臺北高等行政法院判決
105年度訴字第771號105年10月26日辯論終結原 告 許國牧訴訟代理人 吳啟玄 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）住同上訴訟代理人 黃義富上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年9月8日台財訴字第10413942430號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告94年度綜合所得稅結算申報，於列舉扣除額項下列報94年間捐贈現金予社團法人中華民國民航飛行員協會（下稱飛行員協會）之捐贈扣除額新臺幣（下同）1,427,406元（實際發生金額2,000,000元），被告初查以不符合規定，予以剔除，核定綜合所得總額8,047,034元，綜合所得淨額6,533,172元，補徵稅額463,989元，原告已繳納完竣，因未申請復查，而告確定在案。嗣被告依據臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）通報資料，以原告有虛報捐贈現金扣除額2,000,000元（列報數1,427,406元），逃漏稅捐之情事，並為緩起訴處分確定，遂據以審認原告虛報捐贈現金扣除額1,427,406元，按所漏稅額463,989元處以1倍之罰鍰計463,989元，經減除緩起訴處分金119,000元後，裁處罰鍰344,989元(下稱原處分)。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，原告仍未甘服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：就本件原告94年度綜合所得稅罰鍰部分，縱能認定原告有「未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」之情形，惟罰鍰之裁罰期間，因準用稅捐稽徵法有關稅捐之規定，故裁罰期間至多亦僅為7年，且應係自規定申報期間屆滿﹝即民國(下同)95年5月31日﹞之翌日（即95年6月1日）起算，至遲於102年6月1日即已罹於裁罰期間，然被告卻係103年12月1日方發單課徵，應認原處分並不合法。稅捐稽徵法既已明文規定罰鍰之裁處期間準用稅捐之規定，顯見罰鍰時效之計算並非未規定之事項，自無適用其他法律之餘地；而被告引用財政部95年2月16日台財稅字第09504508130號令(下稱財政部95年2月16日令)，認為同時觸犯刑事及違反行政法義務時，裁罰期間可適用行政罰法第26、27條之規定裁處，惟行政罰法第27條第3項及第1項立法目的係為緩和短期裁處時效及刑罰優先原則間之衝突，本案如依稅捐稽徵法第49條準用第21條及財政部87年8月19日台財稅第000000000號函釋意旨，裁處時效為7年，已較行政罰法第27條第1項之3年時效長，故本案應無行政罰法第27條第3項之適用，稅捐裁處權不因緩起訴處分確定而重新起算，否則形同變相架空稅捐裁罰時效之規定。縱認有行政罰法第27條第3項適用，惟依稅捐稽徵法第48條之3規定之從新從輕原則以觀，行政罰法係於100年11月23日修正公布第27條才有行政法裁處權可自緩起訴處分確定後重新起算之規定，故原告本件罰鍰部分應適用修正前之行政罰法，而無裁罰權時效重新起算問題，另依行政罰法第27條第3項之立法理由，顯見乃係因行政罰法裁罰權時效過短，故方另定裁罰權時效之起算點，本件如依稅捐稽徵法規定，罰鍰裁處權時效高達7年，並無裁罰權時效過短之問題，根本並無另依行政罰法重新起算時效之理由；不同法律間之時效規定，不得予以割裂適用，本件不論依照行政罰法或稅捐稽徵法之規定，均已罹於時效。被告另引用財政部96年3月6日台財稅字第09600090440號函釋(下稱財政部96年3月6日函釋)，將緩起訴處分視為不起訴處分一種，是不當擴張行政罰法第26條第2項之文意，違反處罰法定主義及不利類推禁止原則，原告從未收不起訴處分，並無時效重新起算問題。如本件有處罰之必要，原告於發現捐贈飛行員協會有違法疑慮時，立即補繳稅款，就稅款部分亦未申請復查，然被告未考量原告應受責難之程度，一律依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表(下稱裁罰倍數參考表)之規定處所漏稅額1倍之罰鍰，有裁量怠惰及違反平等原則之情事；原告為初犯，並曾在刑事程序中於談話筆錄坦承違章事實，且亦立即補繳稅款，符合上開參考表所規定之部分減輕裁罰倍數事由，被告於裁罰時自應予以考量，於一般違章案件故得裁處1倍之罰鍰，惟原告既符合部分減輕裁罰事由，被告在考量原告之違法情狀及犯後態度後，應給予0.7倍以下之罰鍰等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分(含復查決定)。
