臺北高等行政法院判決
106年度訴字第749號107年4月12日辯論終結原 告 曾楊杰訴訟代理人 林清漢 律師
侯銘欽 律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 馮世偉
鄧鳳如上列當事人間債務人異議之訴事件，原告提起行政訴訟，經臺灣新竹地方法院以105年度訴字第921號民事訴訟裁定移送前來，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告之姑即訴外人曾鈺鳳（原名：曾玉鳳）滯欠民國93年至100 年營業稅、營利事業所得稅（下稱營所稅）及綜合所得稅（下稱綜所稅），經被告分別於103年1月至104年7月間移送法務部行政執行署新竹分署（下稱新竹行執分署）執行，嗣原告於104年8月12出具擔保書擔保曾鈺鳳93年及100年度營業稅、營所稅及綜所稅（新竹行執分署103年度營稅執特專字第6287號至6292號、103 年度營稅執特專字第18630號至18633號、103年度營所稅執專字第28019號至28023號、103年度綜所稅執特專字第40769號至40772號、103 年度綜所稅執專字第46493號至46494號、104 年度營所稅執字第29643號 之行政執行事件，下合稱曾鈺鳳行執事件）稅捐債務分期繳納至105年8月30日繳清，如任何一期未依限繳納，新竹行執分署得廢止分期繳納核准命令，並依行政執行法（下稱行執法）第18條逕對擔保人之財產執行。嗣曾鈺鳳行執事件因曾鈺鳳未依分期規定繳納稅款，新竹行執分署以原告簽署之擔保書為執行名義（105年度他執字第10號事件，下稱相關行執事件）對其財產執行，並於105年11月14日查封原告所有之不動產，原告不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠因曾鈺鳳滯納稅金，經被告移送新竹行執分署執行，並於
104年8月12日申請分期繳納時，覓得訴外人即原告之父母曾文發、李湘羚、原告之兄曾宥榮3 人同意為擔保人，其中曾文發於當日親自到場書立擔保書，另李湘羚及曾宥榮
2 人因無法到場，乃出具委任書由原告於104年8月12日前往新竹行執分署辦理，且製作執行筆錄略以「我是曾楊杰，今日代理我母親李湘羚及我哥哥曾宥榮2 人到場辦理我姑姑曾鈺鳳欠稅案件代清償相關事宜（提出委任書2 份）」、「李湘羚及曾宥榮2 人願意提供名下所有…代償義務人之欠款」、「（問：本分署將於今日就上開不動產函請地政機關辦理查封登記，嗣義務人之欠款依其承諾方式履行完畢，再行啟封，若未履行，同意逕行拍賣程序，以拍得價金清償欠稅，李湘羚及曾宥榮二人是否同意？）同意。」依民法第103條第1項規定、最高法院18年上字第1727號、17年上字第1118號判例及98年度台上字第1925號裁判意旨，可知原告僅係代理李湘羚及曾宥榮2 人，非以共同擔保人及代理人身分簽具擔保書。單就擔保書及分期繳納申請筆錄之文義所載，是否可明簽立者須負全部清償之責尚有疑義，解釋上應作有利於原告之解釋。
㈡被告明知原告係代理李湘羚、曾宥榮辦理曾鈺鳳欠稅清償
事項，卻於查知原告名下有多筆不動產後，利用原告「急迫、輕率」，未明確告知相關法律效果，即要求原告簽立擔保書，並持之執行原告之財產，顯然違背誠實信用原則。曾鈺鳳表示願供曾文發、李湘羚、曾宥榮名下共有6 筆不動產（詳見曾鈺鳳行執卷二第16頁所示，合計3 筆土地及3 幢建物，3幢建物分別坐落於3筆土地上，若以房地合觀，應為3 筆房地）作為擔保時，應足擔保所積欠稅款，證人呂錚怡稱要求原告簽立擔保書擔任保證人，係經鑑價及調閱土地登記謄本後發現該3 筆房地上有高額抵押權設定，不足擔保所欠稅款，然鑑價及調閱謄本行為均係事後依職權查詢方知，於製作分期繳納申請筆錄（下稱分期筆錄）時無從查知，按常理推斷，曾鈺鳳已自承前開不動產合計有新臺幣（下同）6 千萬元價值，若已足擔保積欠稅款，自無需要求原告再簽立擔保書擔任保證人。