臺北高等行政法院判決
105年度訴字第177號105年6月2日辯論終結原 告 蔡文超被 告 財政部代 表 人 許虞哲（部長）訴訟代理人 林淑芬
何政庭上列當事人間限制出境事件，原告不服行政院中華民國104年12月3日院臺訴字第1040153328號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告之代表人原為張盛和，於訴訟繫屬中變更為許虞哲，茲據新任代表人許虞哲具狀聲明承受訴訟，核無不合。
二、事實概要：原告與廖文聰、廖永盟、廖慧芬、廖修興及廖德芳係大新能源股份有限公司（下稱大新公司）法定清算人，該公司滯欠已確定之民國96年營業稅（含行政救濟加計利息、滯納金及滯納利息）及罰鍰暨98年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計新臺幣（下同）21,468,319元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）乃依稅捐稽徵法第24條第3項規定，報由被告以104年9月15日台財稅字第10402255641號函請內政部移民署（下稱移民署）限制原告與廖文聰、廖永盟、廖慧芬、廖修興及廖德芳出境，同日並以台財稅字第10402255640號函（與前開函合稱原處分）知渠等。原告及廖德芳不服，提起訴願，亦遭駁回，原告遂提起本件行政訴訟。
三、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分關於原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、原告主張：原告並未於大新公司任職，僅係基於姻親關係，受廖德武請託擔任該公司名義上之負責人，此並經臺灣臺中地方法院檢察署（下稱臺中地檢署）檢察官103年度偵字第21510號不起訴處分書確定，實際負責人廖德武亦經檢察官另行起訴，且另案偽造文書案件現尚在臺中地檢署104年度偵字第28812號偵辦中，應俟判決後再做處置。原處分應予撤銷，解除原告出境限制云云。
五、被告主張：原告為大新公司法定清算人，被告以原處分限制原告出境，並無違誤：
㈠依稅捐稽徵法第24條第1項、第3項、第5項、第7項、第49條
本文、限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境規範（下稱限制出境規範）第4點、第4點附表、公司法第8條第2項、第9條第4項、第12條、第24條、第26條之1、第322條第1項，及被告83年12月2日台財稅字第831624248號、96年4月16日台財稅字第09604522400號函釋意旨，公司清算期間，如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。關於公司組織之營利事業應行清算，未以章程規定或選任清算人者，於無限公司及有限公司，係以全體股東為清算人，於股份有限公司，係以董事為清算人。
㈡大新公司滯欠已確定96年營業稅（含行政救濟加計利息、滯
納金及滯納利息）與罰鍰及98年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計21,468,319元，已達首揭規定之限制出境標準，該公司復無財產可供辦理禁止處分以保全稅捐，且依限制出境規範其欠繳已確定金額為2000萬元以上級距，係屬有限制欠稅營利事業負責人出境必要情形，而大新公司經經濟部102年1月30日經授中字第10232016010號函廢止公司登記，依公司法第26條之1準用第24條規定，應進行清算，惟該公司未以章程規定清算人或由股東會另行選任清算人，復據臺灣臺中地方法院103年3月10日中院東文字第1030000402號函查復，未受理大新公司聲請呈報清算人、清算完結事件，依公司法第322條第1項規定，應以該公司全體董事即廖文聰、廖德芳、廖永盟、廖慧芬、廖修興及原告為法定清算人，中區國稅局為保全稅捐，乃依法函報被告函請移民署限制原告出境，並無違誤。
㈢臺灣臺中地方法院檢察署檢察官103年度偵字第21510號不起
訴處分書係就原告涉有填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐等罪嫌不起訴，未就原告是否為該公司董事論述，又原告雖提起偽造文書之告訴，然依公司法第9條第4項及第12條規定，及最高行政法院95年度判字第1612號判決意旨，董事或負責人之變更，就公司內部而言，其效力之發生固不以登記為生效要件，惟此等公司應登記事項如未加以登記，對公司外部之第三人，仍不得加以對抗，不論該第三人係私人或行使公權力之機關均同。本案未經刑事判決確定，並經中央主管機關變更登記前，其董事資格仍具法定效力。且據臺中市政府103年3月3日府授經商字第10307388320號函提供大新公司最後1次變更登記表影本記載，原告為該公司董事，被告以原告為法定清算人而限制出境，於法並無不合。
㈣大新公司既尚未繳清欠稅亦未提供相當擔保，尚無稅捐稽徵法第24條第7項各款應解除出境限制之適用等語。
六、按稅捐稽徵法第24條第1項、第3項、第5項及第7項規定「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記」「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣100萬元以上，營利事業在新臺幣200萬元以上者……得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但已提供相當擔保者，應解除其限制。」「稅捐稽徵機關未執行第1項或第2項前段規定者，財政部不得依第3項規定函請內政部入出國及移民署限制出境。」「納稅義務人或其負責人經限制出境後，具有下列各款情形之一，財政部應函請內政部入出國及移民署解除其出境限制：一、限制出境已逾前項所定期間者。二、已繳清全部欠稅及罰鍰，或向稅捐稽徵機關提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第3項所定之標準者。四、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。