臺北高等行政法院判決
107年度訴字第327號108年1月17日辯論終結原 告 呂燕騰
呂久連共 同訴訟代理人 林凱 律師
蔡宜衡 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美（局長）訴訟代理人 陳動一
黃義儒上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國107年1月29日台財法字第10613958310號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
1.「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111 條第1 項、第3 項第2 款分別定有明文。
2.本件原告起訴時，原聲明：「⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵被告應返還特種貨物及勞務稅稅金參佰參拾玖伍仟零柒元及其利息貳萬參仟柒佰零壹元予原告呂久連。⑶被告應返還特種貨物及勞務稅稅金玖拾柒萬參仟玖佰參拾伍元及其利息陸仟柒佰玖拾玖元予原告呂燕騰。」嗣原告於訴訟中，變更訴之聲明為：「⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵被告應返還特種貨物及勞務稅稅金参佰参拾玖萬伍仟零柒元及其利息貳萬参仟柒佰零壹元予原告呂久連。⑶被告應返還特種貨物及勞務稅稅金玖拾柒萬参仟玖佰参拾伍元及其利息陸仟柒佰玖拾玖元予原告呂燕騰。」（參本院卷一p108）經核原告上開訴之變更，與原訴請求之基礎事實相同，揆諸前揭規定，應予准許。
二、事實概要：原告於102年8月2日分別訂定買賣契約書，銷售持有期間在1年以內之土地，並於103年3月7日向被告補申報特種貨物及勞務稅（下稱「特銷稅」），並分別繳納稅額980,734元（稅額973,935元+加計利息6,799元）及3,418,708元（稅額3,395,007元+加計利息23,701元）在案。嗣原告向被告所屬北區國稅局新店稽徵所申請退還前揭已繳稅款及加計之利息，經該所函轉被告，並由被告以106年9月6日財北國稅大安營業字第1060464128號函，否准其申請。原告不服，提起訴願。經財政部107年1月29日台財法字第10613958310號（案號：第00000000號）決定訴願駁回，原告不服，遂提起行政訴訟。
三、本件原告主張：
1.參酌特銷稅條例立法目的，特銷稅條例第2條第1款所定「房屋及其坐落基地」之情形，應限縮為一般民眾連同其所有之土地及房屋一併出售者，始足當之。從而，倘若人民出賣之標的僅有土地或土地之應有部分者（無論其上是否蓋有地上物），即不在特銷稅條例第2條第1項第1款前段所定「房屋及其坐落基地」範圍之列，而應歸納於同條第1款後段所定「依法得核發建造執照之都市土地」之要件（但仍應審酌該土地是否屬於可核發建照之都市土地）。準此，原告二人所出售之標的僅為系爭土地之應有部分，並非連同建物及其坐落基地同時處分，且系爭土地上之建物亦非原告所搭建或所有，是原告二人出售之標的已與特銷稅條例第2條第1項第1款所定「房屋及其坐落基地」之要件迥異。
2.既然原告二人僅有單獨出售系爭土地之應有部分且無其上房屋之所有權者，則前提事實即未符合特銷稅條例第2條第1項第1款之要件，當然更無庸續行審視是否構成同法第5條之規定。因此，被告及財政部率以原告二人不該當特銷稅條例第5條除外條款之情事，便得出原告二人應繳納特銷稅之結論，其作成原處分之過程實有倒果為因、混淆視聽之嫌。
3.訴願書所稱土地買賣契約書第3條及第6條何以約定「賣方協助買方完成租金換約」、「辦理產權移轉登記（含未登記建物移轉)應納之契稅、印花稅、登記規費、設定規費、代辦費及買賣實際資訊申報登錄費，由買方負擔」等語，實情並代表原告對於系爭土地上之建物有處分或出租之權利。蓋系爭「房地產買賣契約書」乃係由買受人即林陳金蘭等人委託之代書所出具之制式買賣契約書，故無論當筆交易之標的有無建物存在，該制式之買賣契約書均會有此條款記載。況由該買賣契約書之不動產標的僅有登載土地之部分，即可證原告二人並未將系爭土地上之建物一併出售予買受人之事實。是以，被告及訴願機關未實際調查系爭土地上所搭蓋之工廠究竟屬於何人使用？原告二人是否有收取租金之權利及事實？徒以前開制式合約書內載有租金及建物移轉之事項，便斷認原告二人出售不動產之標的及於其上建物，實有認定事實之違誤。
