臺北高等行政法院判決
106年度訴字第757號106年9月28日辯論終結原 告 吳水源訴訟代理人 吳啟豪 律師被 告 法務部行政執行署桃園分署代 表 人 吳義聰（分署長）訴訟代理人 黃裕鈜上列當事人間有關行政執行事務事件，原告不服法務部中華民國
106 年3 月31日法訴字第10613502020 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件原告起訴後，被告之代表人已由劉邦繡變更為吳義聰，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：㈠財政部北區國稅局（原財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所
，下稱移送機關）因訴外人李宗明滯納80年度綜合所得稅及罰鍰（下稱系爭欠稅），於86年7 月間移送臺灣桃園地方法院（下稱桃園地院）執行，執行案號為86年度財執專字第4669號、第4670號。李宗明為求分期繳納系爭欠稅，提供第三人孫秀容所有桃園市中壢區（原桃園縣中壢市○○○段7-89及同段7-90地號土地（以下合稱系爭土地）為擔保，於86年8月26日由李宗明、孫秀容及移送機關共同訂立土地、建築改良物抵押權設定契約書（下稱抵押權設定契約書），就系爭土地辦理最高限額抵押權（下稱系爭抵押權）設定登記，並限李宗明於87年6月30日前繳納完竣，逾限繳日期未繳納稅款時，即同意由債權人持抵押物移送法院強制執行。再於同年月27日由孫秀容出具同意書（下稱系爭同意書），並以移送機關為第1順位抵押權人，於該日完成抵押權設定登記。
㈡嗣移送機關因系爭欠稅已屆清償期，仍未獲清償，向桃園地
院聲請裁定准予拍賣抵押物即系爭土地，並於93年1 月7 日取得92年度拍字第2021號拍賣系爭土地裁定（下稱系爭裁定），該裁定於93年1 月27日確定，因前揭系爭欠稅之執行案件業移撥由法務部行政執行署桃園行政執行處（已於101 年
1 月1 日改制為桃園分署，下稱被告）繼續執行，執行案號：92年度綜所稅執特專字第73251 號、第73252 號，移送機關於94年間函請被告強制執行系爭土地，嗣被告於103 年4月9 日拍定系爭土地，繼於103 年5 月23日製作完成分配表（下稱系爭分配表），原定於103 年6 月19日實行分配，原告為系爭土地之第2 順位抵押權人，因不同意系爭分配表所載移送機關之債權，於103 年6 月17日具狀聲明異議，並經移送機關於103 年6 月19日至實行分配現場提出反對陳述，原告遂對移送機關提起分配表異議之訴，經臺灣高等法院於104年3月24日以103年度上字第1452號判決（下稱系爭判決1）駁回原告之請求，再經最高法院於105年8月29日以105年度台上字第1379號判決（下稱系爭判決2）駁回上訴而確定。原告不服，於105年9月6日具狀向被告聲明異議，被告認原告異議無理由，加具意見送法部行政執行署，該署認其異議無理由，以105年10月31日105年度署聲議字第104號聲明異議決定書（下稱系爭決定書）駁回原告之異議。原告仍不服，於105年12月9日提起訴願，經法務部訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠最高法院105 年度台上字第1379號民事判決內容略以：「上
訴人主張拍賣抵押物裁定並非行政執行之執行名義，本件亦無擔保書狀存在，桃園分署不應受理執行等語。惟查依強制執行法第四十一條第一項規定提起之分配表異議之訴，僅得就債權存否或分配金額為爭執，此觀同法第三十九條第一項規定自明。拍賣抵押物裁定是否為行政執行法第十三條第一項第二款所指之執行名義，本件有無擔保書狀存在，均非分配表異議之訴所得審究。」是以，本判決實未審究「拍賣抵押物裁定是否為行政執行法第13條第1 項第2 款所指之執行名義」、「本件有無擔保書狀存在」之爭點，故無爭點效之適用。