三、被告則以：依行政罰法第26條第1項、第2項及第27條第3項規定，及財政部95年2月16日令及96年8月14日台財稅字第09604541180號函釋(下稱財政部96年8月14日函釋)內容可知，有關緩起訴處分確定後，稅捐稽徵機關得就違反稅法上義務者再處以行政罰，其裁處期間應優先適用稅捐稽徵法之5年或7年，並於緩起訴處分確定日起算，惟此限於司法機關偵辦時該行政罰裁處時效尚未屆滿者，始有適用。查稅捐稽徵法中，並無關於逃漏稅捐案件如同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務時，其裁罰期間及起算日之規定，此時自應回歸行政罰法而適用相關之法律規定，故被告就此適用行政罰法第26條、第27條等相關規定以為裁處，尚無違稅捐稽徵法第1條規定。
又稅捐罰鍰之裁罰期間，因優先適用稅捐稽徵法規定而無行政罰法第27條第1項規定3年裁處權時效之適用，而有關經緩起訴處分確定之案件，其裁處期間之計算，則回歸行政罰法第27條第3項規定，自緩起訴處分確定日起算。本案違法事實經臺北地檢署為緩起訴處分確定，罰鍰之裁處期間應自緩起訴處分確定日(103年1月14日)起算，並因原告故意以不正當方法逃漏稅捐，其裁處期間為7年（自103年1月14日起算，至110年1月13日止）。本件被告既已於103年12月24日送達系爭罰鍰之繳款書，係在前揭裁處期間內，自無逾裁處權時效之問題。本件涉及行政罰法於95年2月5日施行前，已違反行政法上義務而尚未受處罰者，有無行政罰法適用之問題，此與稅捐稽徵法第48條之3所規定之「從新從輕原則」涉及法律變更後，新舊法之比較適用有別；依行政罰法第45條第1項規定，於95年2月5日行政罰法施行前發生之稅務違章案件，行政罰法仍得適用，是既無法律變更而須比較適用新舊法，自無上開稅捐稽徵法第48條之3「從新從輕原則」之適用。按財政部96年3月6日函釋，將刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定視同為不起訴處分確定，乃因行政罰法第26條第2項於100年11月23日修法前，未明文規範刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定者，可否再依違反行政法上義務規定裁處，觀其修法理由可知，緩起訴處分係一種特殊之處遇措施，並非刑罰，且100年11月23日之修法，只是為杜爭議而將「緩起訴處分確定視同為不起訴處分確定」此當然解釋加以明文化，財政部96年3月6日函釋亦同此旨，原告主張基於「處罰法定」及「從新從輕」之處罰原則，亦不得再為裁處等語，容有誤解。本件原告94年度綜合所得稅結算申報，明知並無實質捐贈予飛行員協會，卻仍虛報捐贈扣除額，且至訴願階段仍未承認其係成立故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之行為，並於臺北地檢署查獲通報被告核定補繳稅款後，始依限繳交被告所核定之補徵稅額，與最高行政法院102年度判字第428號判決所質疑之情形不同，是本件無從認定原告之違章情節有適用裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，得予減輕其罰之餘地等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，為兩造所不爭執，復有原告94年度綜合所得稅結算申報書、捐款證明、被告核定通知書、裁處書及罰鍰繳款書、臺北地檢署檢察官102年度偵字第1729號緩起訴處分書等資料在卷可稽（見原處分卷第1-4、5、66-68、76-77、38-63頁），堪認為真正。經核兩造之爭點為：㈠被告對原告之罰鍰處分，是否已罹於裁罰權之除斥期間？㈡原處分按原告所漏稅額裁處1倍之罰鍰，是否有違反平等原則或裁量怠惰之違法？
五、本院之判斷：㈠原處分是否已罹於裁罰權之除斥期間？
1.按「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定。」「稅捐之核課期間，依左列規定：……三未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。……」稅捐稽徵法第1條、第21條第1項第3款、第22條第1款、第49條前段定有明文。
