臺北高等行政法院判決
105年度簡上字第40號上 訴 人 張德銘被 上訴人 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 黃育民（代理處長）上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國105年1月14日臺灣新北地方法院104年度簡字第142號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人為坐落新北市○○區○○段7、13及48地號等3筆土地（下分別稱7、13及48地號土地，重測前分別為更寮段褒子寮小段1之46、1之49及1之47地號土地〈下分別稱重測前1之
46、1之49及1之47地號土地〉，下合稱系爭土地，都市計畫使用分區為乙種工業區，非屬公共設施保留地，已規定地價）之所有人（權利範圍均為應有部分1/9），原免徵地價稅在案。嗣被上訴人辦理民國104年度加強地價稅稅籍及使用情形清查，查得系爭土地使用分區為乙種工業區，非屬公共設施保留地，又7、48地號土地屬新北市政府（改制前臺北縣政府）工務局（下稱工務局）核發之75股使字第138號使用執照（下稱138號使照，相關建造執照〈下稱建照〉為74股建字第1566號建照〈下稱1566號建照〉）及75股使字第139號使照（下稱139號使照，相關建照為74股建字第1658號建照）之建築基地範圍內8公尺私設巷路，且13地號土地屬工務局核發之75股使字第137號使照（下稱137號使照，相關建照為74股建字第1565號建造執照〈下稱1565號建照〉）及139號使照（1658號建照，上開137、138、139號使照下合稱相關使照；1566、1658、1565號建照下合稱相關建照）之建築基地範圍內8公尺私設巷路，故系爭土地核與土地稅減免規則第9條免徵地價稅規定不符，被上訴人乃以104年3月11日新北稅莊一字第1043532184號函通知上訴人，系爭土地應自75年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵核課期間內99年至103年改按一般用地稅率課徵與原核定免徵地價稅之差額地價稅，上訴人每年應補徵稅額分別為新臺幣（下同）8,213元、8,213元、8,213元、8,586元及8,586元，連同遲延利息（35元）共計41,846元。
上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定駁回後，遂提起行政訴訟，經臺灣新北地方法院104年度簡字第142號判決（下稱原判決）駁回上訴人之訴，上訴人猶未甘服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張略以：㈠依建築法第11條第1 項規定，「建築基地」係指建築物本
身所佔之地面，以及依法所應留設之「法定空地」為其定義。至於「建築基地」範圍內，其所得「建築房屋之範圍」，係以法律規定之建蔽率予以規範，其所應留設之「法定空地」，以法律所規定之空地比予以規範。依「建築技術規則建築設計施工編」第1條第4款之規定，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；換言之，建築基地即供該建築物使用，包含建築物本身所佔地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式，原則上係以建築面積除以建蔽率得之，建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之「法定空地」；因此，「建築基地」面積內，依法律規定得實際建築房屋之「建築面積」占「基地面積」之比率，就是「建蔽率」。故「一宗土地」，法律定義以「建築物本身所佔之地面」（依建蔽率計算建築所佔之地面）、以及「其所應留設之法定空地」（法律規定應留設之空地比），兩者合計為「建築基地面積」。換言之，「建築基地」內依法律規定空地比所應留設之法定空地，法律定義為建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之「法定空地」。申言之，一宗土地以依建蔽率所得建築房屋占基地之面積、以及依法律規定之空地比所應留設之「法定空地」，兩者構成該建築物之「建築基地」。從而，一宗土地面積大於實際依建蔽率所建房屋而佔有基地之面積，加上應留設之法定空地面積，而餘有空地時，此空地面積所佔之土地仍非建築基地內之法定空地。
㈡相關使照所示之各棟房屋，其「建築基地」所包括之「建