㈡行政執行法第18條規定，既係於「87年11月11日修正公布、
90年1 月1 日施行」之新增修文。依時序而言，孫秀容於86年8 月27日抵押權設定登記及所書立之「同意書」，自非其後才修正公布、施行之行政執行法第18條所規定之「擔保書狀」。遑論，抵押權設定登記，亦根本並非現行行政執行法第18條所規定之「擔保書狀」，亦即縱假定於現行行政執行法第18條施行後，抵押權設定登記亦絕非現行行政執行法第18條所規定之「擔保書狀」。
㈢依抵押權設定契約書中設定原因之記載及孫秀容簽訂之同意
書，足見孫秀容只是提供二筆土地為物上擔保，絲毫未見有何行政執行法第18條所規定「擔保人於擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其負清償責任者」之情節，故自殊無同法第18條所規定「行政執行處於義務人逾前條第一項之限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之」之可言㈣依大法官會議第379 號解釋意旨，足見原先所有權移轉登記
所據「具有自耕能力」之事由，如經查明承受人不具備自耕能力而撤銷自耕能力證明時，原登記之地政機關自得撤銷前此准予登記之處分，逕行塗銷其所有權移轉登記，而無權利能力人登記為土地所有權人之情形，較諸無自耕能力人登記為土地所有權人之情形，益為嚴重，故財政部北區國稅局中壢稽徵所雖經登記為抵押權人，實無任何效力可言。
㈤系爭抵押權之登記名義人係財政部台灣省北區國稅局中壢稽
徵所，惟拍賣抵押物裁定所載之聲請人卻是財政部台灣省北區國稅局，故財政部北區國稅局中壢稽徵所係「無執行名義，而函請被告強制執行」㈥並聲明求為判決：訴願決定、聲明異議決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：㈠原告提起本案行政訴訟之事實與理由，核與原告前次提起分
配表異議之訴與歷次答辯之內容幾乎相同，最高法院與臺灣高等法院就前次分配表異議之訴之判決內有關原告提出之重要爭點既已審斷，原告不應再持相同事實原因及理由，再次提起行政訴訟。
⒈按「學說上所謂之爭點效，係指法院於確定判決理由中，就
訴訟標的以外當事人所主張之重要爭點，本於當事人辯論之結果已為判斷時，除有顯然違背法令，或當事人已提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情形外，於同一當事人就與該重要爭點有關所提起之他訴訟，不得再為相反之主張，法院亦不得作相反之判斷，以符民事訴訟法上之誠信原則而言。」（最高法院99年台上字第781 號判決意旨參照）準此，倘原告已於前訴言詞辯論終結前提出之爭點經法院最終判決審斷後，於同一當事人就與該重要爭點有關所提起之他訴訟，法院與當事人應予尊重（最高行政法院90年度判字第1268號判決、102 年度判字第604 號判決參照）合先敘明。
⒉查原告前就被告103 年5 月23日桃執甲92年綜所稅執特專字
第00073251號定分配表期日函聲明異議並依法提起分配表異議之訴，案經最高法院105 年度台上字第1379號判決駁回原告之上訴，維持臺灣高等法院103 年度上字第1452號判決移送機關勝訴確定在案。