臺北高等行政法院判決
105年度訴字第810號106年11月30日辯論終結原 告 闕山柳訴訟代理人 郭芳宜 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美（局長）訴訟代理人 鍾盈蓁上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年5月12日台財法字第10513919260號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
1.本件原告起訴後，被告代表人已由何瑞芳變更為許慈美，茲由新任代表人許慈美具狀聲明承受訴訟（參本院卷p129），核無不合，應予准許。
2.「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條第1項、第3項第2款分別定有明文。
3.本件原告起訴時，原聲明：「訴願決定及原處分（復查決定除追減部分外）均撤銷」嗣原告於訴訟中，變更訴之聲明為：「訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷。」（參本院卷p169）經核原告上開訴之變更，與原訴請求之基礎事實相同，揆諸前揭規定，應予准許。
二、事實概要：原告99年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報其他所得新臺幣(下同)4,333,333元，併同原告已分居配偶藍麗琴所得，歸併核定原告綜合所得總額5,227,230元，按夫妻分居分別開單，補徵原告應補稅額1,121,344元，並按所漏稅額1,121,344元處以0.2倍之罰鍰計224,268元。原告就其他所得及罰鍰處分不服，申請復查結果，經追減其他所得2,166,667元及罰鍰143,431元。原告不服，遂提起訴願。經財政部105年5月12日台財法字第10513919260號（案號：第00000000號）決定訴願駁回，原告不服，遂提起行政訴訟。
三、本件原告主張：
1.原告與兄弟闕山興、闕山毓確為臺北市○○區○○路○○○號至000號之地下室（下稱「系爭地下室」）之共有人：
①參最高法院41年台上字第1039號、40年台上第1001號判例
意旨、最高法院67年度第2次民事庭庭長會議決議。②台北市○○區○○路○○○○○○○號(原○○○區○○路○○巷○○弄○號至同弄00號中重編門牌號碼，參訴願卷可閱p30）。
系爭地下室其上建物係由原告之父闕德標於61年間出資興建，此有台北市工務局核發（六一）建港字第059號建築執照及闕德標新建工廠建築檔案圖說可稽（參訴願卷可閱p33），故系爭地下室，為原告之父闕德標出資建築，當時建築之建物係供工廠用，於62年11月2日核准使用執照申請書（參訴願卷可閱p38）後，闕德標僅申請登記地上建物所有權登記，系爭地下室並未申請辦理所有權之登記，但依前開最高法院民事判例意旨，系爭地下室，應係闕德標取得原始所有權，殆無疑義。
③系爭地下室因未出售他人，闕德標於生前即將系爭地下室
交由原告及闕山興、闕山毓管理使用，故系爭地下室由原告及闕山興、闕山毓3人放置要物品，闕德標於80年間往生，原告與闕山興、闕山毓為闕德標之繼承人，依民法第759條規定不動產權未變動前，繼承人繼承取得系爭地下室之所有權。系爭地下室既由原告與闕山興、闕山毓等人共同繼承取得其所有權。另系爭地下室其上方門牌000號2樓為原告之配偶藍麗琴所有（參訴願卷可閱p44-45），更足證原告就系爭地下室所有權確為共有人無誤。
2.系爭地下室因未為不動產所有權登記，而為違章建築，系爭地下室之性質既為違章建築，自有都市更新第41條：「權利變換範圍內占有他人土地之舊違章築之處理事宜，由實施者者提出處理方案，納入權利變換計劃內一併報核」之適用，亦即原告受領都市更新實施者首泰公司受領4,333,333元，均應由首泰公司吸收，不能視為原告其他所得。況據首泰公司負責人林雲溪、羅永宜等在士林地檢署101年偵續117號竊佔案件偵訊中，就本件1,300萬元之給付原告及闕山興、闕山毓三人共有存放物品損失對價，並經首泰公司函復被告可稽，故原告主觀上顯無所得之社會上一般人民客觀上亦不致認定上開損失賠償之對價，為個人所得之想法，則原告基於信賴原則，而未申報綜合所得，亦無過失可言，原復查決定書及訴願決定認有過失而處罰，於法亦有違誤。
3.並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
