臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1號106年4月6日辯論終結原 告 傅吉田訴訟代理人 楊明哲 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美（局長）訴訟代理人 蔡中寧
王麗琪上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年11月2日台財法字第10513940170號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告之代表人原為何瑞芳，於訴訟繫屬中變更為許慈美，茲據變更後之新任代表人許慈美，具狀聲明承受訴訟（本院卷第33頁），核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣原告民國100及101年度綜合所得稅結算申報，分別漏報其配偶何綺華取自固揚綜合開發有限公司（下稱固揚公司）利息所得新臺幣（下同）381,100元及4,419,086元，經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）查獲，通報被告審理結果，併同其餘調整，分別歸戶核定綜合所得總額2,649,566元及6,211,562元，應補稅額66,231元及1,190,073元，101年度部分，並經被告依漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單、股利憑單之所得，按所漏稅額分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰，合計479,436元。原告就利息所得及101年度罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回決定，遂提起本件訴訟。
三、本件原告主張：㈠被告認定原告配偶取自固揚公司之金額屬利息所得，實有違
誤，按財政部83年6月16日台財稅字第831598107號函，訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。查吳國昌等人經營固揚公司等行為，業經臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）103年度金重訴字第13號判決認定屬犯罪行為，僅對於原告配偶之詐騙金額即高達4,500餘萬元，而吳國昌等人實質上僅係將其以違法手段所取得之高額本金，以小額分批部分給予被害人，再藉此詐騙更高金額，故就此部分之金額實難以認定為利息所得。又所得稅法之立法目的是應係基於當事人確實有實際所得才應納稅捐，原告配偶自吳國昌等人所收受之金額實質上屬損害賠償之填補，且不屬民法第216條第1項規定之所失利益，觀諸上開實務見解此部分自不應課稅。
㈡系爭收入實質上並非利息所得。課徵所得稅之目的是人民有
所得，但本件是吸金集團利用高額回饋騙取本金，詐騙集團支付之小額金錢僅係誘餌，事實上根本就是受害人的本金一部分，僅係藉此騙取更高額的金錢，受害人實際上根本就沒有所得。退步言之，縱認系爭收入屬於利息所得應予以課稅，亦請考量案件狀況及原告受害情節降低或免除罰鍰。
㈢退步言之，綜認原告應補納稅捐，惟當初吳國昌等人給付上
開金額時，其每筆轉帳明細上僅記載「跨行匯款曾俊瑋」，並未有任何利息等字眼，而原告配偶與吳國昌等人又曾簽定多份契約，故原告實難以確認該項確為利息所得，故縱有漏報，亦屬無心之過。按行政罰法第7條第1項規定，原告漏報該項所得之行為卻非出於故意或過失，實不應再予罰鍰等情。聲明：訴願決定、復查決定（即原處分）均撤銷。
四、被告則以：㈠本件係臺北市調查處查獲訴外人吳國昌等人違反銀行法第29
條規定，非銀行不得經營收受存款等業務，並由臺北地檢署檢察官起訴，經臺北地院103年度金重訴字第13號刑事判決（下稱臺北地院刑事判決）認定屬吸收資金之行為。而中信昌國際企業股份有限公司（下稱中信昌公司）藉由買賣土地標的物及中信昌公司股份之名義，收取投資者資金，再由固揚公司以售後租回土地與該等投資者訂定租賃契約，及以簽訂股份買賣契約書之方式，按約定比率給付收益，該給付之收益金額核屬支付個人（即原告配偶何綺華）貸出款項之利息收益性質，依銀行法第29條之1規定，堪認原告配偶所取得之款項，核屬所得稅法第14條第1項第4類之利息所得，顯非中信昌公司犯罪所得之返還，故被告依上開刑事判決、固揚公司國泰世華商業銀行整批借貸檔案內容清單及轉帳匯款單等相關事證，核認原告配偶100及101年度利息所得381,100元及4,419,086元，並無不合。