4.訴外人石宏裕（即系爭土地之實際買受人，而原告等人僅係登記名義人）買入系爭土地時簽訂之土地買賣契約書第15條第6項約款載明：「本買賣標的之土地，如有租約、佔用、訴訟等情形，由權利關係人丙方（按：即訴外人陳張淑琴、吳琴芳）負責協調排除…」等語，可徵訴外人石宏裕買受土地時已表明不欲將系爭土地出租予他人使用，且倘若系爭土地先前有出租予他人使用之情形者，則系爭土地之出賣人應自行委託權利關係人加以排除。
5.再觀原告等人售出系爭土地之買賣契約書第10條約定：「賣方保證本約標的之土地，確定未曾與他人訂立租賃契約，且無土地法第一百零四條、第一百零七條及第三十四條之一規定之地上權人、共有人優先購買權之情事。並於土地登記申請書備註攔切結用印表示負責，如有他人主張時，應由賣方於移轉登記前負責清理…」等語，得以觀知原告等人於締約時，依其主觀之認知，系爭土地上並未有與他人締結租賃契約，抑或系爭土地之前手縱曾有與他人簽訂租約者，則於原告等人取得所有權登記前亦已由權利關係人（即訴外人陳張淑琴、吳琴芳）加以排除之情形。否則原告等人若明知系爭土地之租賃關係上仍存續者，則其等又豈會於買賣契約中載明此事項，致令本身陷入可能需負債務不履行或瑕疵擔保責任之風險？事實上，前開土地購入契約書及出售契約書，其條款內容均係由負責辦理土地移轉登記業務之代書所出具之制式合約；因此，合約條款中方會出現前後不一、自相矛盾之內容（例如：第3條約定：「賣方協助買方完成租金換約」與第10條登載：「賣方保證本約標的之土地，確定未曾與他人訂立租賃契約」之互斥情況）。職是之故，被告徒以制式契約中所顯現對原告不利之條款，進而推論原告等人承受出租人之地位，並有處分地上物之權限，而完全忽略原告等人買入或售出系爭土地時，主觀上根本不知且亦不欲任由第三人承租使用系爭土地之態度與立場，率予作成原處分，實難謂已符合行政程序法第9條之規定，而善盡對有利於原告之事項應一併注意之疏漏。
6.參最高行政法院104年度判字第32號、106年度判字第598號判決意旨，被告作成原處分前固曾有至現場進行訪查，以了解系爭土地之利用狀況；然由被告所製作之現場訪查紀錄表以及由系爭土地承租人所出具之說明書中雖可知承租人玉新鋼鐵公司係向訴外人陳章峰承租系爭土地後，遂將系爭6地號土地出租予亞諾租賃企業社，由其自行建造鐵皮屋；另將系爭19-1地號土地出租予順興行銷股份有限公司，由其自行搭建地上物。惟訴外人石宏裕向前手邱張淑梅等14人購入系爭土地應有部分時，出賣人並未包含訴外人陳章峰，且系爭土地原共有人亦未曾與玉新鋼鐵公司簽署任何租賃契約，故陳章峰未經全體共有人同意而與玉新鋼鐵公司簽訂之租賃契約，對於買賣繼受人或登記名義人之原告等人而言自不生效力。然被告並未進一步調查系爭建物所有人是否有其他合法占用之法律上權源，便草率斷定原告等人業已承受訴外人玉新鋼鐵公司之租賃關係且有權處分土地上建物乙情，顯有未依職權調查證據之重大瑕疵。
7.訴外人石宏裕向邱張淑梅等14人購買系爭土地之土地買賣契約書，其買賣權利範圍固係記載公同共有8549/11855（各出售持分依應繼分為準）；然訴外人石宏裕最終僅與系爭土地之公同共有人中之8位，邱張淑梅、張淑蘭、陳張淑琴、許獻宣、許斐斐、許瑞欣、許瑞宇、許斐絮簽訂契約，且其後邱張淑梅及張淑蘭因故與訴外人石宏裕解除買賣契約，故訴外人石宏裕僅有買受取得陳張淑琴、許獻宣、許斐斐、許瑞欣、許瑞宇、許斐絮等6人系爭土地之應有部分（取得系爭土地之權利範圍詳如附表），並非如土地買賣契約書所載之應有部分比例。
