臺北高等行政法院判決
107年度簡上字第135號上 訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 蔡素珠
邱沁怡被上訴人 黃越勝
黃伯權黃越宏黃行逸上列當事人間證券交易稅事件，上訴人對於臺灣桃園地方法院中華民國107年5月18日106年度簡字第45號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回臺灣桃園地方法院行政訴訟庭。
事實及理由
一、事實概要
（一）被上訴人黃越勝、黃伯權、黃越宏及黃行逸，於民國99年3月17日分別以每股新臺幣（下同）65.4545元、38.42105元、38.42105元及38.421052元之價格，出售「美聯開發股份有限公司」（下稱美聯公司）股票110萬股、120萬股、20萬股及50萬股（下合稱系爭股票）予訴外人張高祥，成交總價額分別為7,200萬元、4,610萬5,264元、768萬4,210元及1,921萬0,526元【張高祥給付價款之方式，係交付面額5千萬元、到期日99.1.14之支票1張，其餘金額則於99年3月1日匯款完畢】。受讓人張高祥並於99年3月19日代徵繳納證券交易稅216,000元、138,316元、23,052元及57,632元【合計43萬5千元】。
（二）嗣被上訴人於99年5月7日主張每股成交價格正確為13.7857元，亦即正確應繳之證券交易稅應為124,071元，因而向上訴人所屬新莊分局（稽徵所）申請更正證券交易稅繳款書，並請求退還溢繳證券交易稅款170,507元、88,688元、14,781元及36,953元【合計310,929元】，上訴人於102年7月12日發函代徵人張高祥略以：應備妥案關支付價金憑證資料後，另案提出申請等語，並副知被上訴人（其後上訴人未為准駁）。
（三）嗣被上訴人復於105年5月23日及同年6月13日，主張誤報成交價格（主張每股成交價格正確為13.7857元），申請更正證券交易稅繳款書，並請求退還前揭溢繳證券交易稅款（合計310,929元），案經上訴人以105年11月4日北區國稅審三字第1050017249號函及105年10月27日北區國稅審三字第1050016793號函（下稱原處分）復，否准被上訴人之申請，被上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經臺灣桃園地方法院（下稱原審法院）以106年度簡字第45號行政訴訟判決（下稱原判決）：「訴願決定及原處分均撤銷。上訴人對被上訴人請求退還溢繳證券交易稅之申請案件，應做成准許退還溢繳稅款新臺幣參拾壹萬零伍佰伍拾捌元之處分。」上訴人不服，遂提起本件上訴。
二、被上訴人起訴主張及訴之聲明、上訴人於原審之答辯及聲明、原判決認定之事實及理由，均引用原判決所載。
三、上訴意旨略以：
（一）依一般交易常情，買受人向債權人購買債權前，豈會未先向債務人及出賣人確認有無此債權，即匯款與讓與人？遑論受讓人張高祥嗣於99年3月19日仍分別按每股65.4545元、38.42105元之價格，代徵並繳納上訴人出售美聯公司股票之證券交易稅。況被上訴人黃越勝前於99年3月1日收到張高祥所匯款項3,250萬元，隨即於同日自同帳戶轉帳支出3,425萬元，尚難謂該3,425萬元款項係為購買債權，嗣因確認債權不存在而返還。