1.按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第7類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。二、財產或權利原為繼承或贈與而取得者，以交易時之成交價額，減除繼承時或受贈與時該項財產或權利之時價及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。……」、「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」、「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定;其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」為所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1款、第2款、第10類、第71條第1項及第110條第1項及同法施行細則第17條之2第1項所明定。次按「遺產及贈與財產價值之計算。以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；……第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；其他財產時價之估定，本法未規定者，由財政部定之。」為遺產及贈與稅法第10條所規定。「臺北市：依房屋評定現值之37%計算。」為財政部核定99年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準。財政部74年5月6日台財稅第15543號函「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第14條第1項第9類（現行法第10類）規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入之50%為所得額申報繳納綜合所得稅。」
2.系爭地下室，有建築物，依現行法令屬集會式住宅共有部分，不得單獨辦理移轉變更，且系爭地下室上方建物亦非渠等3人所有，自難認系爭地下室為原告與闕山興、闕山毓所有，有臺灣士林地方法院檢察署（下稱「士林地檢署」）檢察官101年度偵續字第117號不起訴處分書（參原處分卷p20-28）、建築物使用執照申請書（參原處分卷p126）、建築執照（參原處分卷p127-128）、首泰公司105年3月17日(105)首總發字第889043號函（參原處分卷p137)及臺北市建物登記第二類謄本等資料附卷可稽（參原處分卷p61-71），原告主張，核不足採。
3.不起訴處分書載明，首泰公司於99年5月11日取得拆除及建築執照時，即著手拆除000號至000號地面建物，並造成地下室漏水，原告等3人以此為由，出面要求首泰公司賠償，首泰公司為避免糾紛不斷，嗣經闕山興與闕山毓取得原告同意後，與首泰公司簽訂協議書；復依原告等3人與首泰公司99年10月21日土地買賣契約書及協議書所載，首泰公司係因原告等3人主張系爭地下室為其所有，故同意另行支付13,000,000元現金予渠等3人，用以承購上開標的。依首泰公司104年9月15日（104)首總發字第889214號函（參原處分卷p54）意旨，系爭款項係用以賠償原告等3人主張之財產損失，以利拆屋，核其性質與都市更新條例第41條規定：「權利變換範圍內占有他人土地之舊違章建築戶處理事宜，由實施者提出處理方案，納入權利變換計畫內一併報核，有異議時，準用第32條規定辦理。」有別，原告據此主張無所得乙節，核不足採。
4.首泰公司函亦指明系爭補償費並無損害賠償之鑑價報告及鑑價證明，又被告於104年8月5日以財北國稅法二字第1040028855號函（參原處分卷p42）請原告提示足資證明損失金額之相關憑證單據供核，迄未提示。從而，13,000,000元係首泰公司支付原告等3人遷讓非其所有之系爭地下室所取得之補償費收入，其性質屬其他所得，因原告未能提示相關成本費用供核，復查決定乃依相關規定及財政部74年5月6日台財稅第15543號函釋意旨，以系爭補償收入之半數，核定原告取有其他所得為2,166,666元（13,000,000元/3*50％），歸課原告99年度綜合所得稅，於法並無不合。
5.系爭地下室縱使如原告所稱渠等共同繼承取得其所有權。①依首揭規定，財產或權利原為繼承而取得者，以交易時之
成交價額，減除繼承時該項財產或權利之時價及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。又所稱時價，房屋以評定標準價格為準。被告遂於105年10月26日以財北國稅法二字第1050040308號函（參本院卷p124）請臺北市稅捐稽徵處南港分處（下稱「南港分處」）說明系爭地下室，99年度之房屋評定現值為何？經南港分處105年11月2日函復，無上開房屋地下室房屋稅課稅資料，有南港分處105年11月2日北市稽南港乙字第10566180300號函可稽（參本院卷p123）。