又查臺灣高等法院103 年度上字第1452號判決內容，已就「移送機關是否具有公法人性質與經設定為第一順位抵押權人是否合法」、「義務人李宗明之積欠稅款得否由第三人孫秀容所有不動產設定抵押權為擔保」、「前開積欠稅款是否已逾課稅期間或徵收期間」等爭點為判斷，認為移送機關為財政部北區國稅局之機關，於職權範圍內，代表國家與第三人設定土地抵押權，發生效果當然歸屬國家，且有關最高限額抵押權之權利人名義雖有登記瑕疵，仍得依土地法第69條規定予以更正，是該抵押權之登記並非無效；又義務人積欠之稅捐因符合稅捐稽徵法第21條、第22條與第23條規定，故未逾核課期間與徵收期間；另被告按行政執行法第18條規定，受理移送機關持法院拍賣抵押物裁定申請拍賣擔保人之不動產，亦於法有據，進而判決原告請求將第一順位抵押權人即移送機關之分配款不得列入分配之主張為無理由；末於判決事實及理由第九段，認為經審酌原告其餘之攻擊或防禦方法及所用之證據，均不足影響判決之結果。是以，本案原告起訴所列相同之事實與理由，請求鈞院撤銷訴願與聲明異議決定書，顯無理由，實不足採。
㈡並聲明求為判決：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
五、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：原告於分配表異議之訴駁回確定後，復以相同之理由聲明異議及提起本件訴訟，是否有理由？茲分述如下：
㈠按行政執行法第42條規定第2項規定：「本法修正施行前之
行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」㈡本案訴外人李宗明滯納80年度綜合所得稅及罰鍰，於86年7
月間由財政部北區國稅局移送桃園地院執行，執行案號為86年度財執專字第4669號、第4670號。李宗明為求延期繳納系爭欠稅，由第三人孫秀容提供所有桃園市○○區○○○段7-89及7-90地號土地為擔保，於86年8月26日訂立土地建築改良物抵押權設定契約書，約定就系爭土地辦理抵押權設定登記，並限李宗明於87年6月30日前繳納完竣，逾期未繳納時，即同意由債權人將抵押物移送法院強制執行。孫秀容於同年月27日出具同意書，並以移送機關為第1順位抵押權人，於該日完成抵押權設定登記。嗣移送機關因系爭欠稅已屆清償期，仍未獲清償，向桃園地院聲請裁定准予拍賣抵押物即系爭土地，並於93年1月7日取得拍賣抵押物裁定，而系爭執行案件於改制後移撥由法務部行政執行署桃園行政執行處（101年1月1日後改制為桃園分署）以92年度綜所稅職特專字第00000-00000號繼續執行。移送機關於94年間函請被告強制執行系爭土地，嗣被告於103年4月9日拍定系爭土地，繼於103年5月23日製作完成分配表，而原告為系爭土地之第2順位抵押權人，因不同意系爭分配表所載移送機關之債權，於103年6月17日具狀聲明異議，並提起分配表異議之訴，經最高法院於105年度台上字第1379號判決駁回上訴而確定。
原告不服，又於105年9月6日具狀向被告聲明異議，經法部行政執行署異議駁回，原告仍不服，提起訴願，再經法務部訴願決定駁回。此有86年度財執專字第4669號、第4670號（執行卷第1-5頁）、中壢市○○段7-89、7-90地號土地登記第二類謄本（執行卷第6-9頁）、土地建築改良物抵押權設定契約書（執行卷第11-12頁）、孫秀容同意書（本院卷第66頁）、他項權利證明書（執行卷第10頁）、92年度拍字第2021號裁定（執行卷第13頁）、聲明異議狀（執行卷第27頁）、臺灣高等法院103年度上字第1452號判決（本院卷第134-145頁）、最高法院於105年度台上字第1379號判決（本院卷第147-150頁）、法務部行政執行署聲明異議決定書（本院卷第49-54頁）、法務部訴願決定書（本院卷第42-47頁）等資料影本附卷可稽，經核於法並無不合。
㈢原告聲明異議及起訴意旨雖稱：本件移送機關係以李宗明滯