2.次按「違反行政法上義務而受罰鍰、沒入或其他種類行政罰之處罰時，適用本法。但其他法律有特別規定者，從其規定。」「（第1項）一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。……（第2項）前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」「（第1項）行政罰之裁處權，因3年期間之經過而消滅。（第2項）前項期間，自違反行政法上義務之行為終了時起算。但行為之結果發生在後者，自該結果發生時起算。（第3項）前條第2項之情形，第1項期間自不起訴處分、緩起訴處分確定或無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定日起算。」行政罰法第1條、第26條第1項、第2項、第27條第1項、第2項、第3項定有明文。又「行政罰法施行後，有關稅捐違章案件罰鍰之裁處期間，依行政罰法第1條但書規定，應優先適用稅捐稽徵法第49條準用同法第21條第1項核課期間之規定，分別為5年或7年，不適用行政罰法第27條第1項3年裁處權時效之規定；稅捐罰鍰裁處期間之起算，應優先適用稅捐稽徵法第49條準用同法第22條各款之規定。至於一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務，……，刑事部分已為不起訴處分、無罪、免訴、不受理或不付審理之裁判確定者，是類案件之裁處期間，應依行政罰法第27條第3項規定，自不起訴處分、無罪、免訴、不受理或不付審理之裁判確定之日起算。惟其裁處期間仍應依稅捐稽徵法第21條第1項各款規定，分別為5年或7年。」經財政部95年2月16日函釋釋明在案，核乃財政部基於其主管權責，為執行稅捐稽徵及裁罰之細節性技術性事項而予闡釋，無違立法意旨及法律保留原則，自得為所屬稽徵機關所援用；又一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，經依行政罰法第32條第1項規定，移送司法機關處理後，刑事部分已為不起訴處分、緩起訴處分確定、無罪、免訴、不受理或不付審理之裁判確定者，是類案件之裁處期間應如何起算，因稅捐稽徵法未為特別規定，即應有行政罰法第27條第3項規定之適用，亦即其裁處期間起算點應為不起訴處分、緩起訴處分確定，或無罪、免訴、不受理或不付審理之裁判確定時（最高行政法院103年度判字第444號判決意旨參照）。
3.經查，原告係飛行員協會會員，明知無實際捐助款項予「國外飛安研究專案計劃」，僅係將捐款金額先給付飛行員協會，再由該會匯款至美國AERO SAFE FOUNDATION INC、香港AERO NAUTICAL SAFETY FOUNDATION L.L.C、香港PANPACI-
FIC FLIGHT FOUNDATION L.L.C等單位帳戶，其中捐款金額之8﹪、8﹪、4﹪分別用於支付前開單位、飛行員協會、匯率差及手續費等，而剩餘捐款金額之80﹪，則以顧問費之名義匯回至原告指定之國內外帳戶，並取得由飛行員協會名義之收據，作為當年度之綜合所得稅列舉扣除額項目等情，案經臺北地檢署檢察官偵查並為緩起訴處分確定在案，有該檢察署檢察官102年度偵字第1729號緩起訴處分書可稽(見原處分卷第38-63頁)，為原告所不爭執，又上開緩起訴處分已於103年1月14日確定（見原處分卷第100頁）。是原告既係故意以不正當方法逃漏稅捐，被告以其短漏報所得額之違章成立，依所得稅法第110條第1項規定裁處罰鍰時，則依稅捐稽徵法第49條準用同法第21條第1項第3款及第22條第1款規定，其裁處期間為7年。
4.次查，原告94年度綜合所得稅依法應分別於95年5月31日（星期三）前，向稅捐機關辦理結算申報，則本件原告關於其等94年度違章罰鍰部分，7年裁處期間至遲於102年5月31日屆滿。惟因原告上開違章行為，同時觸犯刑事法律，有關刑事案件部分，早於上述裁處權時效屆滿前之98年間即經法務部調查局臺北縣調查站及福建省調查處（下稱臺北縣調查站、福建省調查處）著手調查，並經福建省調查處於100年7月21日將該案移送臺北地檢署偵辦，此有臺北縣調查站98年4月13日板法字第09844018450號函、福建省調查處98年12月17日捷防字第09882022450號函、99年8月23日捷防字第09982019160號函及被告100年10月7日財北國稅審二字第1000081376號函影本在卷可稽（見證物外放相關案卷）。