臺北高等行政法院判決
105年度訴字第1834號107年11月22日辯論終結原 告 大陸商福建華榮海運集團股份有限公司代 表 人 洪清潭訴訟代理人 黃于玶 律師複 代理 人 劉如芸 律師被 告 財政部關務署基隆關代 表 人 蘇淑貞（關務長）訴訟代理人 蕭志清
張邦麟李俊緯上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國105年10月26日台財法字第10513947380號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（含重核復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
壹、程序部分被告代表人原為陳瑜朗，於訴訟進行中變更為蘇淑貞，並據變更後代表人蘇淑貞具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
貳、實體部分
一、事實概要原告所屬華航3（HUAHANG3）輪，原訂由中國大陸廈門港裝船運往高雄，於民國103年1月10日靠泊基隆港時，未經向被告申請卸貨准單及特別准單，即自該輪卸載提單記載貨名為香菸（數量2,074箱，毛重30,073KGS）之貨櫃2只（貨櫃號碼：第TEXU0000000號及第TGHU0000000號）。經被告調查結果，該2只貨櫃於103年1月10日當日經由中國貨櫃運輸股份有限公司（下稱中櫃公司）基隆站之CY車道載運出站，另2只相同櫃號之菜底櫃則於同日被載運進站，疑似為中櫃公司保全員與私梟勾結，縱放前揭未稅洋菸貨櫃出進站，以致闖關調包完成。被告除將涉案人員移送法務部調查局航業調查處偵辦外，並依關稅法第7條規定，核定原告應補繳短少貨物之進口稅費計新臺幣（下同）35,873,190元（含關稅1,008,971元、菸酒稅12,236,600元、健康福利捐20,740,000元、營業稅1,886,125元及推廣貿易服務費1,494元），經以103年11月19日基普倉字第1031049419號函檢送第AAZ00000000000號「海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」（下稱原處分），通知原告繳納。原告不服，申請復查，經被告以103年12月31日基普倉字第1031050781號復查決定（下稱復查決定）駁回，提起訴願，案經財政部104年9月23日台財訴字第10413948900號訴願決定：「原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣經被告重新審查結果，作成104年10月20日基普倉字第1041025890號重核復查決定（下稱重核復查決定），仍維持原處分。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）本案無關稅法第7條之適用：倘本案有私運香菸進口並逃漏關稅之違章行為，即應優先適用海關緝私條例之規定，而無關稅法第7條之適用。抑有進者，倘認定本案進口之貨物並非香菸，則既無私運香菸進口之事實，又何來所謂逃漏關稅之違章行為，仍不適用關稅法第7條之規定。故本案無論是否有私運香菸進口之違章行為，均不會有關稅法第7條適用之餘地
（二）本案並無客觀之證據資料足以證明系爭貨櫃內裝載之物品為香菸，被告依關稅法第7條規定，核定原告應補繳短少貨物之進口稅費，實屬無據：
1.被告僅依所謂之情資，即認定系爭貨櫃內所裝載之物品為香菸，進而依關稅法第7條核定原告應補繳短少貨物之進口稅費，其未盡舉證之責：
⑴被告始終未說明所謂之情資，所憑依據及證據為何且依
另案臺灣基隆地方法院檢察署（下稱基隆地檢署）107年度偵字第4214號偵查卷內資料，可知財政部關務署已拒絕提供103年3月14日關緝情字第1031000293號函全卷資料予檢察官，是本案並無任何事證足以證明系爭貨櫃內所裝載之物品即為香菸。
⑵被告亦無當場查獲系爭貨櫃係裝載香菸之證據，難謂被
告已提出客觀上足以證明進口貨物即為香菸之證據，被告提出之陸方情資，於客觀上不足以證明系爭貨櫃裝載貨品為香菸，縱認使之生有疑義，仍不能逕以該情資即認定有所謂香菸進口臺灣之事實，進而作為核定補繳稅費之根據。
2.抑有進者，依基隆地檢署107年度偵字第4214號不起訴處分書之認定，可知刑事偵查已查無實證證明系爭貨櫃內裝載之物品為香菸，難認有何逃漏關稅之違章行為，故無關稅法第7條之適用，是被告命原告補繳35,873,190元之稅費，要無理由。
（三）倘本案果有關稅法第7條之適用，被告未於進出口貨物放行之翌日起6個月內通知原告實施事後稽核程序，依關稅法第13條第1項規定之反面解釋，自不得再依關稅法第7條要求原告繳納稅款：