8.因原告呂久連係先後將其所持有新北市○○區○○段水碓小段6-1、6-2、7、7-1、8、19地號土地之應有部分16024/414925，以及新北市○○區○○段更寮小段422-4地號土地之應有部分281/16265出售予訴外人周仕諺及林陳金蘭。該權利範圍僅係原告呂久連出售予周仕諺之部分，尚未包含原告呂久連出售予林陳金蘭之範圍。
9.並聲明：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵被告應返還特種貨物及勞務稅稅金参佰参拾玖萬伍仟零柒元及其利息貳萬参仟柒佰零壹元予原告呂久連。⑶被告應返還特種貨物及勞務稅稅金玖拾柒萬参仟玖佰参拾伍元及其利息陸仟柒佰玖拾玖元予原告呂燕騰。⑷訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
1.同一系爭土地其他所有權人蕭素華、黃秀媚、廖惠美及林地發均於102年8月2日訂定銷售契約銷售持有期間在1年以內之系爭土地，渠等均向所轄稽徵機關申報繳納特銷稅，嗣後以出售之土地非特銷稅課稅範圍、系爭土地遭他人違法占用而搭蓋建築物等情為由，向所轄稽徵機關申請退還已繳納稅款及加計利息，亦分別提起訴訟，業經本院分別以104年度訴字第1432號判決、104年度訴字第1890號判決及105年度訴字第112號判決駁回，復經最高行政法院分別判決駁回而告確定。可知本案無適用法令錯誤。
2.特銷稅條例第5條係免徵特銷稅前提要件或排除課徵特銷稅之前提要件，而非規範課徵特銷稅之前提要件，是原告主張顯係誤解。就分別銷售「房屋」及「該房屋坐落基地」課徵特銷稅無違特銷稅之立法理由。原告用其主觀見解闡釋居住正義，曲解系爭條款的立法理由，恣意限縮特銷稅法定要件之論述說法，洵屬無據。
3.原告聲稱系爭土地上之房屋，其係遭「非法占有」，且原告亦未曾對該房屋享有使用或收益之權益。然而，地主對其地上房屋之屋主使用土地，在民事上於時效內，終究有一定收益或請求返還應有利得的權益，只是追討與否，不會因為原告尚未享有房屋使用收益，而改變特銷稅課稅範圍的法定要件。是系爭土地，是否屬特銷稅條例第2條所定「房屋及其坐落基地」法定要件的範圍，與其上房屋是否合法占有無涉；亦與原告已經或尚未享有對該房屋之使用或收益之權益無涉。
4.系爭土地並非偏僻地區，其上房屋面積廣大，該大片房屋位於高速公路五股段南下右側旁（行車即能目視），因鄰近台北市市中心交通方便，用作倉儲物流中心及廠辦等營業使用極其便利，五股、蘆洲等在地之人幾都知曉，況依一般社會常情及經驗法則，買賣土地時，買賣雙方當會自行或委託代理人勘查土地現場，是原告於買入系爭土地時，就當知土地當時現況（上有建物），乃符合一般社會常情及經驗法則。退萬步而言，縱系爭土地遭非法占有屬實，然原告二人於買入之初，知系爭土地為農地且其上有大片房屋作營業使用，如真是非法占有，則早已存在，並非是原告二人購入之後，欲符合土地使用正義作農業施作時，方遭他人強行非法占有蓋屋營業。依系爭土地之營業情形，原告如真欲施作農業，則幾不可能購置該系爭土地。是該片房屋，已在原告處理系爭土地短期買賣計價利益算計之中，甚至特銷稅的負擔也訂明於賣出合約中，亦在原告算計之中。非法占有及特銷稅負擔，都已經納入原告短期買賣土地鉅額利益的成本估算中，故系爭土地縱遭非法占有屬實，亦難謂原告無可歸責性，似難謂非屬短期投機。
5.原告既主張房屋非合法建物且遭非法占有，依行政訴訟法第136條、民事訴訟法第277規定，應由原告負舉證責任，惟原告全未舉證，一味要求被告要查明房屋誰使用、誰占有、有無分管契約、是否非法占有…等情，與法不合。本案原告二人銷售土地金額合計達近3千萬元，且銷售土地合約書由位於蘆洲及五股地區執業長達20餘年之資深代書李哈莉所撰，（三份）買賣契約書經雙方詳予審閱後合意用印並簽名，合約各項記載極其詳細，連系爭土地之訴訟特約事項均記載明白，可見買賣之重大事項均已記載詳明。是本案原告賣出系爭土地之契約書第3條及第6條訂明，「賣方協助買方完成租金換約」、「辦理產權移轉登記（含未登記建物移轉）……由買方負擔」等語應信為真實。