參以原告所涉刑事案件，嗣於103年1月14日始經臺北地檢署檢察官為緩起訴處分確定，惟本件原告於系爭罰鍰之裁處權時效期滿前即102年5月31日前之100年7月21日移送司法機關依刑事法律處罰，故被告俟原告所涉犯行經緩起訴處分於103年1月14日確定後，於103年12月16日作成原處分，前揭原處分於103年12月24日送達予原告（見原處分第101頁），依前揭規定及說明，對原告罰鍰之裁處期間應自緩起訴處分確定日(103年1月14日)起算，其裁處期間為7年（自103年1月14日起算，至110年1月13日止）。本件被告既已於103年12月24日送達系爭罰鍰之繳款書，尚在前揭裁處期間內，自無逾裁處權時效之問題。原告主張本件行為時行政罰法尚未施行，應無該法之適用，且行政罰法與稅捐稽徵法就罰鍰之裁處權時效之規範目的不同，不能割裂適用，本件應依特別法即稅捐稽徵法規定裁罰，又縱令本件有行政罰法之適用，然該法第27條第3項顯係不利於原告之法律，依稅捐稽徵法第48條之3規定，無適用餘地，並據以主張被告就原告本件94年度之裁權處均已消滅云云，尚無可採。至於行政罰法第26條第2項於100年11月23日修法前，未明文規範刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定者，可否再依違反行政法上義務規定裁處，惟修法理由中明確說明「……又緩起訴處分之性質，實屬附條件之便宜不起訴處分，檢察官為緩起訴處分時，依刑事訴訟法第253條之2第1項規定，對被告所為之措施及課予之負擔，係一種特殊之處遇措施，並非刑罰。故一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，經檢察官為緩起訴處分確定後，行政機關自得依違反行政法上義務規定裁處，此為現行條文第2項之當然解釋。惟因實務上有不同見解，爰於第2項增訂『緩起訴處分確定』之文字，以杜爭議。」足見緩起訴處分係一種特殊之處遇措施，並非刑罰，且100年11月23日之修法，只是為杜爭議而將「緩起訴處分確定視同為不起訴處分確定」此當然解釋加以明文化，財政部96年3月6日函釋，亦同此旨，原告主張基於「處罰法定」及「從新從輕」之處罰原則，被告亦不得再為裁處云云，容有誤解。
㈡原處分按所漏稅額裁處1倍之罰鍰，是否有違反平等原則或
裁量怠惰之違法？
1.按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：……㈡列舉扣除額：1.捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20％為限。……。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目之1、第71條第1項及現行所得稅法第110條第1項定有明文。而「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」「(第1項)一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。……。(第2項)前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。(第3項)第1項行為經緩起訴處分或緩刑宣告確定且經命向公庫或指定之公益團體、地方自治團體、政府機關、政府機構、行政法人、社區或其他符合公益目的之機構或團體，支付一定之金額或提供義務勞務者，其所支付之金額或提供之勞務，應於依前項規定裁處之罰鍰內扣抵之。」行政罰法第7條第1項、第26條分別定有明文。
2.次按，個人綜合所得稅之結算申報，係依個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額，依當年度課稅級距之累進稅率計算應納稅額，所得淨額之多寡影響適用稅率高低級距，虛報捐贈扣除額，當然影響所得淨額之計算，實質上與漏報或短報課稅所得額同樣發生漏稅效果。是以個人綜合所得稅結算申報不實，除短漏報所得稅法第14條規定之各類所得外，尚包括虛報免稅額或扣除額，致短漏應納稅額者，亦符合所得稅法第110條第1項所規定漏報或短報情事，自應受罰。另財政部本於中央主管機關地位，為協助所屬稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，斟酌各種稅務違章案件之違章情狀及違章後情形等事項訂有裁罰倍數參考表，供其下級機關行使裁量權之裁量基準；且其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，核與法律授權目的尚無牴觸。