臺北高等行政法院判決
108年度訴字第1320號108年11月28日辯論終結原 告 鍾智文訴訟代理人 莊義瑞 會計師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美（局長）住同上訴訟代理人 蔡佩陵上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國108年6月12日台財法字第10813918730號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告99年度綜合所得稅結算申報，列報配偶徐英珍所有坐落○○市○○區○○路○號地下0樓及0樓房屋（下稱系爭房屋），出租予王品餐飲股份有限公司（下稱王品公司；地下1樓及1樓部分）、海先股份有限公司衡陽分公司（下稱海先公司；1樓部分）之租賃收入新臺幣（下同）2,766,720元（1,200,000元＋1,566,720元)、652,800元，減除必要損耗及費用2,222,694元、652,800元，租賃所得為544,026元、0元。被告依據查得資料，核定系爭房屋全年租賃所得為684,000元（地下1樓─王品公司）、893,030元（1樓─王品公司）、372,096元（1樓─海先公司），並參照當地一般租金標準，核算調增1樓房屋租賃所得345,393元，歸課核定原告99年度綜合所得總額11,098,827元，補徵應納稅額2,062,548元。原告不服，申經復查結果，獲追減租賃所得345,393元（即註銷原核定調增租賃所得345,393元），原告續就未獲追減部分（即修繕費用與利息收出部分）提起訴願，遭決定駁回後，就利息支出部分仍有未服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張：㈠關於系爭房屋地下1樓貸款利息支出部分：
原告配偶徐英珍雖於81年9月29日取得所有權，但因銀行作業因素，抵押權登記遲於81年12月30日才設定完畢，上海商業儲蓄銀行（下稱上海商銀）於82年1月5日左右才同意撥款。又因徐英珍不方便處理資金細流，相關資金先流轉至原告銀行帳戶，並授權原告與建商處理後續驗收交屋等相關事宜，待與建商驗收完妥，才由原告銀行帳戶轉至建商之銀行帳戶，並完成所有交屋程序。復因此事距今已有26年，按常理一般人不保留超過26年的文件，要求原告提出相關金流紀錄實係強人所難，況依財政部制定之營利事業管理帳簿憑證辦法，其保存期限最高為10年，相關稅法亦未規定個人負有保管憑證文件等義務，故原告無法提供相關文件。
㈡關於系爭房屋1樓貸款利息支出部分：
根據建築改良物登記簿謄本及異動索引顯示，徐英珍於81年8月4日自建商取得持分438∕1000，另於83年1月24日自訴外人邱耀坤取得持分106∕1000，合計總持分544∕1000。嗣徐英珍提出貸款申請，經前台北市第三信用合作社（86年1月改制為誠泰商業銀行，誠泰商業銀行於94年12月與臺灣新光商業銀行合併）核准通過，並設定抵押權72,000,000元。該抵押權自83年4月27日起至今均未經塗銷，可證抵押權均為同一銀行，且借款自始即為「購屋借款」性質，而非其他性質之借款，因此發生之利息支出依法自為租賃收入之減項。至於貸款名義雖係公司增資擴充營業資金，然此係因以此名義申請貸款較容易通過，實則係購屋借款，且此距今已有25年，按常理一般人不保留超過25年的文件，要求原告提出相關金流紀錄係強人所難，況依財政部制定之營利事業管理帳簿憑證辦法，其保存期限最高為10年，相關稅法亦未規定個人負有保管憑證文件等義務，原告無法提供相關文件等語。並聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）不利於原告部分（按即利息支出部分）均撤銷。
三、被告答辯略以：㈠系爭房屋1樓部分：系爭1樓及2樓房屋（○○市○○區○○
段0○段000○號）係徐英珍於81年8月4日及83年2月21日登記取得持分438∕1,000及106/1,000（持分計544∕1,000），惟遲至83年5月間始以系爭房地向前台北市第三信用合作社設定抵押貸款60,000,000元，徐英珍於取得建物後逾1年9個月始貸款支付價金，與一般社會常情不符，原告又未能提出確實將資金用以支付出賣人力福建設公司之金流證明，為查證徐英珍貸款資金用途，經本院另案向臺灣新光銀行調取借款申請書及放款申請書，其上明確載明借款用途為「公司增資擴充營業規模所需資金」、「公司建設增資擴充營業規模所需資金」，並以金千里公司董事長徐敏豪為連帶保證人（徐英珍為金千里公司股東），且還款財源為「公司之盈餘分配及借保人薪資及投資收入」，堪認上開貸款資金與購買系爭房屋無涉，此部分亦經本院105年度訴更一字第65號、107年度再字第10號判決審認該貸款性質為「週轉金」，並非購置不動產，系爭利息支出尚非得執為96年度租賃收入之減項，原告不服，提起上訴，並經最高行政法院107裁字第2057號裁定駁回在案。準此，本件基於同一貸款事實，自應與上開確定判決為相同認定，此部分貸款利息支出844,124元，亦不得執為租賃收入之減項。
㈡系爭房屋地下1樓部分：徐英珍於81年9月29日登記取得所有