㈡本件中信昌公司對外與投資人簽立買賣契約，再由固揚公司
與投資人簽立租賃契約，形式上為「售後租回」或「以租代售」之外觀，實質上卻為對外向民間不特定人吸收資金之手法，投資標的並未實際轉讓由投資人支配使用，投資人出資目的，係為獲取相當每年之年利高達12%之收益，業經臺北地院刑事判決審認在案，是固揚公司按月給付原告配偶相當於投資款1%之收益，係依前揭契約約定比率給付收益，系爭年度尚無損害存在，亦無現存財產因損害事實發生而減少之情，自無所訴受領之給付為其所受損害之填補。縱原告配偶事後發現遭詐騙集團以高額報酬，誘騙錢財，其所受鉅額損失，應另案循司法途徑解決，非謂投資本金未取回前，於投資期間所收受按期給付之利息，均應視為填補損害，是原告所訴，顯係誤解。
㈢綜合所得稅結算申報採自動報繳制，納稅義務人應自行誠實
申報，俾符合稅法之強行規定。原告101年度綜合所得稅結算申報，漏報本人、配偶何綺華及受扶養親屬張甄庭營利、薪資、租賃、機會中獎及利息所得合計4,647,675元，原告未就實際所得辦理綜合所得稅結算申報，顯未善盡其應盡之公法義務，核有過失，非如原告所訴無任何故意或過失之情形，是本件違章事證明確，經被告按所漏稅額995,096元分別處0.2倍及0.5倍罰鍰合計479,436元，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，原處罰鍰並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所載事實，有101年度綜合所得稅核定通知書（處分卷第72頁）、100年度綜合所得稅核定通知書（處分卷第75頁）、101年短漏報所得額裁處書（處分卷第79頁）、101年度綜合所得稅已申報核定稅額繳款書（處分卷第81頁）、100年度綜合所得稅已申報核定稅額繳款書（處分卷第82頁）、復查決定書（本院卷第13頁）及訴願決定書（本院卷第19頁）等件可稽，堪予認定。原告就漏報其配偶之利息所得金額不爭執（本院卷第65頁筆錄），故本件應審酌事項厥為系爭取自訴外人固揚公司之款項，是否為所得稅法第14條第1項第4類之利息所得？原告主張係所受損害之填補，免納稅捐及裁處罰鍰，是否有理由？
六、本院查：㈠利息所得部分：
1.按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得……。」及「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」為行為時所得稅法第14條第1項第4類及第15條第1項前段所明定。
2.原告及其配偶何綺華100及101年度綜合所得稅結算申報，以原告為納稅義務人，分別漏報何綺華取自固揚公司利息所得381,100元及4,419,086元，被告依臺北市調查處通報及查得資料，併同其餘調整，分別歸戶核定綜合所得總額2,649,566元及6,211,562元。茲原告未依所得稅法第71條規定期限辦理綜合所得稅結算申報，經審理違章成立，除歸併核定上開所得總額，補徵應納稅額66,231元及1,190,073元等情，為原告所不爭執。惟主張其係受詐騙，系爭所得381,100元及4,419,086元，實質上係將犯罪所得歸還予原告之配偶，屬所受損害之填補，並非利息所得，依法免納稅捐云云。
3.惟查：⑴系爭所得源於訴外人中信昌公司先與原告配偶何綺華簽訂
土地售後買回契約，再由固揚公司與何綺華簽訂租賃契約書，租賃標的即上開買回契約之土地，每年給付何綺華等12%之報酬，另有以簽訂股份買賣契約書之方式吸引投資，實則係吸收原告配偶何綺華等投資人之資金。其方式如下：中信昌公司於98年5月15日以4,000餘萬元購買嘉義縣○○鄉○○○段○○○○號等14筆土地共計6,706.57平方公尺（約2,032坪），99年間又以5,000餘萬元購買金門縣○○鎮○○段土地，訴外人吳國昌等人設立中信昌公司及固揚公司，共謀以投資上開土地為名，藉以招攬不特定人投資，其模式為：以每3.3平方公尺（1坪）土地為單位，每個單位以12萬5千元出售，投資人需投資1個單位以上，每個單位每年給付投資人12%之投資報酬。