臺北高等行政法院判決
105年度訴字第1646號106年11月15日辯論終結原 告 林王絨訴訟代理人 張顥璞 律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 劉桂英
蔡素珠蘇怡心上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國105年9月12日台財法字第10513943870號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：被告所屬宜蘭分局依據通報之檢舉及查得資料，以原告於民國（下同）99年9月1日至100年12月31日間，先後以古法小吃店（99年9月1日至同年9月15日）、甕窯小吃店（99年9月16日至100年11月6日）、五路小吃店（100年11月7日至同年12月31日）（以下合稱系爭3家小吃店）銷售貨物，未依規定開立統一發票，漏報銷售額分別為350萬587元、1億1,117萬2,369元、1,529萬3,818元（合計1億2,996萬6,774元），除核定補徵營業稅額合計649萬8,338元，並按行為罰及漏稅罰採擇一從重處罰結果，分別裁處罰鍰26萬2,543元、833萬7,927元、114萬7,036元（合計974萬7,506元）。原告就罰鍰不服，申請復查，經被告以105年5月13日北區國稅法一字第0000000000、0000000000及0000000000號復查決定（下稱合稱原處分），分別就所漏稅額17萬4,221元、552萬6,832元及76萬0,074元處1.5倍罰鍰，所原處罰鍰分別追減1,212元、4萬7,679元、6,925元，即分別處罰鍰26萬1,331元、829萬0,248元、114萬0,111元（合計969萬1,690元）。原告仍不服，提起訴願，經訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、本件原告主張：原告所有上海商業儲蓄銀行（下稱上海商銀）文山分行、帳號0000000000000帳戶（下稱系爭上海商銀帳戶）之存入款項來源多端，包括種植茶葉、農作物收入、借貸款或代收代付款等往來款項，並非全然與系爭營業行為有關，被告以其99至100年間上開帳戶之現金存入款，逕認為原告小吃店之營業收入，顯有違誤。再者，原告經營之甕窯雞餐飲店，已於99年6月1日移轉予訴外人陳麗敏，而古法小吃店、甕窯小吃店及五路小吃店經被告認定有漏報銷售額之情，係屬99年9月以後之違章事實，被告並未舉證原告為系爭3家小吃店之實際負責人，即將漏稅之事全歸責於原告，洵屬無據等語。
並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
四、被告則以：原告於96年6月1日設立獨資商號「甕窯雞餐飲店」，96年6月4日變更營業地址為宜蘭縣○○鄉○○路○段○號對面（嗣後編列為○○路○段○號1樓，以下省略縣名）；99年6月2日變更負責人為陳麗敏、99年8月23日變更商號名稱為「古法小吃店」，同時變更負責人為林俊修，並於99年9月15日註銷登記。99年9月8日以林俊修名義申請設立「甕窯小吃店」，登記營業地址與96年6月1日甕窯雞餐飲店設立登記之地址相同，99年9月15日旋即變更營業地址○○○鄉○○路○段○號對面。99年11月23日變更負責人為邱重賓、100年1月19日變更負責人為林耀宗、100年6月2日變更負責人為潘承志，並於100年11月7日註銷登記。100年10月19日另以張讚文名義登記為負責人，申請設立「五路小吃店」，100年11月7日旋即變更營業地址重為原始地址○○○鄉○○路○段○號1樓。衡諸前開營業地址於99年6月至100年12月間內變更負責人及商號名稱次數頻繁，且各期間登記商號之負責人營運期間甚短，顯有違一般社會常情及經驗法則，實難認定該短短一年半之期間，各該名義登記商號之負責人有實際營運之實。復參酌原告銷售甕仔雞之現金收入傳票、憑證、銀行往來資料及相關人筆錄等事證，可知系爭3家小吃店之營業收入及支出，均經由原告所有系爭上海商銀帳號存提，且其存入款項，均係由原告從其合作金庫銀行礁溪分行匯款存入，足認該等商號實為原告所實際經營，故原告即為實際銷售貨物之營業人。被告依原告所有系爭上海商銀帳戶存提款交易往來明細及匯款單憑證，逐筆勾稽核對系爭3家小吃店之匯款金額，並未計入屬原告因其他事由所匯入之款項，原告一再陳述被告無直接證據及應扣除該帳戶內其他銷售農產品、茶葉及借貸款等語，顯無足採。被告以原告為課稅處罰主體據以核定補徵營業稅，核屬有據。又原告未於裁罰處分核定前繳清稅款，經衡酌其違章情節及應受責難程度，應按所漏稅額處1.5倍罰鍰，亦無違誤等語。