訴人104 年9 月3 日健保北字第1041045707號函覆上訴人其所請於法無據，仍請其持單繳納，上訴人遂提請爭議審議，經衛生福利部於104 年11月6 日以衛部爭字0000000000號審定書（下稱爭議審定）審議駁回，上訴人不服，提起訴願仍遭決定駁回，遂向臺灣臺北地方法院（下稱原審法院）提起行政訴訟，經該院105 年度簡字第155 號行政訴訟判決（下稱原判決）駁回，上訴人仍不服，因而提起本件上訴。
二、上訴人於原審起訴主張：上訴人於98年間已將優惠存款9 成本金金額領出（依規定需留存1 成本金），每月實領1 千餘元利息所得，未達課稅標準。該本金已領出為上訴人所有，臺灣銀行轉以「質借」為由，卻無法提出借據，編造其利息所得。補充保費為新稅目，依稅捐稽徵法第12條之1 實質課稅原則，被上訴人應舉證本人為經濟利益歸屬與享有之事實，卻未舉證，上訴人並非經濟利益享有者，竟遭強加課稅等語。並聲明：訴願決定、爭議審定及原處分均撤銷。
三、被上訴人則以：依健保法第31條第1 項及行為時全民健康保險扣取及繳納補充保險費辦法（下稱扣繳補充保費辦法）第
4 條第1 、2 項規定，上訴人既有超過5,000 元以上之利息所得，自應依法繳納補充保險費。另所得稅法第14條第1 項第4 類所稱之利息所得，舉凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得皆屬之。查上訴人之利息所得係公教人員優惠存款，又「公教優惠存款利息係屬所得稅法第14條第1項第4類規定之利息所得，依法應併計綜合所得總額課稅。」為財政部賦稅署85年12月7日台稅一發字第850731144號函所釋示，是公教優惠存款利息核屬健保法第31條規定應列計補充保險費之利息所得。另參財政部臺北市國稅局94年5月10日財北國稅審二字第0940042787號函所示，軍公教退休（伍）金優惠存款之利息，為所得人之利息所得，應全額列入取得年度之所得申報課稅，並無減除質借利息支出之規定；且依所得稅法第14條第1項第4類前段之規定，納稅義務人因存款所取得之利息所得，於納稅義務人以該存款項同一銀行質押借款時，法律並無該借款所支付之利息，得作為上述利息所得之成本或費用可列為利息所得減免項目之明文。本案臺銀板橋分公司按月給付上訴人優惠存款利息18,801元，並依所得稅法規定開具扣繳憑單彙報國稅局，該利息單次給付金額達5,000元以上，依健保法第31條第1項第5款規定應計收補充保險費並無違誤。上訴人雖主張其已將優惠存款9成本金金額領出，每月實領利息所得僅1千餘元，惟查被上訴人依臺銀板橋分公司申報上訴人103年度每月利息所得確為18,801元（仍按上訴人原存入之本金計息，係先支付上訴人存款利息再扣取質借放款利息），質押借款所支付之利息，不得於利息所得中減除，故上訴人應繳之補充保險費仍應按利息所得總額計收等語資為抗辯。並聲明求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，駁回上訴人於原審之訴，係以：㈠依健保法第31條第1 項第5 款及第33條前段規定，第1 類至第4 類及第6 類保險對象領有利息所得，除單次給付金額逾1,000 萬元之部分及未達一定金額（5,000元）者，免予扣取外，餘均應依規定之補充保險費率2%計收補充保險費。又扣繳補充保費辦法第3 條第1 項第5 款規定，「利息所得」係指所得稅法第14條第1 項第4 類所稱之利息所得，即凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得皆屬之。臺銀板橋分公司於10
3 年1 月1 日至同年12月31日期間，每月給付上訴人利息所得18,801元，被上訴人依臺銀板橋分公司彙送資料，以原處分計收上訴人103 年度利息所得之補充保險費4,512 元，於法有據。㈡上訴人雖主張伊於98年間已將優惠存款9 成本金金額領出，何來質借，實際上只領1 千餘元利息所得，未達課稅標準云云。惟按考試院依公務人員退休法第32條第5 項授權而會同行政院所訂定之優惠存款辦法第9 條規定：「優惠存款契約期滿前，退休人員得申請質借；質借條件與限制，規定如下：一、辦理質借之金融機構，限於原開立優惠存款帳戶之受理優惠存款機構，且不得作為其他授信之擔保或為其他質權設定。二、質借成數不得超過原優惠存款金額之九成。三、質借利率照優惠存款利率計算。四、質借期限以不超過原優惠存款契約期滿日為限。但退休人員得於期滿日起二年內，辦理優惠存款之續存及質借之續借手續。」第10條規定：「退休人員除於依法停止辦理優惠存款期間外，優惠存款金額一經提取，不得再行存入。」查上訴人係提領9成金額，並自承伊與銀行之契約並無取消等語，既上訴人提領9 成優惠存款金額後與銀行間之優惠存款契約仍存在而無解約，並按原優惠存款金額利息，於每月1 日給付18,801元，而質借之放款息按優惠存款利息18% 計息，並於月底自帳戶扣取，每月扣取約1 萬6 千或1 萬7 千餘元不等，銀行並將「優存息」、「放款息」分別列載，有臺銀板橋分公司10