權，惟遲至82年1月間始經上海商銀撥款取得30,000,000元，且撥款後係轉至原告帳戶，並非用以支付系爭房屋之賣方作為購屋款，原告亦未提示資金給付之流程紀錄供核，尚難認定上開貸款金額確實作為購置系爭房屋地下1樓之用，原告未提示相關佐證資料證明系爭貸款係為購置系爭房屋之用，自難認其主張為真實。
㈢檢核各租賃標的當年度房屋稅、地價稅、折舊及保險費，並
依各筆租賃收入占各樓層租賃收入總額比例，逐一計算減除金額，分述如下：
⒈地下1樓租賃所得：取自王品公司之租賃收入1,200,000元
，減除必要費用計179,693元（房屋稅97,002元＋地價稅41,268元＋折舊40,100元＋保險費1,323元），租賃所得為1,020,307元，高於原核定所得額684,000元〔收入總額1,200,000元×(1－財政部核定費用標準43%)〕。
⒉1樓租賃所得：取自王品公司之租賃收入1,566,720元，減
除必要費用計298,076元（房屋稅195,063元＋地價稅53,879元折＋舊46,729元＋保險費2,405元），租賃所得為1,268,644元，高於原核定所得額893,030元〔收入總額1,566,720元×(1－財政部核定費用標準43%)〕；另取自海先公司租賃收入652,800元，減除必要費用計124,199元（房屋稅81,276元＋地價稅22,450元＋折舊19,471元＋保險費1,002元），租賃所得為528,601元，高於原核定所得額372,096元〔收入總額652,800元×(l－財政部核定費用標準43%)〕。
㈣本件核實計算租賃所得為1,020,307元、1,268,644元及528,
601元，均較原核定依財政部核定費用標準計算租賃所得684,000元、893,030元及372,096元為高，原核定較為有利，請續予維持等語。並聲明：原告之訴駁回。
四、本院的判斷：㈠行為時所得稅法第14條第1項第5類第1款規定：「個人之綜
合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得……
一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」同法施行細則第15條規定：「（第1項）本法第14條第1項第5類第1款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊、遞耗資產之耗竭、無形資產之攤折、修理費、保險費及為使租出之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊、耗竭及攤折之減除，準用本法第3章第4節有關條文之規定。必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數；其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依財政部核定之減除標準調整之。（第2項）前項標準，由財政部各地區國稅局擬定，報請財政部核定之。」財政部100年1月12日台財稅字第10004900040號令核定「99年度財產租賃必要耗損及費用標準：一、固定資產：必要耗損及費用減除43%；……」前述租賃所得之計算，係以全年租賃收入減除必要損耗及費用後之餘額為所得額，必要損耗及費用乃計算所得額之減項，為有利於納稅義務人之要件事實，由納稅義務人負客觀舉證責任。又財政部74年10月19日台財稅字第23739號函釋：「個人向金融機構借款購置房屋，所支付之利息，應屬所得稅法施行細則第15條所稱為出租之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。納稅義務人如非選用必要耗損及費用之標準減除，且能提供確實證明文件者，於核計房屋之租賃所得時，核實減除。」是納稅義務人欲以房屋貸款利息支出為必要費用而自租賃收入中減除，除須有費用支出之事實外，尚須該貸款確係用以購買所出租之房屋，始得核認。
㈡查原告配偶徐英珍99年度將其所有系爭房屋地下1樓出租予
王品公司，另將系爭房屋1樓出租予王品公司及海先公司，原告99年度綜合所得稅結算申報，列報配偶出租系爭房屋取自王品公司租賃所得544,026元（收入總額2,766,720元－必要費用及成本2,222,694元）、取自海先公司租賃所得0元（收入總額652,800元－必要費用及成本652,800元），被告初核以其租賃標的所列舉之成本費用無法勾稽，遂按財政部核定之減除標準，以成本費用率43%計算，核定地下1樓─取自王品公司租賃所得684,000元〔收入總額1,200,000元×(1－43%)〕；1樓─取自王品公司租賃所得893,030元〔收入總額1,566,720元×(1－43%)〕及海先公司租賃所得372,096元〔收入總額652,800元×(1－43%)〕。嗣復查決定，依調閱土地及建物登記資料、銀行貸款明細資料、房屋稅及地價稅納稅資料等，就各租賃標的當年度地價稅、房屋稅、折舊、保險費，並依各筆租賃收入占各樓層租賃收入總額比例，逐一計算減除金額，重行核算系爭房屋之租賃所得為1,020,307元（地下1樓─取自王品公司）、1,268,644元（1樓─取自王品公司）及528,601元（1樓─取自海先公司），高於原核定所得額684,000元、893,030元及372,096元，乃以原核定按財政部核定之減除標準計算較為有利於原告，因而維持原核定租賃所得，並以1樓房屋約定租金無偏低情事，註銷原核定調增租賃所得345,393元等情，為兩造所不爭執，並有原告99年度綜合所得稅結算申報書（原處分卷第352至354頁）、原告配偶取得系爭房屋租賃收入之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（原處分卷第229至231頁）、被告大安分局初審意見（原處分卷第347至350頁）、原告99年度租賃所得核算表（原處分卷第225至228頁）、被告核定通知書（原處分卷第384至386頁）及復查決定書各在卷可稽，自堪認屬真實。㈢原告就貸款利息支出部分未服，提起本件行政訴訟，雖主張