而該表關於違反所得稅法第110條第1項之規定：「一短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第4點情形者。二短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得……三短漏報屬前2點以外之所得……處以所漏稅額0.5倍之罰鍰。（短漏報所得如同時有屬第1點至第3點之所得者，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。）四夫妻所得分開申報逃漏所得稅，且無依前3點規定處罰之情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰。五有下列情形之一者：㈠虛報免稅額或扣除額……處所漏稅額1倍之罰鍰。」業就短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單及股利憑單、是否虛報免稅額或扣除額、是否以他人名義分散所得等不同之違章情節，訂定不同之裁罰倍數，已有考量違章行為應受責難程度、所生影響等情狀，無違法律授權裁量之目的，自得為所屬稅捐稽徵機關援引為裁罰之準據；稽徵機關依據該標準所為之裁罰決定，應認屬於合法之裁量決定（最高行政法院104年度判字第381號判決參照）。
3.查原告明知年度無實際捐款予飛行員協會之情事，仍取具由飛行員協會出具之捐款收據，作為個人綜合所得稅列舉扣除額項目，據以申報94年度之綜合所得稅，以此不正當方法逃漏個人綜合所得稅捐之事實，既經認定如前，依前揭規定及說明，即有所得稅法第110條第1項所定漏報或短報情事，並具有主觀不法之故意，是被告審認原告違章成立，依所得稅法第110條第1項規定，審酌原告前開違章情節，及其至訴願階段仍未承認係故意以不正當方法逃漏稅捐，且於查獲通報被告核定補繳稅款後始依限繳納等情，並參據裁罰倍數參考表關於所得稅法第110條第1項之違章情形，按所漏稅額處1倍之罰鍰，未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量各別原告違章程度所為之合義務性裁量。原告主張其為初犯，並曾在刑事程序中於談話筆錄坦承違章事實，且亦立即補繳稅款，符合上開裁罰倍數參考表所規定之部分減輕裁罰倍數事由，被告在考量原告之違法情狀及犯後態度後，應給予0.7倍以下之罰鍰，並進而指摘被告逕依裁罰倍數參考表所定，按所漏稅額處1倍罰鍰，有裁量怠惰之違法云云，難認可採。
4.又被告按原告所漏稅額裁處1倍罰鍰，固係考量原告違章程度所為之合義務性裁量，惟一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，其刑事部分「經緩起訴處分或緩刑宣告確定且經命向公庫或指定之公益團體、地方自治團體、政府機關、政府機構、行政法人、社區或其他符合公益目的之機構或團體，支付一定之金額或提供義務勞務者，其所支付之金額或提供之勞務，應於依前項規定裁處之罰鍰內扣抵之。」為100年11月23日修正公布並施行之行政罰法第26條第3項所明定。被告以原告94年度分別虛報捐贈扣除額1,427,406元（見原處分74頁)違章行為屬實，自應論罰，乃依前揭規定，審酌違章情節，參據裁罰倍數參考表所訂所得稅法第110條第1項之綜合所得稅違章情形及裁罰金額或倍數，按原告94年度所漏稅額463,989元(見原處分卷第75頁)處1倍之罰鍰。又原告罰鍰部分，扣除緩起訴處分金119,000元後，裁罰344,989元（見原處分第75頁），經核係已分別考量原告違章程度而為適切之裁罰，洵屬適法允當，難認有何違誤。
六、綜上所述，原告之主張並無可採。原處分(含復查決定)核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，附敘明之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 11 月 23 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 蕭惠芳
法 官 侯志融法 官 陳姿岑
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 11 月 23 日
書記官 李依穎