5 年8 月31日板橋營密字第10550051251 號函暨存摺存款歷史明細查詢可稽，則上訴人未解除優惠存款契約，仍依前揭辦法保有優惠存款之權利，僅領取9 成優惠存款金額質借，質借利率並照優惠存款利率計算，即屬前揭辦法所謂之質借無疑，上訴人主張非屬質借，自屬無據。是上訴人辦理優惠存款取得利息，及其以該存款向銀行質借而須支出質借放款利息，係分屬二種不同之法律關係，存款屬消費寄託關係而取得利息所得，質借則屬消費借貸關係而支出借款利息，至於以該存款質借而支出之放款利息，法律並無規定該質借所支付之利息，得作為上述利息所得之成本或費用，可列為利息所得減免項目之規定。況健保法第31條第1 項第5 款明文規定全民健康保險之被保險人，除屬「第五類：合於社會救助法規定之低收入戶成員」以外者，利息所得均應依規定之補充保險費率計收補充保險費，而依健保法、前述辦法及所得稅法之規定，業指明所謂利息所得係包含所有之利息所得，蓋依前開法條之規定方式，若立法者認為有不應扣取補充健保費者，均特別明文規定予以排除，然關於利息所得，並未予以細分及排除。準此，上訴人103 年度雖支付臺銀板橋分公司質借放款利息致實際每月領得金額約1 千餘元不等，惟該質借放款利息不得自利息所得中減除，上訴人之補充保險費仍應按利息所得總額計收，上訴人主張應扣除質借放款利息後餘額為計算基準云云，並非可採。
五、上訴意旨略以：原判決誤引公務人員退休法第32條第5 項所授權訂定之優惠存款辦法，上訴人係空軍中校退伍，應適用陸海空軍退伍除役官兵退除給與及保險退伍給付優惠儲蓄存款辦法（下稱退除役官兵優儲辦法），其有適用法令錯誤之違法。被上訴人或臺銀並未告知上訴人有關優惠存款質借之規定，與司法院釋字第709 號解釋所指憲法要求之正當行政程序不符。「所得」應依稅捐稽徵法第12條之1 實質課稅原則來認定，上訴人並非實際經濟之享有者，只是名義上或形式上之利息所有人，對於該部分利息毫無支配權，自應將該質借放款利息從利息所得中減除，故未達應課補充保費之標準。原審法院恣意判決，應屬違法，爰提起本件上訴等語。
六、本院按：㈠按健保法第31條第1 、3 項規定：「第一類至第四類及第六
類保險對象有下列各類所得，應依規定之補充保險費率計收補充保險費，由扣費義務人於給付時扣取，並於給付日之次月底前向保險人繳納。但單次給付金額逾新臺幣一千萬元之部分及未達一定金額者，免予扣取：一、所屬投保單位給付全年累計逾當月投保金額四倍部分之獎金。二、非所屬投保單位給付之薪資所得。但第二類被保險人之薪資所得，不在此限。三、執行業務收入。但依第二十條規定以執行業務所得為投保金額者之執行業務收入，不在此限。四、股利所得。但已列入投保金額計算保險費部分，不在此限。五、利息所得。六、租金收入。」「第一項所稱一定金額、扣取與繳納補充保險費之方式及其他應遵行事項之辦法，由主管機關定之。」。次按衛生福利部依上開授權而修正發布行為時扣繳補充保費辦法第3 條第1 項第5 款規定：「本法第三十一條第一項各款所稱所得及收入，規定如下：五、利息所得：指所得稅法第十四條第一項第四類所稱之利息所得。」第4條第1 項前段規定：「扣費義務人給付本法第三十一條第一項各類所得時，其單次給付金額達新臺幣五千元者，應按規定之補充保險費率扣取補充保險費，並於給付日之次月底前填具繳款書，向保險人繳納。」第2 項規定：「前項應扣取補充保險費之利息所得，其單次給付未達新臺幣二萬元者，扣費義務人併得於次年一月三十一日之前，依照規定格式造冊，彙送給保險人，由保險人逕向保險對象收取。」另按所得稅法第14條第1 項第4 類規定：「利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得…」。末按退除役官兵優儲辦法第5 條規定：「存款限制規定如左：一、每一退伍除役官兵以開設一戶為限。二、存款經解約後再存入時，即按一般存戶辦理，不再予以優惠。」第8 條規定：「（第1 項）存款到期前，存款人得以存單申請質借，其質借條件如左：一、辦理質借之金融機構，限於原開存單之金融機構。二、質借成數不得超過原存款金額之九成。三、質借利率，照優惠存款利率計算。四、質借期限以不超過原存單到期日為限。但屆期滿日前十五日內得申請辦理存款及質借之續存及續借手續。（第2 項）存款未到期前不得提取，但存款人得中途解約，其利息仍按優惠存款利率計算。（第3 項）前項所定中途解約實存期間計息，應包括不足整月之零星日數；如存期內遇有利率調整，應以起存日約定之利率為準。（第4 項）第一項至第三項規定，對本辦法修正施行前存入之優惠儲蓄存款適用之。」㈡上訴人為健保法規定之第6 類第2 目被保險人，於臺銀板橋
