臺北高等行政法院判決
105年度訴字第82號105年5月12日辯論終結原 告 鄭盛玖被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 黃素津（處長）訴訟代理人 梁芳芳
林美君上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺北市政府中華民國104年11月25日府訴一字第10409159400號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠原告於民國103年8月13日立約出售原所有臺北市○○區○
○段6小段35之18地號土地（面積128平方公尺，權利範圍應有部分1/4 ，應有部分換算面積32平方公尺，下稱系爭土地；其所有地上門牌號碼臺北市○○區○○街○○○ 巷○○號建物，權利範圍全部，下稱系爭房屋；系爭土地及房屋下合稱系爭房地）予訴外人林德國，於同年月14日向被告所屬大安分處（下稱大安分處）申報土地移轉現值及申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅（下稱土增稅），經被告以103年8月21日北市稽大安增字第10370301200 號函核定按自用住宅用地稅率核課土地增值稅計新臺幣（下同）695,474元。嗣大安分處查得系爭房屋自99年4月29日起有訴外人李漢文設立戶籍，並查得李漢文於99年4 月29日檢附其配偶林麗英與原告所簽訂系爭房屋之租賃契約書，向臺北市大安區戶政事務所申請戶籍遷入系爭房屋，該租賃契約記載租賃期間自98年11月1 日起至99年10月31日止。被告乃以103年12月11日北市稽大安甲字第10354904010號函通知李漢文至大安分處說明。經李漢文於103 年12月25日至該分處說明，其自98年11月1 日起即承租並居住於系爭房屋，續租迄103 年12月25日，並無再訂新合約，每月租金18,000元，由其配偶林麗英按月以銀行轉帳交付原告等情，並提出設籍人有租賃關係申明書為憑。被告審認系爭土地於立約出售日（103年8月13日）前1 年內有出租情事，不符土地稅法第9 條及第34條規定，乃以104年1月13日北市稽大安甲字第10455005100 號函通知原告，系爭土地改按一般用地稅率課徵土增稅，更正土增稅額為2,318,482 元，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵差額土增稅1,623,008元。
㈡嗣原告於104年2月11日申請更正，並檢附與林麗英簽訂之
借據及林麗英為發票人之100 萬元本票影本等文件，主張系爭房屋租約已於99年10月31日終止，其係借貸100 萬元予林麗英。被告乃以104年2月16日北市稽大安甲字第10453706210 號函通知原告說明借款資金來源，並提示銀行提款資料或相關證明文件佐證；如為借款，列明林麗英還款方式、歷次還款日期、金額及利息之計算。原告於104年2月26日以書面說明其於100年1月以現金借款予林麗英，未收取利息，由林麗英開立面額100萬元之本票1張以確保債權，並檢附南港同德郵局列印之100年1月1日至104年1月1日客戶歷史交易清單及原告自行製作之還款明細表等文件。被告復以104年3月4日北市稽大安甲字第10453706220號函通知原告提供其南港同德郵局帳戶之98年11月至99年12月客戶歷史交易清單。原告於104年3月20日檢附上開帳戶之98年11月1 日至99年12月31日客戶歷史交易清單予被告。
㈢被告依原告所提供南港同德郵局帳戶之客戶歷史交易清單
明細，審認自98年12月31日起至103年12月9日止，每月由林麗英等人之銀行帳戶，匯入18,000元至20,000元至原告帳戶，與租賃契約書所載租金數額及李漢文103 年12月25日說明租金數額及轉帳方式相符；又李漢文及其家屬確實居住並設籍系爭房屋，該匯款應屬租金。被告乃以104 年4月22日北市稽大安甲字第10455192900號函復原告維持原核定。原告申請更正，經被告以104年6月26日北市稽大安甲字第10454227700 號函維持原核定。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：其係於98年11月至99年10月以每月收取18,000元租金將系爭房屋出租予其乾女兒林麗英，之後並無續訂租約。