6.參照財政部賦稅署102年4月12日及103年3月12日函釋意旨，即屬特銷稅條例第2條第1項第1款規定所稱「房屋及其坐落基地」範圍，且未符合同條例第5鯈第1款或第2款有關自住房地排除課徵特銷稅之適用，仍應依法課徵特銷稅。從而，被告所屬大安分局及財政部訴願決定否准退還原告已繳納之特銷稅尚無違誤。
7.並聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
五、兩造不爭之事實及兩造爭點：
1.如事實欄所述之事實，業據提出原處分（參本院卷一p42-44）、訴願決定（參本院卷一p46-53）、繳款書（參本院卷一p19-31、32-38、39-40、41）、土地買賣契約書（參本院卷一p120-127、128-135、173-186）、現場訪查紀錄表（參本院卷一p136-137）、新北市政府103年12月10日北府城測字第1032345306號函（參本院卷一p167）、103年12月10日第0000000000號函（參本院卷一p168）、新北市政府工務局103年12月18日北工建字第1032358274號函（參本院卷一p169）、地籍圖及地形圖（參本院卷一p170-172）、土地增值稅免稅證明書（參本院卷二p26-38）、最高行政法院判決（參本院卷二p39-56、57-66、82-97）、本院判決（參本院卷二p67-81）、地籍異動索引（參本院卷二p100-133）、土地所有權贈與移轉契約書（參本院卷二p147-159）等為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真。
2.兩造爭點為：被告以本件並無稅捐稽徵法第28條所定自行適用法令錯誤或計算錯誤，或被告適用法令錯誤之情事，進而否准原告退稅之申請，於法是否有據？
六、本院判斷
1.本件應適用之法條與法理：①按「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款
，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。」「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。
」稅捐稽徵法第28條第1項、第2項定有明文。
②次按「在中華民國境內銷售、產製及進口特種貨物或銷售
特種勞務，均應依本條例規定課徵特種貨物及勞務稅。」、「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之。
」「（第1項）本條例所稱在中華民國境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地。……（第3項）前條第1項第1款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」「銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅。」「特種貨物及勞務稅之稅率為百分之10。但第2條第1項第1款規定之特種貨物，持有期間在1年以內者，稅率為百分之15。」「納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」行為時特銷稅條例第1條、第2條第1項第1款、第3條第1項第1款、第3項、第4條第1項、第7條、第16條第1項分別定有明文。
③據此可知，屬於特銷稅條例第2條第1項第1款「持有期間
在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地者」之特種貨物而不屬於免徵特銷稅範圍者，不論其屬單獨所有、共有或個別所有，是一次銷售或數次銷售或分別銷售或個別銷售，均不變更其為課徵特銷稅客體之事物本質，其納稅義務人有依法納稅申報之義務。是財政部賦稅署102年4月12日及103年3月12日函釋謂：「特銷稅條例第2條第1項第1款……所稱『房屋及其坐落基地』僅以土地上有房屋為已足，所有權人出售持有期間在2年內地上有房屋之土地，不論房屋及土地是否屬同一人所有，亦不論地上房屋是否已辦理保存登記或併同出售，除符合同條例第5條規定情形者外，均屬特銷稅課稅範圍……」及「依特銷稅條例第2條第1項第1款規定……上開條文所稱『房屋及其坐落基地』僅以土地上有房屋為已足，除符合同條例第5條規定情形者外，均屬特銷稅課稅範圍。