並聲明：駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所載之事實（以下說明所引資料以古法小吃店為主，下稱古法卷），有原告申報書查詢頁面（見古法卷1第394至397頁）、原告99年9至12月年度漏報營業現金收入核定表（見同上卷第416頁）、罰鍰裁處書（見本院卷第15、18、20頁）、復查決定書（見本院第21至42頁）、訴願決定書（見本院第43至53頁）等資料影本附卷可稽，自堪認為真正。是本件爭點厥為：被告以原告於99年9月1日至100年12月31日銷售貨物，未依規定開立統一發票，並漏報銷售額，乃依營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重裁處原告罰鍰合計969萬1,690元，有無違誤？
六、本院之判斷：
（一）法令適用之說明：⒈按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第1條規
定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第3條第1項規定：「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」第32條第1項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」第35條第1項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」⒉次按稅捐稽徵法第44條第1項前段、第2項規定：「（第1
項）營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。……（第2項）前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」裁處時營業稅法第51條第1項第3款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額者。」可知，營業人銷售貨物，應依規定時限開立統一發票交付買受人，並按期向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，如經查有漏開統一發票或短漏報銷售額情事，稅捐稽徵機關除依照查得資料，核定其銷售額、應納稅額並補徵稅款外，應依前揭規定，就經查明認定其未給與憑證之總額裁處5%罰鍰，另按所漏稅額裁處5倍以下之罰鍰。
⒊另按「稅捐稽徵法第44條規定係屬行為罰，營業稅法第51
條第3款及第5款之規定係屬漏稅罰。兩者處罰之條件固不盡相同，惟稅捐稽徵法第44條與營業稅法第51條第3款之情形，通常以『漏開或短開統一發票』致生短報或漏報銷售額之結果，又稅捐稽徵法第44條與營業稅法第51條第5款之情形，亦皆以『應自他人取得統一發票而未取得』致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第44條係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第51條第3款或第5款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，祗依營業稅法第51條第3款或第5款規定處罰鍰已足達成行政上之目的，勿庸二者併罰」（改制前行政法院84年9月份第1次庭長評事聯席會議決議參照）。是以財政部先後以89年10月19日台財稅第000000000號函及97年6月30日台財稅字第09704530660號令釋示：「營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定，營業稅法第51條第1項第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算……應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。」「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第1項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」以符合前揭改制前行政法院84年9月份第1次庭長評事聯席會議之決議意旨。
⒋復按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不
