臺北高等行政法院判決
106年度簡上字第33號上 訴 人 張月英被 上訴人 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 黃育民（處長）上列當事人間地價稅事件，上訴人不服臺灣新北地方法院中華民國105 年12月28日105 年度簡字第126 號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、事實概要：
1.上訴人所有坐落新北市○○區○○段○○○○號都市土地，持分面積為489.27平方公尺，地上建物門牌為新北市○○區○○○街○○巷○ 號（下稱系爭建物）上訴人於91年3 月19日將戶籍遷入系爭土地上之系爭建物居住，經被上訴人核准上開土地上訴人所有部分面積300 平方公尺（下稱系爭土地）按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案。
2.之後，上訴人於91年12月26日遷出，於92年2 月20日遷入。於104 年1 月12日遷出，並於104 年12月29日再度遷入；經於系爭建物辦竣戶籍登記後，旋就系爭土地重新向被上訴人申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣經被上訴人調查始得知系爭建物自91年12月26日上訴人戶籍遷出之日起，系爭土地即與土地稅法第9 條規定不符，依財政部80年5 月25日台財稅第000000000 號函釋規定，應自其適用特別稅率原因事實消滅之次期（即92年）起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。
3.被上訴人爰依稅捐稽徵法第21條規定補徵系爭土地部分面積
300 平方公尺核課期間內100 年至104 年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅（含有撤銷原按自用住宅用地稅率課徵地價稅之行政處分），100 年至101年各為新臺幣（下同）3 萬5,168 元、102 至104 年各為3萬3,423 元，合計為17萬605 元（下稱原處分）。上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦經決定駁回，仍不服遂提起行政訴訟。經臺灣新北地方法院105 年度簡字第126 號判決「原告之訴駁回」（下稱「原審判決」），上訴人不服，提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明、原審判決認定之事實及理由，均引用原審判決書所載。
三、上訴理由略以：
1.參照「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」第5 點，關於適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之申請日期，若因故遷出於查獲前再行遷入者，自用住宅用地之申請日期應為遷入時（即92年2 月20日、104 年12月29日），故104 年應依一般用地課徵地價稅，但92年至103 年已再行申請且符合規定。
2.既然，92年至103 年上訴人確實設籍於系爭房屋，關於92年是否申請自用住宅用地稅率課徵地價稅之舉證責任，參改制前行政法院36年判字第16號判例之意旨、行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277 條之規定，要求人民提出13年前申請之資料或存根，顯然過苛，上訴人雖主張有利於己之事實，舉證責任亦不應歸屬於上訴人。
3.依法被上訴人應說明上訴人因過失而違反何項義務，始得補稅處罰之。即使違反土地稅法第41條之協力義務，仍應斟酌過失之程度而定，況被上訴人可利用政府資訊及時查證，卻怠而不為，自與誠信原則有違。且上訴人收受92年至103 年之自用地價稅繳款書（課稅處分），即信賴自己已經完成92年之申請，當此處分被撤銷時，所受之差額稅捐及罰款，自得依行政程序法第120條申請補償之。
四、本院判斷：
1.本案上訴人提起上訴所論述之範圍包括補稅（17萬605 元）及處罰（6 萬8,590 元）部分，但實際上本案訴訟標的僅及於補稅部分，不包括裁罰部分，也不包括主張國家賠償部分（參見原審卷p79 ），故本院判斷僅審究補稅部分，核先敘明。
2.土地稅法第9 條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、第17條第1 項規定：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2 計徵：一、都市土地面積未超過3 公畝部分。二、非都市土地面積未超過
7 公畝部分。」、第41條規定：「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、第42條規定：「主管稽徵機關應於每年（期）地價稅開徵60日前，將第17條及第18條適用特別稅率課徵地價稅之有關規定及其申請手續公告週知。」可見，自用住宅用地為適用特別稅率之用地，就該地戶籍登記之變動者，屬適用特別稅率之原因、事實消滅之情形，依法應即向主管稽徵機關申報，這是地價稅為底冊稅之特性（底冊稅是指稅捐機關依據所掌握的稅籍資料，定期開徵並主動寄送稅單，交由民眾繳納的稅目。如使用牌照稅、房屋稅、地價稅等）。