又依行執法第18條規定，應立擔保書，始得為執行名義。呂錚怡證稱物保僅須制作執行筆錄即可，人保始需立擔保書，顯已違反上開規定。且分期繳納申請是否需同時具備物保及人保，亦無明確規範，呂錚怡雖證稱義務人需覓得保證人作為申請分期繳納之要件，然是否有此一規範，無從得知，縱有，亦係行政機關內部辦案程序，原告並不知悉。被告顯係於事後調閱財產明細及不動產鑑價後，得知原告有資力為清償，方以原告有於擔保書及分期筆錄上簽名，應負擔保責任，完全忽略原告係代理李湘羚、曾宥榮簽名之真意。再者，自分期筆錄第3 點觀之，其載「義務人應另覓擔保人書立擔保書狀，或提供相當之擔保，或出具票據以擔保義務人按期履行」，文義解釋上應係義務人曾鈺鳳得選擇以尋覓擔保人或提供擔保物或出具票據之方式，任一足擔保所欠稅款即可申請分期繳納，曾鈺鳳於受訊問時已表示願提供位於新竹湖口之3 筆房地作為擔保（雖分別登記在曾文發、曾宥榮、李湘羚名下，但已取得該3 人同意），提供擔保物本不以自身所有為限，以第三人之不動產設定擔保者亦無不可，曾鈺鳳既選擇以提供擔保物之方式，應已符合申請分期繳納之要件，呂錚怡證稱「辦理分期繳納需同時提供物保及人保」，與筆錄文義顯有出入。
㈢呂錚怡又證稱「擔保書是事先就打好，跟分期繳納筆錄一
起拿給原告簽」。然擔保書性質上係定型化行政契約，參酌民法第247之1及消費者保護法中定型化契約專章之規定，應有準用或類推適用之餘地，縱認行政契約本質上與私法上商業契約不同，然不得以此而免除行政機關於訂定定型化契約時仍有給予審閱時間、條款明示、舉證責任等義務。且原告於104年8月12日到達新竹行執分署後立即製作執行筆錄，再接續製作分期筆錄，隨後由呂錚怡持分期筆錄即事前即製作之擔保書，交由原告一同簽名，原告並無充裕時間詳細閱讀或了解擔保書內容，擔保書中所載「具擔保書人願就義務人其餘未繳清之應執行金額，擔負全部清繳責任，並願逕受強制執行」等文字，亦未見以變色、放大、加底線等顯著方式明確使原告能一目瞭然，就此一嚴重影響原告權益之事項，在場執法人員自有告知及闡明義務，使原告能明確知悉擔保書內容及後續法律效果，呂錚怡僅泛稱「原告是高職畢業，不可能不清楚擔保書內容」，未考量一般民眾不諳法律，且處於緊張無措之情境下，往往在尚未了解利弊得失下即半推半就簽名，原告於製作執行筆錄時，即已提出委任書狀，並表明係代理李湘羚及曾宥榮到場辦理欠稅相關擔保事宜，被告在明知之前提下，於原告簽立以自身為擔保人之擔保書狀前，自有加重告知之義務存在，在場執法人員未盡告知義務，違反原告真意，構成程序違法。再由證人曾文發稱「我104年8月12日到新竹分署是要去保我妹妹（曾鈺鳳），我老婆（李湘羚）及曾宥榮沒空，叫曾楊杰代理。」「我聽到我妹妹被拘提，很緊張，趕緊簽名，曾楊杰是代理。」「簽擔保書是用房子保我妹妹。」亦可明原告僅係代理人，且擔保書之法律效果究係負全部清償責任或僅以特定不動產負擔保責任，被告並未闡明使曾文發知悉。另呂錚怡證稱原告於簽立擔保書後，在短暫之時間內將名下3 筆不動產設定抵押。惟該抵押權設定早於立擔保書前，業已設定，此僅涉及原告個人理財規劃，與本件並無關聯。原告係代理李湘羚及曾宥榮簽立擔保書，本無預料自身財產將一併設定擔保。
㈣新竹行執分署已就曾文發、李湘羚及曾宥榮3 人之不動產