原告嗣於100年1月以現金100 萬元借款予林麗英，並將系爭房屋供林麗英寄戶借住及放置攤車等生財工具，林麗英則協助看管房屋及基本修繕，每月另按自身能力返還18,000元或2萬元，目前該100萬元本金部分之債權債務關係已清償完畢；利息部分於104 年約定後，尚未開始收取，而林麗英仍居住於系爭房屋。上開每月還款遠低於周邊房屋之租金，是原告並非基於營利出租系爭房屋，不符土地稅法第9 條之規範目的。林麗英之配偶李漢文於103 年12月25日到大安分處說明租賃一事，其在繼續租賃切結書上簽名，真意實係表示欲繼續寄戶。被告因李漢文之陳述而對本件事實有所誤認，應由實際與原告簽訂租賃契約及具借貸關係之人林麗英澄清說明。並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：系爭房屋自99年4 月29日起有李漢文及其家屬附租約遷入戶籍，且設籍人李漢文於103 年12月25日至大安分處說明自98年11月1 日迄今，仍承租並居住於系爭房屋，且依原告提供之個人南港同德郵局存款帳戶歷史交易清單明細，自98年12月31日至103年12月9日每月由林麗英等戶頭匯付18,000元至2 萬元固定金額至原告帳戶，顯與租賃契約及李漢文說明房屋租金每月18,000元由其配偶林麗英每月初以銀行轉帳方式給付原告相符，又被告函請李漢文至大安分處說明之公文寄至系爭房屋，由李漢文於103 年12月19日親自收執，顯示李漢文等確實居住該地，該匯款應屬林麗英等承租系爭房屋之租金無誤。另依所得稅法第14條第1 項規定，將財產借與他人使用，除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入。是原告主張系爭房屋供林麗英居住未收取租金，借貸又未收取利息，不符一般經驗法則，尚難謂無租賃情事。系爭土地確於103年8月13日立契出售前一年內有出租情事，核與土地稅法第9 條及第34條規定不符，被告依稅捐稽徵法第21條規定，補徵按一般用地稅率與自用住宅用地稅率核課之差額土增稅1,623,008 元，並無違誤等語置辯。並聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有被告104年6月26日北市稽大安甲字第10454227700 號、被告104年4月22日北市稽大安甲字第10455192900 號函、被告104年2月11日北市稽大安甲字第10453706210 號函、系爭房屋98年10月22日租賃契約書（98年11月1 日至99年10月31日）、原告南港同德郵局客戶歷史交易清單、原告南港同德郵局客戶歷史交易清單（98年1月1 日至99年12月31日）、李漢文、林麗英設籍人無租賃關係申明書、系爭房屋建築改良物所有權買賣移轉契約書、被告103年8月21日北市稽大安增字第10370301200 號及所附（自用買賣）土增稅繳款書、系爭房屋建物門牌綜合資訊、系爭土地土地標示部及所有權部資料、李漢文及林麗英全戶戶籍資料、李漢文103 年12月25日於大安分處談話筆錄、李漢文103 年12月25日設籍人有租賃關係申明書、被告104年1月13日北市稽大安增字第10455005100 號函及所附補徵差額土地增值稅繳款書、復查決定及所附（一般買賣）土增稅繳款書、訴願決定等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以系爭土地於立約出售日前1年內有出租情事，不符土地稅法第9 條及第34條規定，改按一般用地稅率課徵土增稅，更正土增稅額為2,318,482 元，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵差額土地增值稅1,623,008元，於法是否有據。
五、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義
務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。