②該地下室縱未核課房屋稅捐並不表示無價值，故被告復於
105年11月21日以財北國稅法二字第1050043683號函（參本院卷p122）請臺北市稅捐稽徵處提供系爭地下室使用執照核發為62年11月2日使字第1420號適用之房屋構照標準單價表、房屋折舊及耐用年數表、房屋街路等級調整率評定表等資料，經臺北市稅捐年11月24日北市稽財丙字第10534324800號函復提供資料（參本院卷p69-121），被告依上開資料及系爭地下室建築物使用執照申請書（參原處分卷p126）所載內容：地下防空避難設備面積404.35平方公尺、加強磚造、工廠、二層樓等資料，據以估算系爭地下室原告等繼承時（闕德標於81年6月30日死亡）之房屋評定現值349,218元【房屋構造標準單價1530元x( 1-經歷年數18x折舊率1.2%) x街路等級調整率120%x防空避難室之地下室按0.6x面積404.35平方公尺】，估算原告系爭地下室財產交易所得額4,216,927元【(成交價13,000,000元一繼承時價349,218元）x1/3】。
6.原告就系爭所得有疑義時，於申報綜合所得稅前，自應向稅捐稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，原告未就實際所得申報，致漏報前開所得，核有過失，稅捐稽徵機關自應予補稅處罰，要不生違反信賴保護原則之問題。原告99年度取具首泰公司給付之補償費收入4,333,333元，未據實申報綜合所得稅，違章事證明確，已如前述，原告既取有系爭其他所得，依首揭規定，負有誠實申報綜合所得稅之責，其未依規定據實申報，已違反法律上應負之義務，自應論罰；從而，被告復查決定追減其他所得2,166,667元，變更核定系爭其他所得為2,166,666元；重行核算之所漏稅額404,186元處0.2倍罰鍰80,837元，係考量原告之違章程度而為適切之裁罰。
7.並聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
五、兩造不爭之事實及兩造爭點：
1.如事實欄所述之事實，業據提出原處分（參本院卷p13-23）、訴願決定（參本院卷p24-32）、存摺存款明細表（參本院卷p62）、台北市稅捐稽徵處105年11月24日北市稽財丙字第10534324800號函及附件資料（參本院卷p69-121）、台北市稅捐稽徵處南港分處105年11月2日北市稽南港乙字第10566180300號函（參本院卷p123）、台灣士林地方法院檢察署訊問筆錄（參本院卷p138-141）等為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真。
2.兩造爭點為：被告核定原告99年度綜合所得稅結算申報，漏報所得2,166,667元（1300萬元/3*50％），並以原告該年度綜合所得稅結算申報，依所得稅法第110條第1項規定，按重行核算之所漏稅額404,186元處0.2倍罰鍰80,837元，有無違法？【即首泰公司另行支付原告、闕山興、闕山毓等合計1300萬元，原告取得4,333,333元係屬補償費收入或財產交易所得？】
六、本院判斷：
1.件應適用之法條與法理：①所得稅法第14條：「（第1項）個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第十類：其他所得：
不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。…」第71條：「（第1項）納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。…」第110條：「（第1項）納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。納稅義務人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。…」②財政部74年5月6日台財稅第15543號函：「個人遷讓非自
有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第14條第1項第9類（現行法第10類）規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入之50%為所得額申報繳納綜合所得稅。」