執行，然又以前開由原告代理李湘羚及曾宥榮所書立之擔保書，依強制執行法第4 條第1項第6款之規定為執行名義，查封原告所有坐落新竹縣竹北市○○段○○○ ○號土地及其上同段455建號房地、新竹縣○○鄉○○段124之4、124之6 、124之15及125地號土地（下合稱原告房地），是本件應有執行名義成立前，如有債權不成立或消滅或妨礙債權人請求之事由發生情形，依強制執行法第14條第1 項、第2 項規定提起債務人異議之訴，請求撤銷新竹行執分署
105 年度他執字第10號執行事件（下稱相關行執事件）對原告所有不動產所為之強制執行。
㈤是原告聲明：
⒈被告不得執原告於104年8月12日書立之擔保書及分期筆錄對原告進行行政執行程序。
⒉相關行執事件對原告所為之強制執行程序應予撤銷。
三、被告則以：原告於104年8月12日於新竹行執分署書立之擔保書，確由原告簽名，且依當日所附分期筆錄所載，原告已於擔保人欄位簽名且有「簽章後並另立擔保書狀」字樣提醒。
而曾宥榮及李湘羚出具之委任書，僅係委任原告於當日同意將其名下不動產及建物由新竹行執分署查封以代清償義務人之欠款，且已於當日執行筆錄載明，是上開委任書與原告所書立之擔保書不同，該擔保書並非受委任授權範圍。原告既在本件行執程序中出面擔保上開稅捐主債務，則在稅捐主債務繫屬於執行機關之期間內，依行執法第18條規定，自得對其財產逕為執行之。因此，原告對債權人所負擔之債務並非稅捐債務，而是公法上之保證債務。再者，依上開說明可認本件分期筆錄及擔保書均有效成立。況本件擔保書已載明曾鈺鳳不清繳時，原告願負清繳責任，是本件因曾鈺鳳未於核准之分繳期限內繳清稅捐，依行執法第18條規定，新竹分署對原告不動產執行，尚無不合，並聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有原告104年8月12日擔保書、曾鈺鳳104年8月12日分期筆錄、曾宥榮104年8月12日委任書、李湘羚104年8月12日委任書、原告104年8月12日執行筆錄等件附於被告答辯卷、曾鈺鳳行執事件卷、相關行執事件卷及本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：相關行執事件因曾鈺鳳未依分期規定繳納稅款，新竹行執分署以原告簽署之擔保書為執行名義對其財產執行，進而查封原告所有之不動產，於法是否有據。
五、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「擔保人於擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其
負清償責任者，行政執行處於義務人逾前條第一項之限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之。」為行執法第18條所規定。
㈡本件原告之姑即訴外人曾鈺鳳滯欠93年至100 年營業稅、
營所稅及綜所稅，經被告分別於103年1月至104年7月間移送新竹行執分署執行，嗣原告於104年8月12出具擔保書擔保曾鈺鳳行執事件稅捐債務分期繳納至105年8月30日繳清，如任何一期未依限繳納，新竹行執分署得廢止分期繳納核准命令，並依行執法第18條逕對擔保人之財產執行。嗣曾鈺鳳行執事件因曾鈺鳳未依分期規定繳納稅款，新竹行執分署以原告簽署之擔保書為執行名義對其財產執行，並於105 年11月14日查封原告房地等事實，有原告書立之分期筆錄、擔保書附卷可稽（臺灣新竹地方法院〈下稱新竹地院〉卷一第15、23頁），業已符合上開行執法第18條規定之要件，合先敘明。
㈢原告雖主張：曾鈺鳳因滯納稅金，於104年8月12日申請分