二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條所明定。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。……。」「（第1 項）土地增值稅之稅率，依下列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達百分之一百者，就其漲價總數額徵收增值稅百分之二十。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之一百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之三十。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之二百以上者，除按前二款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之四十。……（第7 項）持有土地年限超過30年以上者，就其土地增值稅超過第1項最低稅率部分減徵百分之三十。」「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過3 公畝部分或非都市土地面積未超過7 公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；超過3公畝或7公畝者，其超過部分之土地漲價總數額，依前條規定之稅率徵收之。前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。第1 項規定於自用住宅之評定現值不及所占基地公告土地現值百分之十者，不適用之。但自用住宅建築工程完成滿一年以上者不在此限。土地所有權人，依第1 項規定稅率繳納土地增值稅者，以一次為限。
土地所有權人適用前項規定後，再出售其自用住宅用地，符合下列各款規定者，不受前項一次之限制：一、出售都市土地面積未超過1.5 公畝部分或非都市土地面積未超過
3.5 公畝部分。二、出售時土地所有權人與其配偶及未成年子女，無該自用住宅以外之房屋。三、出售前持有該土地6 年以上。四、土地所有權人或其配偶、未成年子女於土地出售前，在該地設有戶籍且持有該自用住宅連續滿6年。五、出售前五年內，無供營業使用或出租。因增訂前項規定造成直轄市政府及縣（市）政府稅收之實質損失，於財政收支劃分法修正擴大中央統籌分配稅款規模之規定施行前，由中央政府補足之，並不受預算法第23條有關公債收入不得充經常支出之用之限制。前項實質損失之計算，由中央主管機關與直轄市政府及縣（市）政府協商之。」分別為土地稅法第9 條、第28條、第33條第1項、第7項及第34條所規定。
㈡經查，原告於103年8月13日訂約出售系爭土地及建物予林
德國，並於同年月14日向大安分處申報土地移轉現值及買賣契稅，原經被告核定按自用住宅用地稅率課徵土增稅（原處分卷附件15至17），嗣經大安分處查得李漢文自99年4月29日起申請於系爭房屋設立戶籍，且李漢文於103年12月25日向大安分處說明，其承租並居住於系爭房屋，每月租金18,000元，由其配偶林麗英按月以銀行轉帳交付原告等情。復經大安分處查認原告所有南港同德郵局帳戶自98年12月31日至103年12月9日，由林麗英等人每月自銀行帳戶匯入18,000元至2 萬元，有土地所有權買賣移轉契約書、103年8月14日土地增值稅（土地現值）申報書、地籍資料查詢、戶政連線戶籍資料、原告與林麗英簽訂之98年10月22日租賃契約、李漢文103 年12月25日談話筆錄、設籍人有租賃關係申明書、原告所有南港同德郵局客戶歷史交易清單等影本附卷可稽。是被告審認系爭土地於出售日103年8月13日前1 年內有出租情事，應改按一般用地稅率課徵土增稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵差額土增稅，尚難認為無據，合先敘明。
㈢原告雖以：原告於98年11月至99年10月將系爭房屋租給乾
女兒林麗英，惟於租期屆至後，林麗英向其表示經濟狀況不佳，其即將系爭房屋供林麗英寄戶借住及放置攤車等生財工具，林麗英則協助看管房屋及基本修繕，未收取租金；至於林麗英每月匯款，係因其嗣於100年1月借款給林麗英之故，林麗英尚因此簽立面額100 萬元之本票作為借貸證明，至於林麗英之配偶李漢文於103 年12月25日到大安分處說明租賃一事，在繼續租賃切結書上簽名，係誤解上開切結書之義，其真義實係繼續寄戶等情為主張。茲以：⒈依前開土地稅法第9 條及第34條之規定，該法所稱自用