築物本身所佔面積」及其「法定空地」，均未使用系爭土地，茲提出相關使照「建築基地面積及法定空地面積計算表」。故系爭土地既不在相關使照之「建築物本身所佔面積」及其「法定空地」範圍內屬道路用地，依土地稅減免規則第9條之規定，應免徵地價稅。
㈢依建築技術規則設計施工編第118條第3款規定，相關使照
申請當時，因建築基地未臨接道路，所以私設路視為該建築基地之面前道路，此從上訴人之重測前1之46、1之47、1之49地號土地於74年6月29日獨立分割，對照相關使照申請建照時間均在其後之74年10月15日、74年10月14日、74年10月23日之事實，自可明白。復查決定及訴願決定誤將連外道路之系爭土地違法計入法定空地而核課地價稅，自屬違法。
㈣依建築法之規定，建築基地應以一宗建地為基地；因此，
一宗建地於依照建蔽率換算，建築使用之面積大於實際依建蔽率所占有基地之面積及「所應留設之法定空地」時，該宗建地扣除「建築基地」後，形成法定空地「以外之空地」之餘地，雖不以「建築基地而課徵地價稅」，但仍難解應以「土地」負擔課徵地價稅之義務。惟此類「土地」，如為土地稅減免規則第9 條所定「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵」。經查：
⒈相關使照雖將系爭土地列載於存根聯上之「建築地號」
欄內，實際上並未將系爭土地列為「建築物本身所佔之地面」、「其所應留設之法定空地」及「以外之空地」。其所以便宜上列載於建築地號範圍內，實為建築時依法必須「私設路視為該建築基地之面前道路」之緣故。
⒉建築法第11條第1 項規定：「本法所稱建築基地……。
建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗。」另依建築技術規則建築設計施工編第1條第1款規定：「一宗土地：本法第11條所稱一宗土地，指一幢或二幢以上有連帶使用性之建築物所使用之建築基地。但建築基地為道路、鐵路或永久性空地等分隔者，不視為同一宗土地」。
⑴137 號使照，於74年10月15日申請建照時，將重測前
1之49地號土地列載於「建築地號」欄；138號使照，於74年10月14日申請建照時，將重測前1之46、1之47地號2筆土地列載於「建築地號」欄；139號使照，於74年10月23日申請建照時，將系爭土地列於「建築地號」欄。
⑵138、139號使照於申請建照時，同將重測前1之46、1
之47地號土地重覆列入「建築地號」欄；137、139號使照於申請建照時，同將重測前1 之49地號土地重覆列入「建築地號」欄。
⑶相關使照係分別於不同時間提出申請建照，依建築法
第11條第1 項之規定，「建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗」。因此，相關使照將上訴人系爭土地重覆列入「建築地號」欄，自屬違背建築法第11條第1項「申請建築前應合併為一宗」之規定。
⒊足見系爭土地實因為連外道路而同被列為「建築地號」
，依建築技術規則建築設計施工編第1條第1款但書：「建築基地為道路……者，不視為同一宗土地」之規定。
是系爭土地，並非相關使照於申請建照之「一宗土地」之「建築基地」，亦非相關使照之「建築物本身所佔之地面」、「其所應留設之法定空地」及「以外之空地」，而純屬無償供公眾通行使用之道路用地。
㈤況系爭土地之8 米巷道，業經新北市五股區公所（下稱區
公所）予以行政管理、設置排水設施及路面舖設柏油，並經區公所97年11月18日北縣五工字第0970019396號函（下稱區公所97年11月18日函）證明該巷道通行時間超過20年以上，符合無償供公眾通行之道路土地，依土地稅減免規則第9 條之規定，地價稅應全免，復查決定及訴願決定顯有錯誤。
㈥是上訴人聲明：
⒈訴願決定及原處分（即復查決定）關於補徵上訴人99年至103年地價稅41,811元部分，均撤銷。
⒉被上訴人應返還上訴人41,811元及自繳納該款之日起至
清償日止按郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息。
三、被上訴人則以：㈠坐落13地號、同段14地號土地（重測前更寮段褒子寮小段
1之51地號土地），137號使照（1565號建照）、139 號使照（1658號建照），與卷內原核准配置圖說核對結果，係屬該兩照申請建築基地範圍內之8 米私設巷路。是參照最高行政法院96年度判字第1727號判決及98年度裁字第1161號裁定見解，系爭土地既已計入上述使照建築基地範圍內，則該筆土地扣除建築物本身使用之面積後，即為該建築之法定空地，縱如上訴人主張事實上係供公眾使用之道路，依土地稅減免規則第9 條但書規定，系爭土地仍不得予以免徵地價稅。