予處罰。」及「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」分別為行政罰法第7條第1項及第24條第1項所明定。且財政部104年8月24日台財稅字第10400073910號令修正發布之裁罰倍數參考表關於當時營業稅法第51條第1項第3款部分規定：「……二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報。按所漏稅額處1.5倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1倍之罰鍰；……」而上開「裁罰倍數參考表」係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅、契稅、使用牌照稅法、印花稅法、土地稅法、營業稅法、特種貨物及勞務稅條例、菸酒稅法等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰數額或倍數，復就行為人是否已依法開立發票且有無申報、是否已補繳稅款、違章之次數、漏稅金額多寡及逃漏稅捐之不同態樣等情形分別作為裁量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸（最高行政法院93年度判字第309號判例要旨參照），稅捐稽徵機關自得援引上開裁罰基準作成裁罰處分。
（二）經查，原告於96年6月1日設立獨資商號「甕窯雞餐飲店」（統一編號：00000000），登記營業地址○○○鄉○○村○鄰○○路○號1樓（見古法卷1第419頁），嗣變更○○○鄉○○路○段○號對面（後編列為○○路○段○號1樓，見古法卷1第423頁），自96年設立後至99年6月間，在該址持續經營銷售甕仔雞生意。嗣於99年6月起至100年12月止，陸續以他人名義設立或變更商號名稱如下：⒈99年6月2日變更負責人為陳麗敏（見古法卷1第424頁）；⒉99年8月23日變更商號名稱為「古法小吃店」，同時變更負責人為林俊修，並於99年9月15日註銷登記（見古法卷第425頁）；⒊99年9月8日以林俊修名義申請設立「甕窯小吃店」（統一編號：00000000），登記營業地址○○○鄉○○村○鄰○○路○號1樓（同96年6月1日甕窯雞餐飲店設立登記之地址），99年9月15日旋即變更營業地址○○○鄉○○路○段○號對面（見古法卷1第427頁）；⒋99年11月23日變更負責人為邱重賓、100年1月19日變更負責人為林耀宗、100年6月2日變更負責人為潘承志，並於100年11月7日註銷登記（見古法卷1第428、429頁）；⒌100年10月19日另以張讚文名義登記為負責人，申請設立「五路小吃店」（統一編號：00000000），登記營業地址○○○鄉○○路○段○巷○號1樓（見古法卷1第417頁）；⒍100年11月7日旋即變更「五路小吃店」營業地址○○○鄉○○路○段○號1樓（見古法卷第418頁），即為原告原始設立獨資商號「甕窯雞餐飲店」之地址。可知原告前於96年6月1日設立之獨資商號「甕窯雞餐飲店」，自99年6月起至100年12月止之1年半時間內，陸續變更登記負責人為陳麗敏、林俊修、邱重賓、林耀宗、潘承志及張讚文等6人，且原商號「甕窯雞餐飲店」，亦於短期間陸續變更登記為「古法小吃店」、「甕窯小吃店」及「五路小吃店」等獨資商號，其轉讓次數頻繁，各負責人營運期間甚短，顯有違一般社會常情及經驗法則，上開商號登記之負責人是否確有實際營運之情，已有可疑。
（三）次查，系爭3家小吃店自99年9月至100年12月按日編製之現金收入傳票，其上記載會計科目為「銷貨」，摘要為「現金收入及雞、蔥之數量」；至於現金支出傳票，其會計科目為「電匯」，摘要為「匯臺北」，背面黏貼蓋有銀行轉帳章之匯款申請書代收入傳票，收款人為原告、收款行係原告所有之系爭上海商銀帳戶（見古法卷2第1至70頁）；前述「匯臺北」之記載，與被告提出原告於100年4月至12月間跨行匯款係自合作金庫銀行礁溪分行帳入之情相符（見本院卷第129至132頁）。而原告所有系爭上海商銀帳戶內款項經原告匯出，其匯款明細表所載「附言」欄均記載「甕窯雞」（見古法卷1第135至235頁），足徵系爭3家小吃店營業所收取之現金，始終由原告所有系爭上海商銀帳戶存提。再者，被告於99年10月間所調○○○鄉○○路○段○號對面之營業場所之房屋稅籍資料，其納稅義務人為原告（見古法卷1第343頁）。另上開營業處所所在地之99年度地價稅，其納稅義務人為林樁地，經被告調閱之原告99年度綜合所得稅BAN給付清單所示，亦有原告申報林樁地之租賃所得（見古法卷1第341至342頁）。此外，原告所有系爭上海商銀帳戶於99年9月6日起至同年9月16日止，經石珈聞匯入6筆款項合計417萬6,080元（見古法卷1第413頁）；該匯款人表示：先生於99、100年期間在甕窯雞上班，原告時常交代伊幫忙匯錢至其戶頭，除了伊之外，還有用其他人的名字匯錢等語（見古法卷3第106、107頁）。另原告所有上開帳戶於99年11月22日，經鄭文賢名義匯入現金款項（見古法卷1第411頁）；該匯款人表示：