」係本於上開法律意旨所為之解釋，並無原告所指逸脫法條文義情事，亦無悖於租稅法律主義及法律保留原則，自得予以適用。
2.經查，原告二人分別於101年12月20日及25日因受贈及買賣取得系爭土地，旋於102年8月2日訂定「房地產買賣契約書」出售予翁淑芬、周仕諺及林陳金蘭，持有期間未滿1年等情，有繳款書（參本院卷一p19-31、32-38、39-40、41）、土地買賣契約書（參本院卷一p120-127、128-135、173-186）、土地增值稅免稅證明書（參本院卷二p26-38）、地籍異動索引（參本院卷二p100-133）、土地所有權贈與移轉契約書（參本院卷二p147-159）附卷可參，並為原告所不爭，堪認屬實。
3.原告主張特銷稅條例第2條第1款所定「房屋及其坐落基地」之情形，應限縮為一般民眾連同其所有之土地及房屋一併出售者，始足當之，財政部賦稅署102年4月12日臺稅財產字第10204532100號、103年3月12日臺稅財產字第10200241330號函逸脫法律規定，放寬了國家對人民課稅之要件，違反租稅法定主義云云。
①按特銷稅條例第2條係定義「特種貨物」之項目，該條第1
款明定「房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之。」依條文解釋，持有期間在2年以內之「房屋及其坐落之基地」、「依法得核發建造執照之都市土地」，均屬特種貨物之項目，此由立法理由說明「衡酌現行土地及房屋短期交易稅負偏低，甚或無稅負，爰……將依法得核發建造執照之都市土地納入課稅項目，以健全房屋市場。」等語；以及同條例第3條「（第1項）本條例所稱在中華民國境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地。」之規定等，俱可知房屋及土地均屬特銷稅條例所欲規範之對象。
②因此，凡在中華民國境內銷售持有期間在2年以內之「房
屋及其坐落之基地」、「依法得核發建造執照之都市土地」，除符合特銷稅條例第5條規定之情形外，均應課徵特銷稅。又相關條文亦未限定房屋及其坐落基地須屬同一人所有並同時銷售，始屬特銷稅課稅範圍，是財政部賦稅署102年4月12日臺稅財產字第10204532100號函及103年3月12日臺稅財產字第10200241330號函釋，與前揭特銷稅條例之規定及立法意旨，並無相悖，自得予援用；原告上開主張尚難憑採。
4.另原告稱系爭土地係未經共有人同意而屬無權占用之情形，為石宏裕及原告購入土地時所不知，更非由原告所造成，自不應由原告承擔此法律上不利之結果等情為主張。
①惟系爭土地上房屋面積甚大，且該大片房屋位於國道一號
公路（即通稱中山高速公路）五股路段南下方向旁右側，因鄰近臺北市市中心交通方便，多家公司用於作倉儲物流中心及廠辦等營業使用，衡諸一般社會常情及經驗法則，買賣土地時，買賣雙方當會自行或委託代理人勘查土地現場，是原告於取得系爭土地時，實難謂不知土地當時現況。而原告於取得系爭土地時其上既已有房屋，則系爭土地即合於特銷稅條例第2條所規範「房屋坐落之基地」之範圍。
②原告復於不到1年的時間旋即將之出售，系爭土地上之房
屋仍然存在，足見原告取得系爭土地之前手與占用土地興建房屋之第三人間民事法律關係為何、系爭土地上之相關租約是否經過共有人同意等情，對原告買賣系爭土地要無影響。縱以原告主張相關租約未經共有人同意等情尚非虛妄，惟原告取得系爭土地時，其上已有房屋存在，顯然原告取得系爭土地不可能即時供作農業使用，原告又於不到1年的時間旋即將之出售，更足認原告並非以作農業使用目的取得系爭土地。據此，既非原告於取得系爭土地後，欲作農業使用時，方遭他人強行無權占有蓋屋營業，是系爭土地上存在大片房屋，當屬在原告處理系爭土地短期買賣利益計算之中，此亦可由原告系爭買賣契約第6條第5款載有「稅費負擔：……本約買賣標示移轉過戶時，如有產生特種貨物稅者（持有兩年內出售），由賣方自行配合主管機關辦理申報繳納，與買方無關」等字句可證（參本院卷一p176）。
