臺北高等行政法院判決
105年度訴字第568號106年1月12日辯論終結原 告 李威松訴訟代理人 呂瑞貞 律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 徐丞萱上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國105年2月19日台財法字第10513000070號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告起訴後，被告代表人由李慶華變更為吳英世，嗣再變更為王綉忠，茲據新任代表人先後具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告之父李旺枝於民國97年3月7日死亡，繼承人李楊素瑗於97年4月14日申報遺產稅（案號：Z0000000000000，下稱前案），未列報遺產桃園市○○區○○段1007及1008地號土地（下稱1007地號等2筆土地）農業用地作農業使用扣除額（下稱農地農用扣除額）經被告第1次核定遺產總額新臺幣（下同）13,159,018元，遺產淨額及應納稅額均為0元，並核發免稅證明書，由繼承人李楊素瑗於97年4月14日簽收在案。原告復於102年11月20日依據臺灣桃園地方法院（下稱桃園地院）101年10月22日和解筆錄補申報遺產稅（案號：Z0000000000000，下稱後案），並提示桃園市桃園區公所（下稱桃園區公所）102年11月29日所核發之系爭土地農業用地作農業使用證明書（下稱農地農用證明）及航測影像照片等資料，申請增列前案系爭土地農地農用扣除額，並更正前案桃園市○○區○○段○○○○○號及885建號抵押權債權。案經被告審理結果，以103年2月19日北區國稅桃園營字第1030202597號函（下稱原處分），否准增列系爭土地農地農用扣除額，並更正前案桃園市○○區○○段○○○○○號及885建號抵押權債權為0元，至補報桃園市○○區○○段○○○○○○○號土地登記返還請求權18,312,624元部分，則以後案核課遺產稅（案號：Z0000000000000，即後案），重行核定遺產總額29,471,642元，遺產淨額14,771,642元及補徵稅額2,441,326元。原告就後案否准增列系爭土地農地農用扣除額部分，另案提起訴訟，業經本院105年度訴字第84號判決在案；本件則係對於補報桃園市○○區○○段○○○○○○○號土地登記返還請求權部分不服，申請復查，未獲被告變更，原告仍不服，提起訴願遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、原告主張：㈠被繼承人李旺枝於97年3月7日死亡，繼承人業於97年4月14日規定期間內申報遺產稅，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，經被告所屬桃園分局核定遺產總額13,159,018元，稅額0元，因遺產稅核課期間為5年，全案已於102年4月14日確定。被告以103年2月19日北區國稅桃園營字第1030202597號函更正已確定之前案，依財政部74年7月23日台財稅第19293號函意旨，顯已逾遺產稅核課期間。
㈡財政部79年2月1日台財稅第000000000號函釋，既明文僅限經法院「判決」為其所有之土地，且於「判決確定」後6個月起算等語，顯與本案土地係經和解情形不相吻合，被告卻強解以民事訴訟法第380條和解成立與確定判決有同一效力之規定。㈢被告已強解法規，就核課期間已確定之案件，又擴張補課遺產稅，認為前案尚未確定，將所有土地併予計算補課；何以原告於被告認定補課期間提報申請農地農用扣除，詎被告又稱遺產申報業已確定云云，否准原告申請。顯見被告有前後不一之標準等語。並聲明求為判決：撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：㈠依原告提示82年5月2日書立之協議書及86年8月31日書立之協議書，被繼承人李旺枝所有桃園市○○段○○○○○號、1007地號及1008地號3筆土地，因只有繼承人李旺忠具有自耕農身分，故暫時登記於李旺忠名下，嗣因政府法令許可辦理所有權移轉，惟繼承人間對於如何履行協議書有歧異，遂於101年8月20日向桃園地院提起履行契約之訴，於101年10月18日經該院和解成立確定在案，並於102年11月20日補申報系爭土地登記請求權之遺產總額18,312,624元，被告依財政部79年2月1日台財稅第000000000號函釋「判決確定」情形與本案「和解成立」情形，依民事訴訟法380條第1項規定，具有同一效力，應自該和解成立之日起6個月內補申報遺產稅，並依稅捐稽徵法第22條規定起算其核課期間至107年4月18日屆滿，被告所屬桃園分局於103年2月20日送達遺產稅核定通知書及繳款書，未逾5年核課期間。㈡後案將系爭土地移轉登記請求權18,312,624元併入遺產總額課稅，核定遺產總額29,471,642元（11,159,018元＋18,312,624元），遺產淨額14,771,642元，補徵稅額2,441,326元並無不合等語置辯。並聲明求為判決：駁回原告之訴。