系爭貨櫃於103年1月15日經財政部關務署高雄關關務人員會同櫃場人員核對櫃號、封條號碼無訛，於查驗貨物(C3)後於103年1月16日完稅放行。被告如認系爭貨櫃涉及私運（調包）或逃漏稅捐之情事，或主張未遭調包前之2只貨櫃已於103年1月10日於基隆關遭中櫃人員縱放出關，而有依關稅法應補繳漏稅之情事，依關稅法第13條、海關事後稽核實施辦法規定，即應於103年1月10日或同年1月15日後6個月，以書面通知原告實施事後稽核。惟被告並無此作為。被告直至103年11月19日始以原處分要求原告依關稅法第7條補繳所短少之進口稅費，違反關稅法第13條規定，自不得再依關稅法命原告補繳短少之稅款。
（四）關稅法第7條僅規定「進口稅費」，自不含進口稅費以外之稅種，更不包括與稅費性質不同之「健康福利捐」：
1.觀諸關稅法第7條規定，確實係明定應補繳者為「進口稅」，不及於其他稅種，是被告依關稅法第7條規定命原告補繳進口稅1,008,971元以外之菸酒稅12,236,600元、健康福利捐20,740,000元、營業稅1,886,125元及推廣貿易服務費1,494元，顯然違反租稅法定主義、法律保留、法律明確性等原則，自屬違法。
2.「健康福利捐」非「菸稅」、「進口稅」，則被告依關稅法第7條命原告一併補繳健康福利捐，亦屬無據。又關稅法第7條所規範之對象，並非菸酒稅或健康福利捐之「納稅義務人」，而係運輸工具業者、貨櫃集散站業者等，兩者責任範圍不同。是縱認原告依法須補繳進口稅費，惟依法仍不負擔菸酒稅、健康福利捐等稅賦之責。
（五）綜上所述，聲明求為判決：
1.原處分、重核復查決定及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、本件被告抗辯：
（一）被告未克盡善良管理人義務，致系爭貨物經調包進入課稅區，造成進口之事實，其稅捐成立構成要件客觀事實被滿足，稅捐債務成立，應依關稅法第7條補繳進口稅費，原告稱本案無關稅法第7條之適用等語，應屬誤解。
（二）原告所屬之華航3( HUA HANG 3)輪，原定由中國大陸廈門港裝船運往高雄，於103年1月10日靠泊基隆港時，未向被告申請卸貨准單及特別准單，即自該輪卸載提單記載貨名為香菸（數量2,074箱，毛重30,073KGS）之貨櫃2只。經被告向中櫃公司調閱監視錄影帶調查結果，系爭貨櫃分別於103年1月10日8時23分8秒及8時24分51秒，由車號000-00及KP-408拖運出站，出站時由中櫃公司警衛假裝收單（事後將假運送單放進口袋），然後再以遙控器放行出站（故事後均查無該二只貨櫃應具之運送單及卸存基隆港之紀錄）；另監視資料亦顯示，2只相同櫃號之菜底櫃分別於103年1月10日8時43分8秒及8時39分24秒，自中櫃公司基隆站之CY車道進場（惟該站並無該二只貨櫃應有之進場資料）。
（三）被告根據大陸海關提供之證據資料，在行政程序上據以認定貨名及其完稅價格，此點未違反大陸海關提供資料時之運用限制，此外，運送相關文件，亦可證明系爭貨物為香菸。又系爭貨物提單記載貨名為CIGARETTES（香菸）嗣更正為TOBACCO REFUSE（菸草下腳料），顯係基於該二貨名屬性雷同，足以製造合理之藉口混淆視聽。私梟甘冒違法犯罪之行政及刑事法律責任，自是因香菸有暴利可圖，故本案即便無所謂之中國大陸「情資」，依經驗法則及論理法則亦足以判斷系爭2只貨櫃內裝之物品為香菸。
（四）本案所涉私運貨物進口行為人之責任，與原告未盡善良管理人義務致貨物遭掉包、闖關進口之補繳稅款責任，其行為主體並不相同，亦無優先適用之規定，且關稅法第7條之立法目的在確保國課；故對私運違章行為人之責任追究，不影響原告之補繳稅款責任。
（五）關稅法第13條係對經由正常通關程序之報運進口貨物為調查程序規範，而本案屬違規卸船，並闖關掉包成功之私運貨物進口案件，與關稅法第13條之適用無涉。
（六）綜上所述，聲明求為判決：
1.原告之訴駁回。
2.訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：