③土地上有房屋所衍生之爭議，是特銷稅條例第2條係定義
「特種貨物」之項目，該條第1款明定「房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之。」依條文解釋，持有期間在2年以內之「房屋及其坐落之基地」、「依法得核發建造執照之都市土地」，均屬特種貨物之項目，解釋，持有期間在2年以內之「房屋及其坐落之基地」、「依法得核發建造執照之都市土地」，均屬特種貨物之項目。就土地上有房屋之爭議，本院訊問證人李哈莉（為本案買賣契約及移轉登記之代書），其稱：有經手系爭房地產的買賣交易；但該交易沒有房屋，至於地表上有無房屋，因為沒去現場看，所以不知道地表上有無房屋；關於買賣契約書第七條第二點之真意，因為是紙上作業，沒有去現場看，所以要雙方確認沒有問題之後，以現況去點交土地；該第七條是制式合約，所以沒有調整等語（參本院卷二p176）。而所謂之現狀，參照地籍圖及衛星地圖現狀之比對（參原處分卷p412-421）系爭土地上是有鐵皮廠房作為房屋使用。水碓段水碓小段6-2地號部分，參原處分卷p422；該廠房是順興行銷股份有限公司95年起向地主承租，自蓋廠房；有北區國稅局新莊稽徵所於104年3月19日現場訪查記錄表可參；該時間正是原告購入出售之期間（參原處分卷p422，現場照片參見原處分卷p425）。
而水碓段水碓小段6-1、7-1地號，是亞信車坊之廠房，另水碓段水碓小段7地號興航國際運輸之廠房，現場照片參見原處分卷p424。又更寮段更寮小段422-4地號土地上亦有廠房，現場照片參見原處分卷p426），故土地上蓋有房屋之事實，足堪認定。
④就此，原告二人所銷售者即屬特銷稅條例第2條第1項第1
款前段「持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地」之特種貨物，且不屬於同條例第5條免徵特銷稅之範圍，且依上開規定及說明，無論該特種貨物係屬上訴人單獨所有或共有或個別所有，係一次銷售、數次銷售、分別銷售或個別銷售，均不變更該特種貨物為課徵特銷稅客體之事物本質，原告有依法納稅申報之義務。故原告出售有房屋坐落之系爭土地，其持有期間不到1年，合於特銷稅條例第2條第1項第1款規定，且無同條例第5條各款排除課稅規定之適用，稅捐稽徵機關依原告申報數核定特銷稅，並無稅捐稽徵法第28條所定適用法令錯誤之情事，被告據此否准上訴人申請退還已繳稅款及加計之利息，於法自無不合。原告主張必須同時出售持有期間在2年以內之房屋及所坐落土地，或單獨出售得核發建造執照之都市土地者，方屬銷售特銷稅條例第2條第1項第1款之特種貨物，而其僅單純出售系爭土地應有部分，當不在特銷稅條例第2條第1項第1款前段「房屋及其坐落基地」之範圍云云，僅屬其歧異之法律上見解，當無足採。
七、綜上所述，原告出售其上有房屋坐落之系爭土地，且持有期間不到1年，合於特銷稅條例第2條第1項第1款之規定，且無同條例第5條各款排除課稅規定之適用，被告依其申報數核定特銷稅，並無稅捐稽徵法第28條所定適用法令錯誤之情事。從而，被告否准原告申請退還已繳稅款及加計之利息，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，原告猶執前詞，訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。又兩造其餘主張及陳述，經本院詳加審究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 1 月 31 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 陳金圍
法 官 畢乃俊法 官 陳心弘
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 108 年 1 月 31 日
書記官 林淑盈