而投資人投資後即由中信昌公司與投資人簽訂「不動產預定買賣契約書」（契約號碼前英文代碼為CHC、CHG者，分別代表嘉義土地、金門土地），約定合約簽約後滿3年以上4年以下以買賣價金原價請求中信昌公司「買回」，投資人同時再與固揚公司簽訂不動產租賃契約書，約定由固揚公司以投資金額之1%為每月之租金向投資人回租前開土地。又於101年5月間起，吳國昌等人再改以投資中信昌公司股份為名，招攬不特定人投資，其模式為：由曾俊瑋為名義出賣人，以每股65元之價格出售中信昌公司股份，並與投資人簽訂股份買賣契約書，約定投資人每年每1,000股之股份可以獲得7,800元之股息（相當於年息12%計算之股息）等情，案經臺北市調查處查獲並由臺北地檢署檢察官起訴吳國昌等人違反銀行法第29條規定，非銀行不得經營收受存款等業務在案，有中信昌公司投資人投資明細統計表（處分卷第92頁）、不動產預定買賣契約書、租賃契約書（處分卷第94至158頁）、固揚公司國泰世華商業銀行整批借貸檔案內容清單及轉帳匯款單影本（處分卷第160至191頁）、臺北地院刑事判決（處分卷第221至303頁）可稽。簡言之，中信昌公司對外與投資人簽立「買賣契約」，再由固揚公司與投資人簽立「租賃契約」，形式上為「售後租回」或「以租代售」之外觀，實際上卻為對外向民間不特定人吸收資金之手法；中信昌公司所謂出售嘉義、金門土地，與投資人所訂立之合約乃預定買賣契約，約定權利持有期間為3年，並非土地買賣合約，雖購買標的單位以「坪」計算，惟土地並未具體分割，亦未辦理移轉登記，投資人並未取得土地所有權之應有部分，而係由中信昌公司回租予固揚公司，約定以投資人買賣價金12%為「年租金」，每月可領取相當於1％之租金（本院卷第114至146頁，原告配偶何綺華與中信昌公司協議條款），3年後可續約或要求中信昌公司原價買回，實際上等同收受投資人之款項，每年給付12％之利息（後減至9.6％），則投資人收取之款項性質應屬利息所得，堪予認定。有關中信昌公司股票之買賣，依證人在刑事庭供證，係以二年到期如順利上市櫃，則可跟中信昌公司解約，中信昌公司會將投資款項退回等語，吸引投資，形式上雖為股份之買賣，惟買受人（投資人）按月每1000股可獲得7,800元之股利股息收益（相當於年息12％，見本院卷第99至113頁），此股利股息之性質亦為利息所得。
⑵原告配偶何綺華於100年至102年間分別以簽訂不動產預定買賣契約書、租賃契約書及股份買賣契約書等方式投資。
而固揚公司於上開契約書約定投資期間，依約每月匯入款項：100年度合計381,100元（截至100年12月前投資4筆，金額計7,625,000元。100年8月至12月計5個月，按月取得76,220元，計算式：7,625,000元x12% x1/12＝76,250元，扣除匯費30元，每月為76,220元。76,220元x5月＝381,100元，見原處分卷第92頁及訴願不可閱覽卷第55、152頁暨本院卷第69至73頁），及101年度合計4,419,086元（101年1月取得212,886元，2月取得281,220元，3月取得515,220元、4月至10月按月取得476,220元，11月取得76,220元，見訴願不可閱覽卷第56頁、本院卷第73至79頁）予原告配偶何綺華，均為原告所不爭執，堪信為真實。再依據原告配偶與中信昌公司簽訂不動產預定買賣契約書，及固揚公司簽訂之不動產租賃契約書（見原處分卷第114頁至158頁）之第三條租金（原處分卷第154頁）約定每月應支付1,250元，但原告配偶事實上並未取得標的物所有權，即由固揚公司按契約規定之固定比率給付原告之配偶，該約定比率給付收益，核其性質應屬利息；又由原告配偶與中信昌公司簽訂之股份買賣契約書（見原處分卷第93頁至第113頁）第七條特約事項（原處分卷第112頁），約定每年1000股股份可享有中信昌公司股利股息7,800元，核與契約書所載依年利率12%按月給付相符，亦為利息所得。
雖系爭款項以訴外人曾俊瑋名義匯款及無利息字樣，依前述系爭所得為利息所得，不因匯款名義及註記影響其性質。綜上，原處分認系爭原告配偶所取得之款項，屬所得稅法第14條第1項第4類之利息所得，核無不合。
⑶原告雖主張系爭所得實質上屬所受損害之填補，並非利息