伊於99、100年期間在甕窯雞上班，與原告係好朋友，原告常拿錢叫伊幫忙匯款至其戶頭，伊未詢問其金錢來源，便將該筆款項交由妻子石珈聞匯款等語（見古法卷3第102至105頁）。又原告所有上開帳戶於99年12月7日起至100年3月24日止，經林億婷匯入10筆款項合計268萬8,228元（見古法卷1第410至411頁）；該匯款人表示：伊與鄭文賢夫妻認識，石珈聞以伊名義匯款等語（見古法卷3第99、100頁）。綜合以上訴外人陳述及現金收入、支出傳票、現金收入與匯款單明細等相關資料以觀，原告於96年6月1日設立獨資商號「甕窯雞餐飲店」，迨99年9月1日之後，雖變更登記名義為他人，且商號名稱亦分別變更為「古法小吃店」、「甕窯小吃店」、「五路小吃店」，其營業收入現金仍持續匯入原告上開帳戶內，倘上開商號已經轉讓，則其營業收入及營業支出豈會自原告所有帳號匯入匯出，足認該等商號實為原告所實際經營無訛。
（四）原告雖主張被告並未舉證其所有系爭上海商銀帳戶之存入款項確為前開小吃店之營業收入，被告認定原告漏報之銷售額即有違誤，其據此所為罰鍰處分自屬違法云云。惟查：
⒈按稅捐之繳納義務具有特定人（稅捐義務人）對於特定人
（國家或地方自治團體）負有一定金錢上或財產上給付義務之特徵，而被定性為公法上債務關係。依法律要件分類說，稅捐債務成立之舉證責任固應由稅捐稽徵機關負擔；惟稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須稅捐債務人協同辦理者所在多有，學理上稱為「協力義務」，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，係以證明有關課稅要件事實為目的，如稅捐債務人違反協力義務，原則上可於自由心證之範圍內予以斟酌，而減輕稅捐稽徵機關舉證證明之程度，其減輕之程度應視該事實或證據方法在稅捐債務人掌握範圍之程度而定，愈是事實或證據方法屬於其所支配的資訊或活動範圍者，愈應由其解明事實，始符合公平原則。因此，稅捐稽徵機關對課稅之要件已提出相當證明，足使法院綜合所有證據而形成心證，即可認其已盡相當舉證責任，亦即納稅義務人未盡稅捐協力義務，為減輕稅捐稽徵機關之舉證責任，並非舉證責任轉換之問題。又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院100年度判字第192號判決意旨可資參照）。
⒉經查，被告依原告所有系爭上海商銀帳戶之存提款交易往
來明細（見古法卷1第236至285頁）及匯款單憑證（見古法卷1第135至235頁），另參酌相關匯款人談話紀錄（見古法卷3第89至107頁），逐筆勾稽核對系爭3家商號之匯款金額，經統計結果，99年9月至同年12月匯入金額合計3,265萬4,944元，100年1月至同年12月匯入金額合計1億1,943萬9,332元（見古法卷1第415頁）。又原告所有系爭上海商銀帳戶之客戶備註欄記載：「代嘉義付鐵桿、代嘉義付護貝、代嘉義付醬油包、嘉義入薪資差額、樺還清暫支、樺還款、嘉義入桂竹筍、嘉義入黑料、嘉義入、樺入蝦皮、代嘉義購冬筍、淡水入薪資差額、代樺購麥芽、代嘉義付工資、代嘉義購鼓風爐、代嘉義付山翡翠、代嘉義付梅精、樺還店暫支、代嘉義買菜及代嘉義付園藝。」等項（見古法卷1第236至285頁），顯非經營小吃店之營業收入，被告並未記入系爭漏報銷售額中，業經其陳明在卷，為原告所不否認，並有原告99年9至12月及100年度漏報營業現金收入分析表、現金收入與匯款單明細（見古法卷1第398至415頁，下稱資料A）、原告所有系爭上海商銀存提款往來明細（見古法卷1第236至185頁，下稱資料B）在卷可稽；復經核對資料A之加總金額，係資料B中打勾部分加總之金額，並未包含被告前述有關「代嘉義付鐵桿……」等扣除部分無訛。是原告主張被告尚應扣除該帳戶內其他銷售農產、茶葉及借貸款等云云，惟此部分未經算入營業收入，其主張核無足採。
⒊又被告依原告會計憑證之現金收入傳票，其記載為銷售甕
仔雞收入，經勾稽其匯入系爭上海商銀帳戶款項，例如：99年9月2日匯入王淺合作金庫銀行帳戶125,156元（見古法卷1第288頁）、99年9月3日匯入前開帳戶179,756元（見古法卷1第287頁）；前開2筆款項依現金收入傳票摘要記載分別為：「9/1現金收入雞149隻，蔥5.5隻」，「9/2現金收入雞216隻，蔥5.5隻」（見古法卷2第69、70頁）。99年9月13日匯入原告系爭上海商銀帳戶156萬2,395元（見古法卷1第284頁、第413頁、古法卷2第57頁），依其9