（一）按「運輸工具載運之未稅貨物、保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、物流中心、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，由業者負責補繳短少之進口稅費。」為關稅法第7條第1項所明定。次按「國外輸入之貨物，由海關代徵之稅捐，其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」、「進口應稅菸酒，納稅義務人應向海關申報，並由海關於徵收關稅時代徵之。」、「菸品依菸害防制法規定應徵之健康福利捐，由菸酒稅稽徵機關於徵收菸酒稅時代徵之。」、「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」、「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。但因國際條約、協定、慣例或其他特定原因者，得予免收。」及「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」復為稅捐稽徵法第35條之1、菸酒稅法第12條第2項、第22條、加值型及非加值型營業稅法第41條、貿易法第21條第1項及第2項所規定。
（二）次按「所謂證據法則，係指法院調查證據認定事實所應遵守之法則而言。法院採為認定事實之證據，必須於應證事實有相當之證明力者，始足當之。」最高行政法院100年度判字第43號判決意旨參照。又按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項應一律注意」「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束」「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。」行政程序法第36條、第43條、行政訴訟法第125條第1項、第189條分別定有明文。又認定事實應依證據，無證據尚不得以擬制方式推測事實，此為依職權調查證據認定事實之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明不利事實之存在，始能據以作成負擔處分。據此，行政機關對於作成處分不利事實之存在負有舉證責任，受處分人並無證明自己無不利事實存在之責任，因而尚不能以其未提出對自己有利之資料，即推定其不利事實存在。
（三）本件原告所屬華航3（HUA HANG 3）輪，原訂由中國大陸廈門港裝船運往高雄，於103年1月10日靠泊基隆港時，未經向被告申請卸貨准單及特別准單，即自該輪卸載提單記載貨名為香菸（數量2,074箱，毛重30,073KGS）之貨櫃2只(貨櫃號碼：第TEXU0000000號及第TGHU0000000號)。被告依關稅法第7條第1項規定，核定原告應補繳短少貨物之進口稅費計35,873,190元（含關稅1,008,971元、菸酒稅12,236,600元、健康福利捐20,740,000元、營業稅1,886,125元及推廣貿易服務費1,494元），以原處分通知原告繳納。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，案經財政部104年9月23日台財訴字第10413948900號訴願決定：
「原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣經被告重新審查結果，作成重核復查決定，仍維持原處分，訴願決定予以維持，固非無見。惟查：
1.經查：本件經被告調查結果，貨櫃號碼：第TEXU0000000號及第TGHU0000000號之貨櫃2只，於103年1月10日當日經由中櫃基隆站之CY車道載運出站，另2只相同櫃號之菜底櫃則於同日被載運進站，疑似為中櫃公司保全員與私梟勾結，縱放前揭未稅洋菸貨櫃出進站，以致闖關調包完成。被告將涉案人員即訴外人林銘褘、李進盛、陳秋芬、黃冠樺、陳慶銘、廖毅夫及蔣文安等人涉嫌違反菸酒管理法第45條第2項規定；又紫藤國際貿易有限公司（下稱紫騰公司）、合運實業有限公司（下稱合運公司）、聯通國際實業有限公司（下稱聯通公司）涉嫌違反菸酒管理法第49條規定移送法務部調查局航業調查處偵辦，經法務部調查局航業調查處移送基隆地檢察署偵辦，嗣經基隆地檢察署檢察官偵查結果，以上開涉案人員即訴外人林銘褘、李進盛、陳秋芬、黃冠樺、陳慶銘、廖毅夫、蔣文安、紫騰公司、合運公司、聯通公司犯罪嫌疑均有不足為由，乃以107年度偵字第4214號不起訴處分書為不起訴處分，並已確定在案，業經本院依職權調閱基隆地檢察署107年度偵字第4214號偵查卷全卷查明屬實。
2.次查：本件被告無非係以中櫃公司船席作業統計表、中櫃公司碼頭集散站之場區圖示、中櫃公司車道之監視錄影光碟片、基隆港務分公司船舶動態查詢、基隆船舶進港時間清單、經原告副署之提單、華航3(HUA HANG3)輪之BAY PL