（二）依民法總則第二章，人區分自然人與法人，各自獨立享有權利及負擔義務，美聯公司既有其獨立的法人人格，該公司帳上原載對被上訴人有債務，卻因張高祥認為被上訴人對美聯公司的債權不實，要求退還款項，惟該款項並非直接退還張高祥帳戶，而是匯入美聯公司的帳戶，且依99年度證券交易稅一般代徵稅額繳款書（下稱系爭繳款書）所載，買賣交割日為99年3月17日，張高祥在99年3月1日並非公司股東，美聯公司會計帳上豈能將原欠被上訴人的股東往來變更為欠張高祥的股東往來，張高祥上開說詞實難採信。又系爭股票買賣交易既經雙方合意，即成交總價業經確立，並經被上訴人依規定繳納證券交易稅在案，尚難因買賣雙方諸如後悔等因素，即隨時變更系爭股票成交總價，申請退還已繳納之證券交易稅，以維護租稅之安定及公平性。惟原判決未見及此，竟謂「上訴人逕以張高祥自行申報的交易金額這麼大（上億），買賣雙方不可能未先確認就去申報為由即認定被上訴人所稱誤寫、錯誤申報之情為不可信，實嫌率斷。」，對於上訴人之舉證及主張未予審酌，致所認定之事實與證據不符，有違論理及經驗法則，應予廢棄。
（三）依美聯公司提供之「99年度股份、股票轉讓通報表」（下稱轉讓通報表）所載，出讓人為被上訴人，受讓人為張高祥，轉讓交割日期均為99年3月4日，與系爭繳款書所載買賣交割日期為99年3月17日不同，且被上訴人稱訴外人黃姵安亦是將股票出售予證人張高祥，惟該轉讓通報表中，並未見訴外人黃姵安出讓系爭股票予受讓人為張高祥部分，顯見轉讓通報表所載資料與系爭繳款書資料並不相同，是上訴人尚難據此核認被上訴人申報之證券交易稅有誤。且依該轉讓通報表，所載99年底每股淨值為61元與本件系爭繳款書原載部分每股成交單價65.4545元似較為接近，惟原判決亦未見及此，卻以上開轉讓通報表認被上訴人主張「當初向上訴人申報之證交稅有誤」一情，確屬可信等情，對於上訴人之舉證及主張全然捨棄未予審酌，致所認定之事實與證據不符，原判決應予廢棄。
（四）本件被上訴人雖一再訴稱系爭股票每股成交價格有誤，惟迄今並未提供具體可資採信相關事證，又原審法院審理時，證人張高祥與夏秀呅證詞前後不一，上訴人實難以「不確定之說詞」據以更正，原判決片面採認張高祥及夏秀呅之證詞，顯有違反論理及經驗法則之違法，應予廢棄。
四、本院之判斷：
（一）按證券交易稅條例第1條規定：「（第1項）凡買賣有價證券，除各級政府發行之債券外，悉依本條例之規定，徵收證券交易稅。（第2項）前項所稱有價證券，係指各級政府發行之債券，公司發行之股票、公司債及經政府核准得公開募銷之其他有價證券。」同法第2條第1款規定：「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」同法第3條第1項規定：「證券交易稅由代徵人於每次買賣交割之當日，按第2條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」同法第4條第1項第3款規定：「本條例所定證券交易稅代徵人如下：……三、有價證券如係由持有人直接出讓與受讓人者，其代徵人為受讓證券人；……。」又依前揭證券交易稅條例第1條第1項、第2條規定，證券交易稅係對買賣有價證券之交易行為所徵收，以出賣人為納稅義務人，按交易成交價格依所定稅率課徵之稅捐。於有價證券買賣契約成立時，因法律規定之稅捐主體、稅捐客體、稅基及稅率等稅捐構成要件均已合致，而發生證券交易稅之債務。又證券交易稅因係就有價證券之交易行為對出賣人課徵之稅捐，是其稅捐負擔能力係表現在交易行為，則於有價證券買賣契約成立即交易行為完成，已足以表彰負擔證券交易稅之能力，並無待交割。至證券交易稅條例第3條第1項「證券交易稅由代徵人於每次買賣交割之當日，按第2條規定稅率代徵」之規定，則是對同條例第4條所規定證券交易稅代徵人之履行代徵義務時點之規範，尚與證券交易稅之稅捐債務發生時點有別（最高行政法院102年12月份第1次庭長法官聯席會議決議參照）。換言之，證券交易稅之稅捐債務成立時點，與代徵人代徵行為義務的時點，兩者有所不同，而證券交易稅本身係針對交易行為（即法律上之債權契約行為）進行課稅，買賣契約雙方當事人就買賣標的物、價金達成意思合致時，買賣契約即告成立，證券交易行為即已完成，證券交易稅之債務因稅捐構成要件合致而發生（參照前開最高行政法院決議意旨），亦即以交易行為完成時作為稅捐負擔能力之判斷基準時點。故買賣當事人於事後訂約減少價金，係債務人稅捐負擔能力判斷基準時點以後發生之事由，要不影響已發生之證券交易稅債務。