所得，依法免納稅捐云云。惟查原告配偶何綺華與中信昌公司簽訂之不動產預定買賣契約書（簽約期間100至101年），約定簽約後1年內不得請求買回，1年以上未滿2年者，以50%請求買回，而原告配偶何綺華與中信昌公司約定持有期間為3年；股份買賣契約書均於101年間簽訂，約定每筆投資期間均為2年，2年內未獲曾俊瑋書面同意，不得轉讓他人，可見原告配偶何綺華受領系爭款項時，其投資尚不得請求買回或不得轉讓，且事實上何綺華也沒有請求買回，系爭款項難謂屬投資款項之返還。且此種以高利息吸引投資者之吸金手法，吸金者初期為取信及誘使投資者加碼投資或不起疑心，在投資初期，均依約匯入每月之利息予投資人，是對照前開證據，堪認系爭款項並非投資款之返還，系爭領取之利息，縱係吸金者為取信投資人而給付，原告嗣後本金無法取回受有巨額損害，惟其既屬利息所得，依前述所得稅法規定即應計入申報，且所得稅法並無得減除納稅義務人投資損失之規定，原告主張系爭利息所得免稅，委不足採。
⑷縱原告配偶事後發現遭詐騙集團以高額利息，誘騙錢財，
其所受巨額損失，核屬渠等間私法之債權求償問題，應另循司法途徑解決，系爭款項乃投資期間所收受按期給付之股息，原告主張應視為填補損害云云，容有誤解，自不可採。
4.綜上所述，原處分即復查決定認系爭所得屬利息所得，已超過當年度規定之免稅額及標準扣除額之合計數，惟未依行為時所得稅法第71條規定期限辦理綜合所得稅結算申報，經審理違章成立，歸併核定原告100及101年度所得總額2,649,566元及6,211,562元，應補稅額66,231元及1,190,073元，於法並無違誤。
㈡罰鍰部分：
1.按所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）關於所得稅法（綜合所得稅）第110條依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就納稅義務人已依規定辦理結算申報，然有漏報或短報應課稅所得額情事者，如短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無夫妻所得分開申報逃漏所得稅、虛報免稅額或扣除額、以他人名義分散所得之情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰；短漏報屬上開以外之所得，且無夫妻所得分開申報逃漏所得稅、虛報免稅額或扣除額、以他人名義分散所得之情形者，處所漏稅額0.5倍之罰鍰。短漏報所得如同時有屬上開各種情形之所得者，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。而上開裁罰倍數參考表，係主管機關財政部為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅、所得基本稅額條例等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，自得適用。
2.次按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」第8條規定：「不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。」。
3.現行綜合所得稅制係採自行申報制，納稅義務人須誠實報繳，有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定之國民義務，是納稅義務人皆有誠實納稅之注意義務。且納稅事實之發生皆源於納稅義務人之生活事實，是納稅義務人有能力加以注意。如因故意或過失有短漏報所得稅，稽徵機關自得依規定裁處罰鍰。本件原告就101年度之申報行為構成違章，雖非故意違反申報義務，但其應注意、能注意而未注意申報，自有過失，應予論罰。本件違章事證明確已如前述，被告依前開規定，參據上開裁罰倍數表，就101年度系爭漏報利息所得4,419,086元，處所漏稅額0.5倍之罰鍰，其餘漏報則處所漏稅額0.2倍罰鍰，再分別按各該所得比例計算漏稅額為479,436元（原處分卷第69至72頁、第79頁），洵已考量原告違章情節而為適切裁罰，核無不合。
至於100年度則無漏稅額，故免罰（原處分卷第76頁），併予敘明。
七、綜上，原告上開主張各節，均非可取。原處分（即復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分（即復查決定），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 4 月 20 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 闕 銘 富法 官 林 妙 黛
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 4 月 20 日
書記官 劉 育 伶