AN、大陸報關資料等證據，認定貨櫃號碼：第TEXU0000000號及第TGHU0000000號之貨櫃2只，內裝未稅香菸，為原告所屬之華航3( HUA HANG 3)輪所載運，且業於基隆港中櫃公司之大門管制站遭闖關掉包完成。進而認定原告已符合關稅法第7條第1項所定之要件，依該項規定，以原處分核定原告應補繳短少貨物之進口稅費計35,873,190元（含關稅1,008,971元、菸酒稅12,236,600元、健康福利捐20,740,000元、營業稅1,886,125元及推廣貿易服務費1,494元）。然查：
⑴按在貨櫃運輸（container transportation，係指將貨物
裝入貨櫃運送之作業方式）情形，貨櫃裝卸若採「整裝整拆(CY/CY)」方式，係由船公司將空櫃運至託運人工廠或倉庫，由託運人自行將貨物裝入貨櫃，運至貨櫃場，交付運送人承運；貨櫃運達目的地後，運送人將貨櫃交由受貨人拖回其工廠或倉庫，自行拆櫃取貨，並交還空櫃（此亦稱貨櫃場至貨櫃場之運送）。在此種整櫃裝運之情況下，其裝載及計數均由託運人自行辦理，運送人對於貨櫃?係裝何物？如何裝法？數量、品質如何？完全不知，亦無從介入，故載貨證券上記載有「Shipper's load and count(託運人裝載及點件）」、「Said to Contain(據告稱）」，以示船方對貨櫃內之內裝物不負責任。
⑵經查：本件為（FCL)CY-CY提單，即係由託運人委託拖車
公司至船公司指定之空櫃櫃場提領空櫃後，再將空櫃運至託運人之工廠或倉庫，由託運人以「整裝整拆（CY/CY)」方式，將貨物自裝、自計及自封於貨櫃後，才交付運送，且系爭提單上載有「Shipper’s Load，Count & Seal」、「S. T. C」(即said to Contain)字樣，即係由託運人裝載、點件及封櫃，原告無從確定上開2只貨櫃內所裝載之物品究為何物，被告又如何能確認上開2只貨櫃內即裝載香菸？⑶次查：經本院審視被告所提之上開中櫃公司車道之監視錄
影光碟片內容（見原處分卷1附件7、8、9），僅足證明貨櫃號碼：第TEXU0000000號及第TGHU0000000號之貨櫃2只，於103年1月10日當日經由中櫃公司基隆站之CY車道載運出站，另2只相同櫃號之菜底櫃則於同日被載運進站之事實；又本院綜觀被告所提出之原處分卷全卷內容，被告並未查獲貨櫃號碼：第TEXU0000000號及第TGHU0000000號之貨櫃2只係何時自前開貨輪吊放至拖車，或何時再吊放至前開貨輪之相關事證或監視錄影畫面，亦未有當場查獲上開2只貨櫃內係裝載香菸之證據，且基隆港亦未發現有上開2只貨櫃得以放行進出之文件資料。是本件既無任何證據足認上開2只貨櫃內之裝載物品為香菸，且被告亦未當場開櫃查驗查得上開2只貨櫃內裝載之物品為香菸之事證，實難遽以認定上開2只貨櫃內裝載之物品即為香菸。
3.又查：被告無非係以經原告副署編號第HHXKE0000000號之提單、華航3(HUA HANG 3)輪之BAY PLAN、大陸出口報關資料等證據（見原處分卷1附件6、24；原處分卷2附件2）認定上開2只貨櫃內裝載之貨品為香菸。惟經基隆地檢署向財政部關務署調閱此情資之全卷資料，財政部關務署以資料係由大陸海關提供，陸方103年8月8日回復我方略以，同意作為行政程序證據使用，不同意作為司法程序證據使用為由而拒絕提供，此有財政部關務署107年2月23日台關緝字第1071004041號函可參（見基隆地檢署107年度交查字第64號號偵查卷第57頁），足見被告所提之上開證據，自不足採。又本件既無任何具體現場蒐證或現場查驗資料，足以證明上開2只貨櫃內之裝載物品為香菸，實難僅憑被告所提之上開經原告副署編號第HHXKE0000000號之提單、華航3( HUA HANG 3)輪之BAY PLAN、大陸出口報關資料等文件資料，遽而認定上開2只貨櫃內之裝載物品為香菸。
4.從而，被告並無積極證據足認上開2只貨櫃內裝載物品為香菸，即作成原處分，容有違誤，難認合法。
五、綜上所述，被告並無積極證據足認系爭貨櫃內裝載物品為香菸，卻逕依關稅法第7條第1項規定，以原處分核定原告應補繳短少貨物之進口稅費計35,873,190元（含關稅1,008,971元、菸酒稅12,236,600元、健康福利捐20,740,000元、營業稅1,886,125元及推廣貿易服務費1,494元），即有違誤，重核復查決定及訴願決定未予糾正，均有未合。原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 12 月 6 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 陳金圍
法 官 吳俊螢法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 107 年 12 月 6 日
書記官 陳可欣