（二）次按「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據……」「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。」行政訴訟法第125條第1項、第133條前段、第189條第1項分別定有明文。是於撤銷訴訟，為事實審之原審法院應本於職權調查證據，並依調查證據之結果，斟酌全辯論意旨，依經驗、論理及證據法則認定事實，不受當事人主張之拘束。倘其未盡職權調查證據之義務，或認定事實有悖上述法則，其判決即屬違背法令。
（三）經查：被上訴人黃越勝、黃伯權、黃越宏及黃行逸於99年3月17日以每股65.4545元、38.42105元、38.42105元及38.421052元，出售美聯公司股票110萬股、120萬股、20萬股及50萬股予張高祥，成交總價格分別為7,200萬元、4,610萬5,264元、768萬4,210元及1,921萬526元，此有系爭繳款書附於原處分卷可參（見原處分卷1第2頁至第5頁）。依系爭繳款書記載交割日期均為99年3月17日被上訴人與買受人已就買賣標的、股數、每股成交價格及成交總價額等合意，並依規定向國庫繳納證券交易稅在案，顯見上開4筆買賣股票之交易行為已完成。次查：被上訴人於99年5月7日主張每股出售價格均為13.7857元，申請更正每股成交單價及成交總價額，並退還溢繳之證券交易稅款（見原處分卷1第9頁），復於105年5月23日及同年6月13日提示被上訴人黃越勝於99年1月14日收取支票（面額5,000萬元）1紙、張高祥於99年3月1日分3筆匯款存入被上訴人黃越勝銀行帳戶合計3,250萬元，同日該帳戶再轉帳3筆支出合計3,425萬元等資料，補充說明買方張高祥共匯款8,250萬元，其中3,425萬元係向被上訴人及訴外人黃姵安購買渠等5人對美聯公司之債權，嗣張高祥查核該債權不存在，渠等再將系爭3,425萬元匯回美聯公司等情（見原處分卷1第12頁至第13頁、第14頁至第32頁）。惟被上訴人黃越勝前於99年3月1日收到買受張高祥所匯款項3,250萬元，隨即於同日自同帳戶轉帳支出3,425萬元，此有被上訴人黃越勝合作金庫銀行活期儲蓄存款存摺附於原處分卷可參（見原處分卷1第28頁至第29頁），則該3,425萬元款項是否係張高祥向被上訴人及訴外人黃姵安購買渠等5人對美聯公司之債權，嗣因張高祥確認債權不存在而返還，並非無疑。又依民法總則第二章相關規定，人區分自然人與法人，各自獨立享有權利及負擔義務，美聯公司享有其獨立的法人人格，美聯公司帳上原載對被上訴人有債務，卻因張高祥認為被上訴人對美聯公司的債權不存在，要求被上訴人退還款項3,250萬元，惟該退還款項並非直接退還予張高祥帳戶，反而係匯入美聯公司之帳戶，此有合作金庫銀行匯款申請書代收入傳票（二）附於原審卷可參（見原審卷第65頁至第66頁），且依系爭繳款書（見原處分卷1第2頁至第5頁）所載，買賣交割日為99年3月17日，張高祥在99年3月1日並非美聯公司股東，美聯公司會計帳上豈能將原欠被上訴人的股東往來變更為欠張高祥的股東往來，故張高祥於原審在作證時之證詞是否可採？亦非無疑。