住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。土地所有權人出售之自用住宅用地，於出售前1 年內，曾供營業使用或出租者，不得按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。經查，系爭房屋自99年4 月29日起，由李漢文及其家屬即其配偶林麗英、長子李孟仁附租約申請遷入戶籍獲准，且設籍人李漢文於103 年12月25日至大安分處說明自98年11月1 日迄今仍承租並居住於系爭房屋，每月租金18,000元，由其配偶林麗英以銀行轉帳方式給付原告等語甚明（原處分卷附件27）；次核原告提供之其南港同德郵局存款帳戶歷史交易清單明細，該帳戶自98年12月31日至103年12月9日，每月由林麗英或其子李孟仁帳戶匯付18,000元或2 萬元等固定金額至原告帳戶（原處分卷附件9 、13），顯與租賃契約約定及李漢文說明房屋租金每月18,000元由其配偶林麗英每月初以銀行轉帳方式給付原告相符。再者，被告函請李漢文到大安分處說明之公文，係以系爭房屋所在地址為送達處所，並由李漢文於103 年12月19日親自收執在案（原處分附件27），足認李漢文確實居住系爭房屋，上開匯款應定性屬林麗英等承租系爭房屋所給付之租金無誤。
⒉原告雖以上開情詞為主張，並提出借據、本票各1 件為
證（本院卷第33至34頁）。惟查，原告先係於98年11月將系爭房屋出租予林麗英，每月收取租金18,000元，於租約屆至（99年10月）後，林麗英一家人非但仍居住於系爭房屋迄今，林麗英或其子李孟仁仍按月匯款18,000元或2 萬元之定額款項予原告，即原告與林麗英於租賃契約所訂租約屆滿後，仍維持相同之交易模式（即原告提供系爭房屋予林麗英一家居住，林麗英或李孟仁仍按月匯款），則原告若主張其於99年租約屆滿後，就系爭房屋與林麗英改成立使用借貸關係，於100 年1月1日另與林麗英成立100 萬元之消費借貸關係，自應就此情事負說明之協力義務。原告於本院係陳稱：其於100 年間借100萬元給林麗英，係以現金100萬元到系爭房屋交付林麗英，其向林麗英表示如有能力則每月返還18,000元或2萬元給我等情，迄至104年農曆年前，林麗英以上開方式返還了80幾萬元，後來林麗英在農曆年時在樂業街房子以現金16萬多元返還，其即將100 萬元之本票返還林麗英等情。惟經本院詢及借款現金100 萬元的來源為何，有無約定何時返還，利息如何計算，林麗英是否就此100 萬元借款清償完畢一節，原告陳稱：其開立西藥房，長期以來的收入就有如此多的現金在手中，並非存款解約或向他人借貸，原先103 年前其經濟很好的時候，利息就沒有關係，但是之後我經濟不好，就是要以銀行利率計算利息，而上開利息、利率的計算方式係在10
4 年農曆年林麗英返還本金的債務時，其即告知林麗英，林麗英當場表示同意，惟迄今其均未收取利息等情（本院卷第63至64頁），除無法就借款資金來源提出確實證明文件，且未就確實之利率、利息金額及清償方式為何說明；又其所稱100年借款時本未要求利息，迄至104年農曆年林麗英還款時才表示要求利息，林麗英尚表同意；又如依其陳述，林麗英既完全未給付利息，其竟將本票返還林麗英，不符一般經驗法則。更有甚者，如依原告上開陳述，其非但失去就系爭房屋多年租金，更在100年時於未約定利息、利率之情況下借款100萬元予林麗英，豈非雙重受損，洵與一般交易生活常情嚴重相悖，尚難僅憑其片面泛言，即謂系爭房屋自99年11月起即無租賃情事。
㈣綜上，系爭土地確於103年8月13日立約出售前1 年內有出
租情事，核與土地稅法第9 條及第34條規定不符，被告依稅捐稽徵法第21條規定，補徵按一般用地稅率與自用住宅用地稅率核課之差額土地增值稅1,623,008 元，並無違誤。原告主張，委難採憑。
六、綜上所述，被告認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷如聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及陳述，經本院詳加審究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決之結果不生影響，爰不逐一論究，併此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 105 年 6 月 2 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 方 新
法 官 李 君 豪法 官 鍾 啟 煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 6 月 2 日
書記官 吳 芳 靜