㈡系爭土地前經工務局104年1月30日新北工建字第10401857
68號函（下稱工務局104年1月30日函）查復，分別屬工務局核發相關使照之建築基地範圍，復經被上訴人就上訴人復查主張再次函詢工務局，經工務局以104年5月14日新北工建字第1040844636號函（下稱工務局104年5月14日函）查復表示依內政部營建署（下稱營建署）95年6 月30日營署建管字第0952910416號函釋（下稱營建署95年6月30 日函）意旨，建築基地內設置私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱法定空地一節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，本件私設通路依上開函示及依建築法第11條規定，屬應留設法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用等語。基上，系爭土地既經建築主管機關認定屬相關使照之法定空地，縱如上訴人所述系爭土地為經公所管理、設置排水設施及路面舖設柏油養護，無償供公眾通行使用，惟依土地稅減免規則第9 條但書規定，仍不得予以免徵地價稅，是被上訴人依法補徵系爭土地核課期間內99年至103 年差額之地價稅，於法洵屬有據。
㈢是被上訴人聲明：上訴人之訴駁回。
四、原判決略以：㈠就系爭土地之屬性，業據工務局104年1月30日函、104年5
月14日函分別敘明：「說明：……三、中興段7 、49、48地號等3 筆土地（重測前：更寮段褒子寮小段1之46、4之
17、1之47地號），經調閱本局所核發75股使字第138號使用執照（74股建字第1566號建造執照）、75股使字第139號使用執照（74股建字第1658號建造執照），與卷內原核准配置圖說核對結果，係屬該兩照申請建築基地範圍內之8米私設巷路。四、中興段14、13地號等2筆土地（重測前：更寮段褒子寮小段1之51、1之49地號），75股使字第13
7 號使用執照（74股建字第1565號建造執照）、75股使字第139 號使用執照（74股建字第1658號建造執照），與卷內原核准配置圖說核對結果，係屬該兩照申請建築基地範圍內之8 米私設巷路。」「說明：三、併案補充說明，依95年6 月30日營署建管字第0952910416號函已明示：『建築基地內設置私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，……』，本案私設通路已計入建築基地範圍，依上開函示及依建築法第11條規定，屬應留設法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用。」；而此與相關使照存根及土地使用權同意書、現況圖、總配置圖、地籍圖、竣工圖、都市計劃圖、基地面積計算圖〈表〉等資料影本核屬相符，是系爭土地屬工務局所核發之上開使照（建照）申請、使用之建築基地範圍內之私設通路，即申請、核發時之建築技術規則建築設計施工編（依建築法第97條授權訂定）第1 條第34款所規定之「基地內建築物之主要出入口或共同出入口（共用樓梯出入口）至建築線間之通路」），復參照營建署95年6 月30日函及最高行政法院98年度裁字第1161號裁定見解（即「建築基地扣除建築物本身使用之面積含騎樓地後，即為該建築之法定空地」），足認系爭土地屬建築法第11條規定所應留設之法定空地無訛，則被上訴人以系爭土地與土地稅減免規則第9 條前段之規定不符，乃補徵上開地價稅，揆諸前開規定及說明，於法洵屬有據。
㈡系爭土地屬建築基地內之私設通路，業如前述，且依其性
質乃未計入建築基地面積計算建蔽率，是上訴人仍以系爭土地非上開使用（建造）執照之建築基地範圍，且以建蔽率之計算結果而否定系爭土地具法定空地之性質，要與事實不符而無足採；再者，系爭土地既屬建築基地內之私設通路，當非建築技術規則建築設計施工編第1條第1款所指分隔建築基地之「道路」，是上訴人執之援引該規定，乃謂此與「一宗土地」之規定不符，亦洵屬誤會。
㈢又按「私設通路既係基地內建築物之主要出入口或共同出