納系爭欠稅而移送執行，其執行之義務人為李宗明，至於僅以系爭土地提供物上擔保之孫秀容則非本件義務人，故本件僅能就李宗明之財產為行政執行，而不得就孫秀容之財產即系爭土地為行政執行；移送機關與孫秀容於86年8月間辦理系爭抵押權設定登記行為，其性質並非行政處分，而屬私法上契約行為，則孫秀容依該契約行為僅負私法上給付義務，並非公法上之納稅義務；又系爭抵押權之登記名義人係「財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所」，惟系爭裁定所載之聲請人卻係「財政部臺灣省北區國稅局」名實不符；孫秀容於86年8月間所設定之抵押權登記及所立之系爭同意書等，非其後才修正公布施行之行政執行法第18條所規定之「擔保書狀」，移送機關不得以系爭裁定向行政執行機關申請拍賣系爭土地以及行政執行云云。
㈣惟查：
1.依行政執行法第1條規定：「行政執行，依本法之規定；本法未規定者，適用其他法律之規定。」是行政執行法未規定者，自應適用強制執行法之規定。
2.關於執行之救濟方法，依強制執行法第14條、第15條、第12條、第39條規定，分別有債務人異議之訴、第三人異議之訴、聲明異議、分配表異議之訴等，其功能及提起之要件各有不同。申言之，債務人異議之訴，在否定執行名義之效力，其目的係為排除整個強制執行程序；其要件則須「有消滅或妨礙債權人請求之事由發生」，由「債務人」提出。本件原告係第2順位抵押權人，為債權人，而非「債務人」，自無提起債務人異議之訴，請求排除強制執行程序之可能。又第三人異議之訴，係第三人就執行標的物有足以排除強制執行之權利者，於強制執行程序終前提出，係由執行標的物之所有權人提出。本件原告非執行標的物所有權人，亦無提起第三人異議之訴之可言。且本件原告於系爭抵押物執行程序中並未提出債務人異議之訴或第三人異議之訴，而係於系爭抵押物拍定後，系爭分配表製作完成，原告因不同意系爭分配表所載移送機關之債權，始提起分配表異議之訴，然該分配表異議之訴業經經臺灣高等法院於104年3月24日以103年度上字第1452號判決駁回原告之請求，再經最高法院於105年8月29日以105年度台上字第1379號判決駁回上訴而確定，此有系爭判決附卷可稽(本院卷第134-145頁，第147-150頁）。是關於系爭分配表業已依法確定，原告復以相同之事由聲明異議表示不服，參諸以上說明，自與強制執行法關於執行救濟之法制不符，不應准許。
3.關於系爭執行名義是否合法乙節，另說明如下：⑴本件係訴外人李宗明欠稅，於86年7月間移送桃園地院執行
，李宗明為求分期繳納系爭欠稅，提供第三人孫秀容所有系爭土地為擔保，於86年8月26日由李宗明、孫秀容及移送機關共同訂立抵押權設定契約書，就系爭土地辦理最高限額抵押權設定登記，並限李宗明於87年6月30日前繳納完竣，逾限繳日期未繳納稅款時，即同意由債權人持抵押物移送法院強制執行，再於同年月27日由孫秀容出具同意書，嗣移送機關因系爭欠稅已屆清償期，仍未獲清償，向桃園地院聲請裁定准予拍賣抵押物即系爭土地，並於93年1月7日取得92年度拍字第2021號拍賣系爭土地裁定，該裁定於93年1月27日確定，因前揭系爭欠稅之執行案件業移撥由被告繼續執行，移送機關乃於94年間函請被告強制執行系爭土地，嗣被告於103年4月9日拍定系爭土地，繼於103年5月23日製作完成分配表，足見本件執行名義係拍賣抵押物裁定。原告以孫秀容之同意書為執行名義，以此指摘同意書無執行名義效力云云，要屬誤解。
⑵按行政法上行政組織之定位，可大別如下：「一、機關：就
法定事務，有決定並表示國家意思於外部，而依組織法律或命令（以下簡稱組織法規）設立，行使公權力之組織。二、獨立機關：指依據法律獨立行使職權，自主運作，除法律另有規定外，不受其他機關指揮監督之合議制機關。三、機構：機關依組織法規將其部分權限及職掌劃出，以達成其設立目的之組織。四、單位：基於組織之業務分工，於機關內部設立之組織。」。再依修正前行政院組織法第3條規定：「行政院設左列各部及各委員會。一、內政部。二、外交部。