9年9月13日現金支出傳票摘要記載及所附匯款單據內容，原告於99年9月10日至12日銷售甕仔雞收入合計157萬9,020元〔9/10金額21萬6,620元（雞254隻、蔥3.5隻）＋9/11金額67萬5,440元（雞711隻，蔥19隻）＋9/12金額68萬6,960元（雞714隻，蔥13.5隻）〕，與前開電匯款項相當，且有當日營業員交班表（古法卷2第59頁）及現金收入傳票（古法卷2第60、63頁）可稽。99年9月14日、15日匯入原告系爭上海商銀帳戶21萬9,710元及15萬0,050元（見古法卷1第284頁、古法卷2第51至54頁），依其99年9月13日、14日現金收入傳票摘要記載內容，該2筆款項係該2日銷售甕仔雞收入合計39萬7,650元〔9/13金額22萬1,550元（雞244隻、蔥4隻）＋9/14金額17萬6,100元（雞188隻，蔥
8.5隻），扣除現金支出後存入之款項，此有該2日之營業員交班表收銀明細可稽（古法卷2第55頁）。從而，被告依原告銀行金流及其會計憑證、相關匯款人筆錄等事證，核算其漏報銷售額，自有所據。至於原告主張所有系爭上海商銀帳戶之存入款項來源多端，並非全然與系爭營業行為有關，被告認定該帳戶現金存入款，逕認為原告小吃店之營業收入，顯有違誤云云。查被告既已就本件營業稅之課徵提出相當證明如前述，原告若欲排除為營業收入，衡諸系爭上海商銀帳戶之存提款情形如何、目的用途為何，為該帳戶所有人或使用人最為瞭解，原告平日使用上開帳戶，且時常委請他人存提款，已如前述，自應由其解明其事實，並提出證明方法以供稅捐機關、訴願機關或法院查明，以盡其協力義務。惟被告歷經復查、訴願及法院審理程序，經多次告知上開義務，惟原告迄未提出具體事證以資證明（見本院106年4月19日言詞辯論筆錄、106年10月16日準備程序筆錄），原告主張被告未盡舉證責任云云，委無足採。
（五）承上，原告於民99年9月1日至100年12月31日間，先後以古法小吃店（99年9月1日至同年9月15日）、甕窯小吃店（99年9月16日至100年11月6日）、五路小吃店（100年11月7日至同年12月31日）銷售貨物，未依規定開立統一發票，漏報銷售額，致生逃漏營業稅額之違章行為，已如前述。原告為營業人，應知悉其銷售貨物應依規定之時限，開立統一發票交付買受人，其未依規定開立統一發票致漏報銷售額，顯有逃漏稅捐之故意，依上開行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。又原告自違章行為發生日（99年11月1日，見古法卷1第292頁）起至查獲日（101年5月14日，見古法卷1第291頁）止累積留抵稅額最低金額為0（見古法卷1第289至291頁），原告同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定，依行政罰法第24條第1項規定應依營業稅法第51條規定，分別按所漏稅額17萬4,221元、552萬6,832元及76萬0,074元處最高5倍之罰鍰87萬1,105元、2,763萬4,160元及380萬0,370元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定未給與憑證之總額348萬4,428元、1億1,053萬6,630元及1,520萬1,475元計算5%之罰鍰金額17萬4,221元、552萬6,831元及76萬0,073元，兩者相較從重者，應以營業稅法第51條第1項第3款規定為處罰之法據。又原告經輔導後未於裁罰處分核定前或復查決定前補繳稅款，被告經衡酌其違章情節及應受責難程度，依前揭規定，按所漏稅額處1.5倍罰鍰，經核未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度所為之合義務性裁量，尚無違反平等原則及比例原則，符合行政罰法第8條及第18條第1項之規定，自屬適法。
六、綜上所述，原告所訴各節，均無足採，原處分所為上開罰鍰，認事用法並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如
主文。中 華 民 國 106 年 12 月 5 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 林 玫 君
法 官 吳 俊 螢法 官 侯 志 融
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 12 月 5 日
書記官 徐 偉 倫