入口至建築線間之通路，其係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。佐以上述關於『道路』及一定範圍之私設通路得計入法定空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築法規規定而設置，然卻非建築法規所稱之道路。因此，私設通路縱然於設置後，事實上有供不特定多數人通行之情事，亦因其屬為取得建造執照而設置之目的及功能，且非建築法規上之道路之屬性，暨因其係附隨建造執照而產生，自應認其非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土地。」（最高行政法院104年度判字第594號判決意旨參照），是上訴人以區公所97年11月18日函所載：「……據此研判該巷弄通行時間已達20年以上……」，主張系爭土地符合「無償供公眾通行之道路土地」，應依土地稅減免規則第9 條之規定免徵地價稅；不僅就系爭土地之性質有所誤認，更無視土地稅減免規則第9條但書之規定，故此部分主張，亦屬無據。
五、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，結論尚無違誤，茲就上訴理由再予論述如下：
㈠按「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構
、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」「地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；……。」「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「本規則依土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定訂定之。」「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」分別為平均地權條例第25條、土地稅法第6條、第14條、第16條第1項前段、土地稅減免規則第1條、第9條所規定。次按「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：……二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2 項所規定。
㈡繼按建築法第42條規定：「建築基地與建築線應相連接，
其接連部分之最小寬度，由直轄市、縣（市）主管建築機關統一規定。但因該建築物周圍有廣場或永久性之空地等情形，經直轄市、縣（市）主管建築機關認為安全上無礙者，其寬度得不受限制。」依建築法第97條授權訂定（本件申請建照、使照時）建築技術規則建築設計施工編第1條第32款、第34款（現行規定為同條第36款、第38款）規定：「本編建築技術用語，其他各編得適用，其定義如下：……三十二、道路：指依都市計畫法或其他法律公布之道路（得包括人行道及沿道路邊綠帶）或經指定建築線之現有巷道。除另有規定外，不包括私設通路及類似通路。……三十四、私設通路：基地內建築物之主要出入口或共同出入口（共用樓梯出入口）至建築線間之通路：主要出入口不包括本編第90條規定增設之出入口；共同出入口不包括本編第95條規定增設之樓梯出入口。私設通路與道路之交叉口，免截角。」第2條規定：「（第1項）基地應與建築線相連接，其連接部分之最小長度應在2 公尺以上。
基地內私設通路之寬度不得小於左列標準：……（第2 項）前項通路長度，自建築線起算計量至建築物最遠一處之出入口或共同出入口。」第2條之1規定：「私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積。
」準此，私設通路既係基地內建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，可知其係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。
㈢經查，系爭土地原免徵地價稅在案，嗣被上訴人辦理104
年度加強地價稅稅籍及使用情形清查，查得系爭土地為64年12月31日發布實施之三重擴大都市計畫案，編定土地使用分區為工業區，經89年1 月25日發布實施之變更三重都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案，變更編定土地使用分區為乙種工業區，非屬公共設施保留地。而系爭土地與重測前1 之48、4之18、1之51、1之52、4之17地號土地同為139號使照之建築地點；13地號土地與重測前1之21、1之48、1之51地號土地同為137號使照之建築地點；7、48地號土地與重測前1 之5、4之16、4之17、1之48地號土地同為138 號使照之建築地點，除有被上訴人所提申請建造土地使用權同意書表附卷可稽（原審卷第106 頁）外，並據工務局104年1月30日函敘明：「說明：……三、中興段