期繳納時，覓得原告之父母曾文發、李湘羚、原告之兄曾宥榮3人同意為擔保人，其中李湘羚及曾宥榮2人因無法到場，乃出具委任書由原告於104年8月12日前往新竹行執分署辦理，是原告僅係代理李湘羚及曾宥榮2 人，非以共同擔保人及代理人身分簽具擔保書；至於其之所以簽立上開擔保書及分期筆錄，完全是曾鈺鳳行執事件書記官呂錚怡叫其與其父曾文發簽，其見曾文發簽了，其在輕率、急迫之下就簽了，惟其並非以自己擔任曾鈺鳳擔保人之意思而簽，且擔保書、分期繳納申請筆錄是否須負全部清償之責尚有疑義，解釋上應作有利於原告之解釋；又簽立分期筆錄前，被告或曾鈺鳳行執事件承辦書記官應準用或類推適用民法第247之1及消保法中定型化契約專章給予審閱時間、條款明示、舉證責任等義務之規定在場執法人員未盡告知義務，違反原告真意，構成程序違法等情為主張，並提出執行筆錄、委任書2 件為證（參新竹地院卷一第18至21頁）。茲以：
⒈經核分期筆錄，其中第3 點業已記載：「義務人應另覓
擔保人書立擔保書狀，或提供相當之擔保，或出具票據以擔保義務人按期履行。」原告亦自承與其父曾文發在分期筆錄擔保人欄位親自簽名（新竹地院卷一第15頁）由上開條文係分將義務人「另覓擔保人書立擔保書狀」、「提供相當之擔保」、「出具票據」3 種情形分別臚列，且其間並以「或」字分隔，即分別代表「人保」、「物保」及「簽發票據擔保」3 種情形，僅有在「人保」之情形始需書立擔保書狀，其餘2 種情形則不與焉，此亦與前揭行執法第18條規定相符。次核原告自承其親自書立之擔保書（新竹地院卷第23頁）亦清楚記載：「具擔保人曾楊杰因……茲擔保義務人曾鈺鳳……應向移送機關（按即被告）依下列方式繳清：……其中如有一期未依約履行時，即視為全部到期，分署得廢止分期繳納之核准，具擔保人願就義務人其餘未繳清之應執行金額，擔負全部清繳責任，並願逕受強制執行。附表（擔保人擔保範圍及擔保金額：103 年度稅執字第6287號等共22件執行案件，待執行金額共計3,527萬3,937元（滯納金額另計）」等字句，是無論依分期筆錄抑或擔保書之記載，均已清楚表示原告既簽立分期筆錄及擔保書，其即擔任曾鈺鳳行執行件債務之保證人（人保），並無原告主張單就擔保書及分期筆錄之文義所載，簽立者是否須負全部清償責任尚有疑義之情形。
⒉本院為求審慎，特就此節訊問證人呂錚怡，證人呂錚怡
具結證稱：其為曾鈺鳳行執事件及相關行執事件的承辦書記官，曾鈺鳳是全國列管的滯欠大戶，在國稅局於移送行執前即脫產，移送後屢傳不到，且將戶籍遷到鶯歌，但實際住在湖口，所以向新竹地院聲請拘票，在104年8 月12日在湖口住處附近的省道，將駕車中的曾鈺鳳攔截拘提到案，因當天如曾鈺鳳沒有提出適當的清償條件，新竹行執署原本要聲請管收，所以曾鈺鳳到場就表示願意辦理分期，並提供湖口3筆各值2千萬元之房地（均非其名下），一筆信託給曾宥榮，一筆是登記在曾文發名下（即曾鈺鳳的現住處，移送前贈與給曾文發），一筆登記在李湘羚名下，但經行執官當場調閱建物謄本，發現這3 筆房地均有高額抵押，扣除抵押權後，殘值共僅值2千萬元（嗣經鑑價，此3筆房地未扣除抵押權前僅各值1千5百萬元），而分期筆錄上載明滯納金額為35,273,937元，3 筆房地根本不足擔保滯納金，且曾鈺鳳當天只願先繳50萬元，因擔保不足無法完成分期條件而放人，故新竹行執署才請原告及曾文發擔任保證人（即人保），始完成分期程序，參分期筆錄第3 點，辦理分期一定要有擔保人，且擔保人要簽擔保書狀，並在分期筆錄擔保人欄下方也特別註明簽章，而擔保書也有載明擔任全部繳清責任，並願逕送強制執行。在辦理分期繳納前，新竹行執署對原告及曾文發財產狀況都已經先行調查，曾文發名下只有上述湖口的一間房子，原告名下有另外的不動產，所以才會請原告自己擔任擔保人的人保，因為原告有資力可擔任擔保人。其要求原告本人簽立擔保書擔任人保的時候，已清楚告知原告由其本人擔任擔保人，而非代理其母、兄為擔保人，且當時行執官業已在場等語（見本院卷第82至84頁）。綜觀證人呂錚怡之上開證述，條理次序極為分明，並無何違反常情之處，且與曾鈺鳳相關行執事件卷證並無齟齬，另參諸其僅係曾鈺鳳行執事件承辦之公務人員，與原告並無怨隙，其當無甘冒偽證重罪刑責而為虛偽證述之理，是證人呂錚怡之證言，當與證據及事實相符，洵堪採信。是原告僅泛稱呂錚怡趁其急迫、輕率使其簽立擔保書及分期筆錄，非但未就此有利之情事為何舉證，且其既陳稱：