3.正因為稅捐機關掌握之課稅資料，是一份編冊紀錄，而按照該底冊之內容核課相關之稅捐如地價稅。而自用住宅用地，若為都市土地，而面積未超過3公畝（300平方公尺）部分，在合於「土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記」、「且無出租或供營業用」者，得以適用特別稅率（千分之2 計徵）課徵地價稅，但是這些課稅資訊都不是稅捐稽徵機關所得掌控，就稅捐稽徵之經濟原則而言，就會要求民眾主動告知，故土地稅法第41條之規制模式：
①原則上適用特別稅率之用地，納稅義務人（地價稅為所有
權人）每次課稅週期開徵前都要申請。但為稅捐稽徵經濟原則編冊記錄管理即有必要（故稱底冊稅），而為求課稅之效率，業經核定用途而情況沒有變動者，自無需每期提出相同之資料再為申請，而稅捐機關再為核定。
②在如此徵納兩便宜的設計之下，有一個重要的前提「業經
核定用途而情況沒有變動」，若這個前提被破壞或調整時，納稅義務人的逐期申請就會回復。這是因為用途或適用特別稅率之要件發生變動，而這個變動是掌控在人民手上，因此才會有「適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報」之規制。
③這就是底冊記錄發生「記載內容」與「現實情況」不一致
時，就是要重新建製正確的底冊資料的時候，原則性的規範就會回復，亦即適用特別稅率之用地，地價稅納稅義務人每次課稅週期開徵前（前40日）都要申請。為求便捷，而規範成「適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報」。
④所以底冊稅不是不需要申報，就特別稅率的規範基礎還是
要申報，只是業經核定用途而情況沒有變動者，無需重複申報。但不表示只要是底冊稅就無關申報，堪見底冊記錄發生記載內容與現實情況不一致，如適用特別稅率之原因、事實消滅時，納稅義務人就有申報之義務。
4.在這樣的論證下，舉證責任的觀察，才會有實質意義。就刑事案件，檢察官所為之舉證，需達於通常一般人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度始可。而民事案件，當事人之舉證責任，僅達證據優勢程度之心證即可。但在行政訴訟事件，心證的程度到民事案件之程度即可（行政訴訟法第13
6 條準用民事訴訟法第277 條），而當事人未主張或抗辯之事項，法院仍應職權調查之（行政訴訟法第125 條）。關於職權調查部分，行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束；行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，行政訴訟法第125 條第1 項、第133 條前段分別定有明文，是行政法院在審理案件時應盡闡明義務，使當事人盡主張事實及聲明證據之能事，並盡職權調查義務，以查明事實真相，避免真偽不明之情事發生，惟如已盡闡明義務及職權調查義務後，事實仍真偽不明時，則作舉證責任之分配，使應負舉證責任之人負擔該不利之結果（參見最高行政法院94年度判字第58號判決），故當事人之客觀舉證責任並不能因法院採職權調查（證據）而免除。
5.本案爭點之重心在於上訴人戶籍變動（此為適用特別稅率之原因、事實消滅），上訴人於91年12月26日遷出，於92年2月20日遷入；另於104 年1 月12日遷出，並於104 年12月29日再度遷入；上訴人自用住宅用地之申請日期應為遷入時（即92年2 月20日、104 年12月29日），故自陳104 年應依一般用地課徵地價稅，但92年至103 年已再行申請且符合規定（應適用自用住宅用地稅率課徵地價稅），但稱雖主張有利於己之事實，惟舉證責任不應歸屬於上訴人。本件經原審（事實審法院）盡職權調查義務（參見原審卷p79-83）以查明事實真相，但仍無法直接認定「92年2 月間上訴人已再行申請」之事實，而該部分陷於真偽不明之下，則應負舉證責任之人就該承擔該不利之結果，而本案參照行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277 條之規定，上訴人主張有利於己之事實，舉證責任應歸屬於上訴人，上訴人自當承擔原審判決不利益之結果。至於上訴人其餘之攻擊防禦方法，與本案判斷之結論不生影響，而無一一論述之必要，附此敘明。
6.又證據資料如何判斷，為證據之評價問題，在自由心證主義之下，其證明力如何，是否足以證明待證之事實，乃應由事實審法院斟酌辯論意旨及調查證據之結果，自由判斷；苟其判斷無違反證據、經驗及論理法則等違法情事，即非法所不許。換言之，證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。從而，上訴論旨，求予廢棄原判決，難認有理由，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 6 月 16 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 陳金圍法 官 陳心弘上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 106 年 6 月 16 日
書記官 林淑盈