分公司存有優惠存款，自103 年1 月1 日起至同年12月1 日止，臺銀板橋分公司給付上訴人利息所得12筆，每筆金額18,801元，均達扣繳標準，依法應繳納2%補充保險費4,512 元，被上訴人於104 年9 月1 日作成原處分逕向上訴人收取等情，為原判決所認定之事實。上訴意旨雖指摘原判決誤引公務人員退休法第32條第5 項所授權訂定之優惠存款辦法，然查該優惠存款辦法有關存款質借之規定內容，與上訴人應適用之退除役官兵優儲辦法規定實無不同。按退除役官兵優儲辦法第8 條第1 項係規定：「存款到期前，存款人得以存單申請質借，其質借條件如左：一、辦理質借之金融機構，限於原開存單之金融機構。二、質借成數不得超過原存款金額之九成。三、質借利率，照優惠存款利率計算。四、質借期限以不超過原存單到期日為限。但屆期滿日前十五日內得申請辦理存款及質借之續存及續借手續。」至優惠存款辦法第
9 條則規定：「優惠存款契約期滿前，退休人員得申請質借；質借條件與限制，規定如下：一、辦理質借之金融機構，限於原開立優惠存款帳戶之受理優惠存款機構，且不得作為其他授信之擔保或為其他質權設定。二、質借成數不得超過原優惠存款金額之九成。三、質借利率照優惠存款利率計算。四、質借期限以不超過原優惠存款契約期滿日為限。但退休人員得於期滿日起二年內，辦理優惠存款之續存及質借之續借手續。」亦即該優惠存款得辦理質借，質借成數不得超過原存款金額之9 成，質借利率，均照優惠存款利率計算。
是原審法院依臺銀板橋分公司105 年8 月31日板橋營密字第10550051251 號函暨存摺存款歷史明細查詢資料，認定上訴人所謂提領9 成金額，與銀行之契約並無取消，即是依照上開質借規定，就原優惠存款金額利息，於每月1 日給付18,801元，而質借之放款息按優惠存款利息18% 計息，並於月底自帳戶扣取，每月扣取約1 萬6 千或1 萬7 千餘元不等，銀行並將「優存息」、「放款息」分別列載，該存款屬消費寄託關係，質借則屬消費借貸關係，分屬二種不同之法律關係等情，原判決雖誤引退休公務人員適用之優惠存款辦法而有適用法令之違法，然就本件而言，改適用退除役官兵優儲辦法，對判決結果並無影響，依行政訴訟法第236 條之2 第3項準用第258 條規定：「除第二百四十三條第二項第一款至第五款之情形外，高等行政法院判決違背法令而不影響裁判之結果者，不得廢棄原判決。」尚不得廢棄原判決。
㈢至於上訴意旨所舉稅捐稽徵法第12條之1 實質課稅原則，其
於德國法上稱為經濟觀察法，係指稅捐機關在課稅時應考察納稅義務人之經濟實質，而不拘泥於其所選擇之法律形式，並據此認定其稅捐負擔，故屬法律適用之方法，而非事實認定之方法。本件原判決認定之事實，即上訴人自優惠存款提領9 成金額，係按優惠存款利息18% 計放款息之質借，臺銀亦將「優存息」、「放款息」分別列載，分屬消費寄託及消費借貸關係，其經濟實質與法律形式並無差異，尚與實質課稅原則無涉，原處分亦無違反該原則可言。又該優惠存款質借規定，本屬上訴人與臺銀間有關優惠存款之法律關係，如上訴人將優惠存款解約並全部領出，即無該質借規定之適用，況此優惠存款核算質借利息如有爭議，亦屬上訴人與臺銀間之爭執，與被上訴人無關，健保法既未規定計算補充保費得減除「放款息」，被上訴人僅就「優存息」部分作成原處分計收補充保費，自無違反正當行政程序可言。上訴意旨就此指摘原判決違背法令，實無可採。
㈣綜上所述，原判決適用公務人員退休法第32條第5 項所授權
訂定之優惠存款辦法之見解，雖有未洽，惟尚不影響上訴人在原審之訴應予駁回之結果，依行政訴訟法第236 條之2 第
3 項準用第258 條規定，本院仍不得廢棄原判決。又原判決其他部分既已明確論述其認定事實之依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不足採之論證取捨等事項，均有詳為論斷，亦無判決理由不備或判決理由矛盾之情形。上訴論旨仍執前詞，求予廢棄原判決，難認有理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236 條之2第3 項、第255 條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 8 月 24 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 李玉卿
法 官 林秀圓法 官 高愈杰上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 106 年 8 月 24 日
書記官 何閣梅