系爭房屋之貸款利息支出為租賃收入之減項，依法應予減除云云。惟依卷附資料所示，原告配偶徐英珍就系爭房屋1樓及2樓部分，於81年8月4日、83年2月21日即已登記取得持分438∕1,000、106/1,000（先後2次共取得持分544∕1,000；原處分卷第125至131頁），卻遲至83年5月間始以系爭房地向前台北市第三信用合作社設定抵押貸款60,000,000元（原處分卷第140至141頁、第143頁），核其於登記取得建物所有權後逾1年9個月始貸款支付買賣價金，與一般社會常情已有未符；且查借款人徐英珍於83年5月間辦理借款時，除在借款申請書「借款用途」欄位記載「公司增資擴充營業規模所需資金」外，並在「業別」欄註明貸款申請人即徐英珍為「金千里建設（股）股東」，而「還款財源」欄位則填載「公司之盈餘分配及借保人薪資及投資收入」，且以金千里建設股份有限公司董事長徐敏豪為連帶保證人（原處分卷第10
4、141頁），依上開記載，亦難認該貸款資金與購買系爭房屋有關；此外，原告復未能提出徐英珍確實將貸得款項用以支付系爭房屋買賣價款之證明文件，揆諸前開規定及說明，原告此部分貸款利息支出，自不得作為系爭房屋租賃收入之減項。另關於系爭房屋地下1樓部分，原告配偶徐英珍於81年9月29日業已登記取得所有權（原處分卷第155頁），惟其以系爭房屋地下1樓為擔保設定抵押予上海商銀，所貸得30,000,000元款項係遲至82年1月5日始經上海商銀撥款，且撥款後該筆款項係轉入原告帳戶，此有上海商銀新店分行106年12月14日上新店字第1060000068號函及所附相關資料在卷可考（原處分卷第192至201頁），上開貸得款項既係轉入原告帳戶，而非直接用以清償系爭房屋地下1樓買賣價款，原告又未能提示其以該筆貸款給付系爭房屋買賣價款之資金流程與憑證，自難認上開貸款係作為購買系爭房屋地下1樓之用。又前述為擔保借款而設定予上海商銀之抵押權，嗣於89年12月28日因清償而塗銷，惟同年12月19日新增抵押權設定予世華聯合商業銀行（嗣與國泰商業銀行合併後更名為國泰世華商業銀行，下稱國泰世華銀行），有系爭房屋地下1樓建物查詢資料及異動查詢資料附卷可考（原處分卷第151至156頁）。參以國泰世華銀行復興分行106年12月13日國世復興字第1060000233號函暨所附借款申請書、個人戶授信案增貸簽報書內有關「該筆貸款於89年12月21日撥放」、「申請金額3,600萬元正」、「借款用途償還他行貸款」及「徐英珍向本行申請增貸中期擔保放款3,600萬元正，期限7年，除將額度減為中期擔保放款3,000萬元正外，餘擬同意辦理」等記載（原處分卷第186至188頁），可知徐英珍於89年12月間再以系爭房屋地下1樓為擔保，向國泰世華銀行貸款3,000萬元，係用於償還其向上海商銀貸款，然其向上海商銀貸款難認係作為購買系爭房屋地下1樓之用，已如前述，則原告向國泰世華銀行99年貸款利息支出317,400元（詳本院卷第35頁），亦不得作為系爭房屋租賃收入之減項。原告未能就其配偶徐英珍上述貸款確係用以購買所出租之系爭房屋此一有利於己之要件事實提出確實證據，徒以貸款名義雖係公司增資擴充營業資金，然此係因以此名義申請貸款較容易通過，實則確係購屋借款，且事隔已久，要求其提出相關金流紀錄乃強人所難，營利事業管理帳簿憑證辦法所定保存期限最高亦僅10年，相關稅法復未規定個人負有保管憑證文件義務為由，主張上述貸款利息支出為系爭房屋租賃收入之減項，依法應予減除云云，殊無可採。
㈣從而，被告依據查得資料，就各租賃標的當年度地價稅、房
屋稅、折舊、保險費，依各筆租賃收入占各樓層租賃收入總額比例，逐一計算減除金額，而未將系爭貸款利息支出列入減除，經重行核算系爭房屋之租賃所得為1,020,307元（地下1樓─取自王品公司）、1,268,644元（1樓─取自王品公司）及528,601元（1樓─取自海先公司），均較原核定按財政部核定之減除標準，以成本費用率43%計算租賃所得684,000元、893,030元及372,096元為高，乃維持原核定租賃所得額，歸課核定原告99年度綜合所得總額並補徵應納稅額，已屬對原告有利，尚無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）不利於原告部分（即利息支出部分），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 12 月 19 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 楊得君法 官 程怡怡
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 108 年 12 月 19 日
書記官 許婉茹