（四）次查：被上訴人主張系爭股票每股成交價格有誤乙節，惟迄今並未提出相關具體事證，以實其說，而張高祥於原審作證證稱：「我在開庭前……當初簽約時，美聯公司的會計、我的私人會計、私人會計師、另外還有我的私人代書也在場，對方應該也有找代書在場。至於價金如何支付，我記不清楚了，當初我只是坐在旁邊，由我的私人會計、會計師、代書負責與對方處理，所以詳細情形要問他們。」等語，此有原審言詞辯論筆錄附於原審卷可參（見原審卷第104頁）；代張高祥申報證券交易稅之友人夏秀呅於原審作證先證稱：「簽合約是張高祥他們自己去簽，簽完回來才請我處理申報的事情。股權移轉登記的事情，張高祥有另外委託會計師處理。款項之交付或匯款也不是我處理，我只處理申報證交稅的事，繳納證交稅也是由他人去處理。張高祥當初告訴我的，就是成交價、受讓的股數、出讓人是誰，印象中當初的出讓人應該是5、6位，我就是根據這些資料去填寫申報證交稅的資料。」等語，此有原審言詞辯論筆錄附於原審卷可參（見原審卷第115頁正面）；後又改口證稱：「當初我是根據張高祥給我的支票（張高祥開出的支票）、匯款的金額（張高祥匯給黃越勝的）、簽收款項的留底資料，我用他給我的成交價、受讓股數去反算每股單價，去申報後才發現金額錯了，總價是錯的，我自己過幾天就發現錯誤，因為我們後來去看他所有支付的款項跟總價是有差異的，就馬上問會計師怎麼辦，會計師說趕快向國稅局申報更正錯誤，請求退還證交稅，……」等語，此有原審言詞辯論筆錄附於原審卷可參（見原審卷第115頁反面）。由上開張高祥及夏秀呅之證言可知，系爭股票買賣訂有合約，系爭股票每股成交價格，自應以該合約所載之價金為準，而張高祥及夏秀呅於原審作證時之上開證言前後不一，且與合約所載之系爭股票每股成交價格，是否相符，實有疑問？自應由原審依職權命被上訴人提出該合約以查明上情：詎原判決僅憑被上訴人主張、張高祥及夏秀呅於原審作證之證言，逕認定系爭股票交易之總價，原約定為8,250萬元（含美聯公司欠黃越勝的3,425萬元），嗣因張高祥認為黃越勝對美聯公司之該筆3,425萬元債權不存在，雙方協議後，同意買賣價金扣除上開3,425萬元，已與事實不符，進而認定本件出售股總股款計4,825萬，被上訴人係誤為申報繳納致溢繳證券交易稅310,558元，應予退還，自有未合。
（五）又查：依股份、股票轉讓通報表填表說明二，凡未發行股票或股票未上市、上櫃及興櫃之公司，股東於年度中曾經移轉（含買賣、交換、贈與、遺產分配）股份、股權、股票者，請依上表各欄逐項填明，如該移轉有買賣交割日期者，則「轉讓/交割日期」欄位應填買賣交割日期。然依轉讓通報表所載（見原處分卷2第37頁至第38頁），出讓人為被上訴人，受讓人為張高祥，轉讓交割日期均為99年3月4日，與系爭繳款書所載買賣交割日期為99年3月17日不同（見原處分卷第2頁至第5頁），且被上訴人稱訴外人黃姵安亦是將股票出售予張高祥，此有原審言詞辯論筆錄附於原審卷可參（見原審卷第51頁反面）。惟上開轉讓通報表中，並未見訴外人黃姵安出讓系爭股票予受讓人為張高祥部分，足見轉讓通報表所載資料與系爭繳款書資料並不相同，是被上訴人尚難據此主張其向上訴人申報之證券交易稅有誤。況依上開轉讓通報表所載99年底每股淨值為61元（見原處分卷2第38頁）與系爭繳款書原載每股成交單價65.4545元似較為接近；詎原判決僅以上開轉讓通報表之記載，逕認被上訴人向上訴人申報之證券交易稅有誤，其所認定之事實與證據不符，顯已違背證據法則。
五、綜上所述，原判決即有如上所述之違法，則上訴人求予廢棄，即為有理由，應由本院將原判決廢棄，又因本件上訴人所為原處分是否於法有據，相關事證未據原審法院調查釐清，有由原審再為調查審認之必要，本院尚無從自為判決，故將原判決廢棄，發回原審法院更為適法裁判。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中 華 民 國 107 年 7 月 19 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 洪慕芳法 官 許麗華上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 107 年 7 月 19 日
書記官 陳可欣