7 、49、48地號等3筆土地（重測前：更寮段褒子寮小段1之46、4之17、1之47地號），經調閱本局所核發75股使字第138 號使用執照（74股建字第1566號建造執照）、75股使字第139 號使用執照（74股建字第1658號建造執照），與卷內原核准配置圖說核對結果，係屬該兩照申請建築基地範圍內之8米私設巷路。四、中興段14、13地號等2筆土地（重測前：更寮段褒子寮小段1之51、1之49地號），75股使字第137 號使用執照（74股建字第1565號建造執照）、75股使字第139 號使用執照（74股建字第1658號建造執照），與卷內原核准配置圖說核對結果，係屬該兩照申請建築基地範圍內之8米私設巷路。」等字句（原卷第49、50頁），更與相關使照存根（原卷第46至48頁）及總配置圖、現況圖、地籍圖、竣工圖、都市計劃圖、基地面積計算圖〈表〉等資料（原審卷第115至131頁）核屬相符。是上訴人之被繼承人張明合提供系爭土地與建商合作，雖不計入法定空地，然係作為興闢房屋所留設的私設通路，否則申請上開使照之建築師即無須於竣工圖中之總配置圖、現況圖、地籍圖、都市計劃圖均將系爭土地繪入於內，並於竣工圖中面積計算表首二欄位「謄本面積」欄、「私設巷路」欄均將系爭土地之面積計算（參原審卷第118、120、123頁），足認系爭土地係屬工務局所核發之相關使照（建照）申請、使用之建築基地範圍內之「私設通路」（即申請、核發相關建照時之建築技術規則建築設計施工編第1條第34款所規定之「基地內建築物之主要出入口或共同出入口〈共用樓梯出入口〉至建築線間之通路」），而非申請相關建照時同規則同條第32款之「道路」，其既已具有建築上之利益，自無從該當前揭土地稅減免規則第9條「『無償』供公眾通行之『道路』土地」之要件，進而再給予全免其地價稅或田賦之賦稅上優惠。是縱如上訴人所主張供公眾通行且經地方政府予以管理維護情事，依上述規定及說明，亦非具特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土地。從而，被上訴人認系爭土地與土地稅減免規則第9條前段之要件不合，即屬有據等情，業經原審依調查所得之證據，依法認定之事實，核與卷內資料相符，與證據及論理法則均無不合。
㈣上訴人雖以：工務局核發相關使照所示之各棟房屋，其建
築基地所包括之建築物本身所占面積及其法定空地，均未使用到系爭土地；建築法第11條第1 項所稱「應留設之法定空地」，即指依都市計畫法令規定之建築基地扣除建蔽率後不得建築之空地比率，是土地稅減免規則第9 條但書所稱「應保留之法定空地」，即指依申請核發相關使照時都市計畫法臺灣省施行細則（下稱都計法省施行細則）第30條第3 款工業區扣除最高建蔽率（70%）後之30%為法令強制規定必須留設之空地，雖系爭土地載列於相關使照存根聯上之「建築地號」欄內，惟實際上並未將系爭土地地號列為「建築物本身所占之地面」、「其所應留設之法定空地」及「以外之空地」，是系爭土地應係建築技術規則施工編第118條第3款規定之建築基地之「面前道路」，且系爭土地業經區公所予以管理，並設置排水設施及路面舖設柏油，該巷道通行時間超過20年以上，符合無償供公眾通行之道路土地，依土地稅減免規則第9 條規定，應免徵地價稅，原判決顯有違背建築法第11條、都計法省施行細則第32條第1 項、建築技術規則施工編第118條第3款之規定等情。茲以：
⒈按土地稅減免規則第9 條，無非係供公眾通行之道路用
地，名義上雖為私有財產，惟所有權人事實上已無法使用、收益，且變現困難，課徵地價稅或田賦顯失公允，爰訂定無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，另佐以但書關於「屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」之規範內容，應認本條款所稱「無償供公眾通行之道路土地」，係指具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之私有道路土地。復依上引建築法第42條、第97條及申請建照使照時之建築技術規則建築設計施工編第1 條第32款、第34款、第2 條及第2條之1規定，可知，私設通路既係基地內建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，其係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。