係因其父曾文發簽了，其就簽了等情，均未見有何急迫、輕率之情事，且揆諸原告亦不否認其具有高職畢業學歷（見本院卷第119至120頁），以其學識亦無不知簽立上開書面所具備法律上之意義，是原告此部分之主張，亦非可採。
⒊至於原告另主張本件被告或曾鈺鳳行執事件承辦書記官
應準用或類推適用民法第247條之1及消保法中定型化契約專章給予審閱時間、條款明示、舉證責任等義務之規定在場執法人員未盡告知義務，違反原告真意，構成程序違法等情。姑不論本件所涉係行政契約，並非民法或消保法中之私法契約關係，且綜觀前述證人呂錚怡之證詞，其既於原告簽立分期筆錄及擔保書前已明確告知原告擔任人保責任等語，則原告此部分之主張，亦無從免除其應負曾鈺鳳行執事件債務保證人之責。
㈣原告雖復以：曾鈺鳳當初所提供曾文發等所有3 筆房地供
擔保時，市價合計6 千萬元，應足擔保所積欠稅款，證人呂錚怡於製作分期筆錄時並無從查知上開3 筆房地是否設定抵押，其鑑價及調閱謄本行為均係事後依職權查詢方知，其竟在上開3 筆房地擔保足供積欠稅款之情況下，另行要求原告簽立擔保書擔任保證人，是上開證言是證人主觀的認知，原告不了解其內心的真意等情為主張。惟訊據證人呂錚怡係證稱：104 年8月12日早上8時15分拘提曾鈺鳳到案，9時20分開始訊問曾鈺鳳，曾鈺鳳就說要提出湖口3筆房地當物保，但均非在其名下，所以新竹行執署給曾鈺鳳相當時間聯絡所有權人，請他們準備，所有權人如果無法親自到場，則要提出委任狀。下午2 時10分原告及曾文發到場，所以新竹行執署先作原證4 之執行筆錄，是針對物保代履行的動作；惟經行執官當場調閱不動產謄本，發現這3 筆房地均有高額抵押，扣除抵押權後，殘值共僅值2千萬元，3筆房地根本不足擔保滯納金，且曾鈺鳳當天只願先繳50萬元，因擔保不足無法完成分期條件而放人，故新竹行執署才請原告及曾文發擔任保證人等語甚明，即於104年8月12日曾鈺鳳提出以曾文發等所有3 筆房地擔保時，行執官旋即調閱不動產謄本，當場發現悉設定高額抵押而不足擔保，是原告上開關於新竹行執署人員係事後調閱謄本及鑑價始發現上開3 筆房地不敷擔保，原告根本不應為保證人云云，洵與證據及事實相悖，自無可採。再者，縱以原告先係以李湘羚、曾宥榮2 人之代理人身分赴新竹行執署，亦不表示其不能再以本人之身分任曾鈺鳳系爭稅捐債務之保證人，是原告此部分之主張，亦不足為其有利之認定。
六、綜上所述，證人呂錚怡之證詞與證據及事實相符，洵堪可採；本件原告之主張，均無可採。從而，原告提起本件債務人異議之訴，請求判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及陳述經本院詳加審酌後，或與本件之爭執無涉，或對本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 4 月 26 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 許 瑞 助
法 官 蕭 忠 仁法 官 鍾 啟 煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 107 年 4 月 26 日
書記官 吳 芳 靜