2.本案之爭執重心在於首泰公司另行支付原告、闕山興、闕山毓等合計1,300萬元，原告取得4,333,333元係屬補償費收入或財產交易所得？經查：
①首泰公司與第三人闕正雄99年10月21日簽定之房地買賣契
約書（參原處分卷p59），載明「地下室買賣價款1,300萬元（原告、闕山興、闕山毓宣稱為其等所有）」，但這份契約書原告、闕山興、闕山毓並未簽章，由付款方式足以證實「地下室買賣價款1,300萬元」是獨立於首泰公司與第三人闕正雄簽定之房地買賣契約價款以外，而首泰公司與闕正雄均同意將之記載於該契約內，足以證實首泰公司與闕正雄均認為地下室之爭執與上開房地交易無涉。因此，該地下室與台北市○○區○○路○○○號1樓、2樓房屋及其基地持分之所有權，就首泰公司與闕正雄而言，並無關係。
②正因為首泰公司與闕正雄99年10月21日簽定之房地買賣契
約書（參原處分卷p59），載明「地下室買賣價款1,300萬元（原告、闕山興、闕山毓宣稱為其等所有）；因此，同日原告、闕山興、闕山毓與首泰公司簽定協議書（參原處分卷p52），依其所載，係因原告、闕山興、闕山毓宣稱系爭地下室為其所有，所以首泰公司出錢價購，裨益解決問題。而如何之問題，首泰公司回復被告之查詢（參原處分卷p54）稱因「原告、闕山興、闕山毓宣稱系爭地下室為其所有」，首泰公司雖不認同，亦無損害賠償之鑑價報告及鑑價證明，但仍同意出錢價購。其原因為，首泰公司於99年5月11日取得拆除及建築執照時，即著手拆除000號至000號地面建物，並造成地下室漏水，原告等3人以此為由，出面要求首泰公司賠償（參原處分卷p36），經協議首泰公司係因原告等3人主張系爭地下室為其所有，故同意另行支付1,300萬元現金用以承購上開地下室，該款係用以賠償原告等3人主張之財產損失，以利拆屋。
③足見，首泰公司係因「原告、闕山興、闕山毓宣稱系爭地
下室為其所有，要求賠償地下室」、「著手拆除000號至000號地面建物，並造成地下室漏水，渠等三人宣稱有損失要求賠償」，但無任何損害賠償之鑑價可供參考之下，漏水損失顯然非鉅，首泰公司雖不認同渠等宣稱所有，之所以同意支付1,300萬元現金者，是為取得拆除及建築執照後，順利拆屋。故此款項並非為損害賠償，而是出錢價購，裨益解決「不順利拆屋」之問題。另士林地檢署101年度他字第1037號案（其後分偵案：101年度偵續字第117號，經檢察官不起訴處分，該不起訴處分書，參原處分卷p20-28）曾訊問證人闕山鎰，證稱該房屋是父親所蓋，地下室自己保留作為倉庫，首泰公司曾來談，伊無意見；而證人江輝吉（當地里長），證稱地下室由闕家人使用未辦建物登記，闕家繼承人有八人，首泰公司曾找我協助處理但無結果；二人均稱原告、闕山興、闕山毓有收錢，但多少不知情（士林地檢署101年度他字第1037號影印卷p217）顯見，原告、闕山興、闕山毓宣稱系爭地下室為其所有（然並非其三人所有，僅屬建屋時渠三人之父親保留使用之權利而已，況闕家繼承人有八人），原告、闕山興、闕山毓基於地下室使用之現狀，而經由談判達成協議，由首泰公司出錢價購，裨益解決拆屋問題，此款項之性質即非損害賠償，而是所得稅法第14條第1項「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得」之其他所得。
3.從而，1,300萬元係首泰公司支付原告等3人遷讓非其所有之系爭地下室所取得之補償費收入，其性質屬其他所得，因原告未能提示相關成本費用供核，被告依法以其半數，核定原告取有其他所得為2,166,666元（13,000,000元/3*50％），歸課原告99年度綜合所得稅，於法自屬有據。又個人有所得即應申報綜合所得稅，原告疏於注意而漏未申報者，自有過失，被告重行核算之所漏稅額404,186元處0.2倍罰鍰80,837元，當屬考量原告之違章程度而為適切之裁罰，自無違誤。
4.綜上所述，原告上開所訴各節，均非可採，原處分（即復查決定）並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。關於原告主張系爭地下室其為共有人之一者，該地下室為整體區分所有建築之一部分，即使未經登記，仍應歸屬全體區分所有權人所共有，原告父親建屋後保留地下室供倉庫所用者，僅得稱擁有使用之權利，原告稱因建築而由其父原始取得地下室所有權，而由伊繼承為共有人之一者，自無足採。本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 12 月 21 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 陳金圍法 官 陳心弘
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 12 月 21 日
書記官 林淑盈