五、本院判斷如下：㈠按納稅義務人對於課稅事實及要件，有誠實及正確申報之義
務，稽徵機關亦有確認納稅義務人應納稅額之權利，「稅捐之核課，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。」、「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：……二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第22條第2款分別就核課期間定有明文。又「被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被繼承人死亡之日起6個月內，向戶籍所在地主管稽徵機關依本法規定辦理遺產稅申報。」復為遺產及贈與稅法第23條第1項前段所明定。可知，我國遺產稅採申報核定原則，納稅義務人對於被繼承人所遺財產，負有申報義務，而核課期間原則上應自核課權成立之日，即稅捐稽徵機關可行使核課權之日起算。蓋特定遺產是否核課遺產稅產生爭議，且未經申報者，則其核課期間之起算，自須俟其確定或可得確定核課時起算，始符實質課稅及公平課稅原則（最高行政法院100年度判字第1595號判決參照），亦即若被繼承人自始非土地登記名義人，而嗣後經法院判決應將該土地移轉登記為其所有為前提要件，蓋土地既未曾登記於被繼承人名下，則繼承人無從知悉該土地係屬遺產，自無申報該筆土地之可能，方有自判決確定之日起6個月內補報遺產稅之謂，且稽徵機關亦須俟民事判決確定後，始能確定係被繼承人借用他人名義登記之事實。次按「和解成立者，與確定判決有同一之效力。」亦為民事訴訟法第380條第1項所明定，所謂「與確定判決有同一效力」，即表示有羈束力、確定力以及執行力，故和解成立後，不僅和解法院受其拘束，不得撤銷或更正之，當事人除依法得為繼續審判之請求外，不得以上訴或抗告聲明不服，亦不得更行起訴，亦得據以聲請強制執行（最高行政法院96年度判字第1436號判決參照）。為此，財政部79年2月1日台財稅第000000000號函釋「……說明：二、被繼承人李○○於70年間死亡時，有4筆土地登記為其與他人共有，嗣於75年3月21日經法院判決確定以其中部分共有人應將其持分移轉登記為李○○等人共有，上述經判決確定屬李○○之遺產部分，其遺產稅納稅義務人應自判決確定之日起6個月內補申報遺產稅，並依稅捐稽徵法第22條規定起算其核課期間。」並無不合（最高行政法院98年度判字第734號判決參照）。
㈡查事實概要欄所述事實，為兩造所不爭，且有桃園地院民事
庭和解筆錄（見原處分卷一第193頁）、土地建物查詢資料（見原處分卷一第207-208頁）、異動索引查詢資料（見原處分卷一第201-203頁）、協議書（見原處分卷一第173-176頁）及李旺忠君102年5月28日說明書（見原處分卷一第177-178頁）可稽，從而，原告係於102年11月20日始向被告補申報，核屬未在規定期間內申報，揆諸前揭規定，其核課期間應自102年4月18日（即和解成立日起6個月之申報期限）起算，至107年4月18日屆滿。是被告於103年2月20日送達遺產稅核定通知書及繳款書，並未逾5年核課期間至明。又本件第2次核定補徵之遺產稅與第1次核定之遺產稅係屬個別之行政處分，並無原告所指本件已逾核課期間及合併課稅之問題。
㈢綜上，原告起訴主張均屬一己歧異法律見解，均不足採，本
件原處分核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及攻擊防禦，核與判決結果不生影響，無逐一論述之必要，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 1 月 19 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 蕭忠仁法 官 闕銘富
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 1 月 19 日
書記官 林苑珍