佐以上述關於「道路」及一定範圍之私設通路得計入法定空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築法規規定而設置，並非建築法規所稱之道路。因此，私設通路縱於設置後，事實上有供不特定多數人通行之情事，亦因其屬為取得建照而設置之目的及功能，且非建築法規上之道路之屬性，暨因其係附隨建照而產生，得因建照之廢止而變動之情狀，自應認其非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土地（最高行政法院103年度判字第652號判決意旨參照）。故上訴人雖提出區公所97年11月18日函指出系爭土地目前位於改制前臺北縣○○鄉○○路○○○巷○○弄及20弄，係自76年10月1日整編上開門牌，研判系爭土地通行時間已達20年以上等字句（原卷第90頁），依上開說明，因均與本判決結果不生影響，自無可採。
⒉繼查，依建築法第11條第1 項前段規定，本法所稱建築
基地，為供建築物本身所佔之地面及其所應留設之法定空地。故上訴人自訴願階段提出相關使照建築基地面積及法定空地面積計算表，對照上開使照存根、土地使用權同意書、現況圖、總配置圖、地籍圖、竣工圖、都市計劃圖等資料，主張系爭土地依其性質乃未計入建築基地面積計算建蔽率，並非屬於建築基地等語，固非無據。惟查依前開建築法第42條、第97條及申請建照、使照時之建築技術規則建築設計施工編第1條第32款、第34款、第2條及第2條之1規定，可知私設通路既係基地內建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，其係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。佐以上述關於「道路」及一定範圍之私設通路得計入法定空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築法規規定而設置，然卻非建築法規所稱之道路。
因此，私設通路縱於設置後，事實上有供不特定多數人通行之情事，亦認如前所述，系爭土地作為私設通路使用，係因其屬為取得建照而設置之目的及功能，且非建築法規上之道路之屬性，暨因其係附隨建照而產生，自應認其非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土地，則系爭土地之屬性不合土地稅減免規則第9條前段所定之要件，已足認定，尚不因系爭土地是否屬於建築基地之範圍，而受影響，是上訴人此部分主張，亦不足為其本件有利之認定。
⒊至於上訴人另以：系爭土地應係建築技術規則施工編第
118條第3款規定之「建築基地之『面前道路』」，所占面積不得計入法定空地面積，主張系爭土地應免徵地價稅等情。惟查，建築技術規則施工編第118條第3款之規定，係內政部於98年1月5日以台內營字第0970810022號令修正始為增訂，易言之，本件申請相關建照、使照之時間係早於74年間，自無可能適用嗣後於98年間始增訂之上開規定，而將系爭土地認係建築基地之面前道路。
再者，系爭土地之屬性究係為何，於本件重要之爭執，在於系爭土地是否合於土地稅減免規則第9 條前段所稱之「道路」，及目前供公眾通行是否出於「無償」，然申請相關建照、使照時建築技術規則第1 條第32款之「道路」既已明文排除同條第34款之「私設通路」，而系爭土地係屬「私設通路」，自非「道路」；又系爭土地既係申請建照建築地點不可或缺之必要條件，如無系爭土地作為私設道路，則相關建照、使照必無從核發，並非具特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土地，亦不符無償之要件，則上訴人有關系爭土地是否列入建蔽率之計算，是否為法定空地，及系爭土地是否同為一宗土地等主張，均不影響系爭土地無從適用土地稅減免規則第9 條前段免徵地價稅之規定，是上訴人此部分主張，亦屬無據。
六、綜上所述，系爭土地既不符土地稅減免規則第9 條前段之要件，自無從依該規定免徵地價稅。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 3 月 17 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 陳 秀 媖
法 官 李 君 豪法 官 鍾 啟 煌上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 106 年 3 月 17 日
書記官 吳 芳 靜