五、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」第49條前段規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」次按公司法第8條第1項及第2項規定：「本法所稱公司負責人：…；在有限公司、股份有限公司為董事。」「公司之經理人或清算人，…在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」第9條第4項規定「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。」第12條規定「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」第24條規定：「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」第26條之1規定：「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3條之規定。」第322條第1項規定：「公司之清算，以董事為清算人。但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。」又財政部83年12月2日台財稅字第831624248號函釋意旨略以：公司清算期間，如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象；96年4月16日台財稅字第09604522400號函釋意旨略以：關於公司組織之營利事業應行清算，未以章程規定或選任清算人者，於無限公司及有限公司，係以全體股東為清算人，於股份有限公司，係以董事為清算人；該等函釋核與相關法規，並無不合。又按限制出境規範第4點規定：「稅捐稽徵機關辦理限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境案件，應按個人、營利事業已確定、未確定之欠繳金額，分級適用限制出境條件（如附表），符合限制出境條件者，應報財政部函請入出國管理機關限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」第5點規定：「前點附表用詞定義如下：㈠欠繳金額：已確定案件，指欠繳本稅、滯納金、利息、滯報金、怠報金、各稅依法附徵或代徵之捐及已確定之罰鍰合計數；…。」第4點附表規定，中華民國境內之營利事業已確定之欠繳金額已達2千萬元以上者，限制其負責人出境。
七、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，敘明判決之理由。
八、原告主張其並未於大新公司任職，被告限制原告出境，於法有違云云。經查，原告係大新公司之董事（中區國稅局卷第20頁），大新公司滯欠已確定96年營業稅（含行政救濟加計利息、滯納金及滯納利息）與罰鍰及98年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計21,468,319元（中區國稅局卷第26頁），已達首揭限制出境標準，該公司並無財產可供辦理禁止處分以保全稅捐，且依限制出境規範其欠繳已確定金額為2000萬元以上級距，係屬有限制欠稅營利事業負責人出境必要情形，而大新公司經經濟部102年1月30日經授中字第10232016010號函廢止公司登記（中區國稅局卷第24頁），依公司法第26條之1準用第24條規定，應進行清算，惟該公司未以章程規定清算人或由股東會另行選任清算人，復據臺灣臺中地方法院103年3月10日中院東文字第1030000402號函查復，未受理大新公司聲請呈報清算人、清算完結事件（中區國稅局卷第53頁），依公司法第322條第1項規定，應以該公司全體董事即廖文聰、廖德芳、廖永盟、廖慧芬、廖修興及原告為法定清算人，中區國稅局為保全稅捐，乃依法函報被告函請移民署限制原告出境（中區國稅局卷第54-57頁），揆諸前揭規定及說明，並無違誤。原告上開主張，核不足採。
九、原告主張其乃受託擔任大新公司名義上負責人，且經臺中地檢署檢察官103年度偵字第21510號不起訴處分書確定在案，實際負責人廖德武則經檢察官另行起訴，又偽造文書案件目前在臺中地檢署偵辦中，本件應俟刑案判決後再做處置云云。經查，前開該不起訴處分書係就原告涉有填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐等罪嫌不起訴（中區國稅局卷第58-62頁），未就原告是否為該公司董事論述，又原告雖提起偽造文書之告訴，然依公司法第9條第4項及第12條規定：「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記」、「公司設立後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人」，復參之最高行政法院95年度判字第1612號判決意旨，即「董事或負責人之變更，就公司內部而言，其效力之發生固不以登記為生效要件，惟此等公司應登記事項如未加以登記，對公司外部之第三人，仍不得加以對抗，且不論該第三人係私人或行使公權力之機關均同」等語，則本件原告雖稱有刑案未經判決確定，惟原告既登記為大新公司之董事，在未經中央主管機關變更登記前，其董事資格仍具法定效力。且據臺中市政府103年3月3日府授經商字第10307388320號函（中區國稅局卷第49頁）提供大新公司最後1次變更登記表影本記載（中區國稅局卷第18頁），原告仍為該公司董事，被告以原告為法定清算人而限制出境，於法並無不合。此外，大新公司既尚未繳清欠稅亦未提供相當擔保，本件並無稅捐稽徵法第24條第7項各款應解除出境限制之適用。原告上開主張，觀諸前揭規定及說明，亦不足採。
十、從而，本件被告依稅捐稽徵法第24條第3項規定，以原處分函請移民署限制原告出境並予以告知，於法並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 6 月 16 日
審判長法 官 黃本仁
法 官 洪遠亮法 官 蕭忠仁
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 6 月 16 日
書記官 陳清容