三、國防部。四、財政部。…」、暨修正前財政部組織法第12條規定：「財政部設各地區國稅局；其組織以法律定之。
」、修正前財政部各地區國稅局組織通則第14條規定：「國稅局為便於稽徵，得視業務需要於一、二等局轄區內設分局，或於各等局轄區內設稽徵所，由各國稅局報請財政部核轉行政院核定設立。分局設三課或四課，分課辦事；稽徵所設四股，分股辦事。」等相關規定，可徵北區國稅局中壢稽徵所應屬財政部所屬機關。
⑶次按「各該機關就其主管業務範圍與私人間所生私法上關係
，儘可代表國家全權處理藉收便捷之效，至其處理結果無論為權利之取得或義務負擔，其效力皆及於國家自不待論。」、「隸屬公法人之機關，就其有關職權事項，以該機關名義與第三人訂立私法上契約者，乃代表該公法人而為權利主體，其有關權利義務，應歸該公法人享受及負擔。」司法院32年11月4日院字第2599號解釋、前司法行政部51年12月29日
（51）台函民字第6719號函及最高法院72年度台上字第3019號裁判意旨可資參照。國家為獲取稅捐收入，實務上中央或地方機關基於法律授權執行其職務，皆係以其機關名義在私法上行使權利或負擔義務。基於分層負責及增進稽徵效率之考量，以法律授權各區國稅局辦理稅捐稽徵業務，並以各區國稅局名義開立稅單、辦理退稅行政業務，對外發生法律效果，收取稅捐皆繳入國庫，所生之權利義務最終皆歸屬國家。故北區國稅局中壢稽徵所為財政部北區國稅局之機關，於職權範圍內，代表國家與第三人設定土地抵押權登記，乃保全稅捐，發生效果當然歸屬國家，非屬北區國稅局中壢稽徵所自有。
⑷李宗明因滯欠80年度綜合所得稅，為求分期繳納，乃提供孫
秀容所有系爭不動產為擔保，於86年8月26日設定系爭最高限額抵押權予中壢稽徵所，於86年8月27日向桃園縣中壢地政事務所辦理最高限額抵押權設定登記，設定原因記載為：「本設定抵押權係擔保80、84年綜合所得稅法院分期繳納之欠稅，債務人同意於87年6月30日限繳日期前繳納完竣，逾限繳日期未繳納稅款時，即同意由債權人持抵押物移送法院強制執行。」，顯見中壢稽徵所欲就李宗明應依法繳納之系爭稅款，透過孫秀容所有之系爭不動產提供擔保以為履行，則中壢稽徵所就系爭最高限額抵押權之設定自屬受擔保利益人。而所得稅依財政收支劃分法第8條之規定屬於國稅，其主管稽徵機關原為各區國稅局，僅因財政部基於作業及人力上考量，依稅捐稽徵法第3條：「稅捐由各級政府主管稅捐稽徵機關稽徵之，必要時得委託代徵；其辦法由行政院定之。」規定，函請行政院訂定辦法，將該項稽徵業務委託各地方稅捐稽徵處代徵。（參見最高行政法院92年4月份庭長法官聯席會議(一)），依前所述，中壢稽徵所既為財政部委託代徵之所屬機關，保全稅捐發生效果當然歸屬國家，非屬中壢稽徵所所有，縱登記上或有瑕疪，亦非不得依土地法第69條規定予以補正，系爭最高限額抵押權登記自非無效，原告主張系爭最高限額登記權係屬無效云云，自無足採。
㈤綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願
決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定、聲明異議決定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 10 月 12 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 黃 秋 鴻
法 官 蕭 忠 仁法 官 陳 金 圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 10 月 12 日
書記官 劉 道 文