臺北高等行政法院判決
109年度訴字第1051號110年11月25日辯論終結原 告 榮創能源科技股份有限公司代 表 人 方榮熙（董事長）訴訟代理人 謝清傑 律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 黃麗玲上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國109年7月22日台財法字第10913924150號（案號：第10900207號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：原告民國106年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出新臺幣（下同）46,681,169元，被告初查以其中13,033,289元未提示仲介往來證明文件，否准認列，核定佣金支出33,647,880元，應補稅額2,215,659元。原告不服，申請復查，經被告以109年1月14日北區國稅法一字第1090000677號復查決定駁回，原告提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
（一）主張要旨：⒈原告與金佰利（香港）科貿有限公司（下稱金佰利公司）
間所簽署代理協議前言、1.1及1.2等記載，可證原告透過金佰利公司與海信電器集團接觸，能在最短的時間內掌握海信電器集團的產品採購需求計畫，以及海信集團的採購部門可接受的產品報價，還有收集其他LED競爭對手與海信的合作案，因此原告必須按照代理協議給付仲介佣金給金佰利公司。依金佰利公司與原告間就產品規格討論的電子郵件，以及金佰利公司與原告間就產品送樣的電子郵件，可證金佰利公司確實有提供新產品的仲介服務。且金佰利公司與原告間有關客戶動態聯繫的電子郵件，亦可證金佰利公司確實有提供客戶動態給原告，協助原告維繫客戶，可見金佰利公司確實有居間仲介之事實。又依兆豐國際商業銀行（下稱兆豐銀行）賣出外匯水單及手續費收入收據，於「匯款分類名稱及編號」欄位，記載「192貿易佣金及代理費支出」，顯見原告公司匯款給金佰利公司，確實是佣金支出。另金佰利公司所開的COMMISSION INVOICE，於「ITEM DESCRIPTION」欄位，係記載「COMMISSION」，益證原告匯款給金佰利公司，確實是佣金支出。
⒉原告雖數度請求金佰利公司提供該公司之財報及營業資料
，金佰利公司均以財報、營業資料為渠之營業秘密，予以拒絕提供。又金佰利公司究係如何達成仲介交易成功，此乃該公司之商業秘密，原告豈能知悉。大陸地區並非法治健全之國家，海信電器集團復為國營企業，其等擔心提供相關文件資料後遭人利用，招致各種不利益，雖經原告多次溝通，金佰利公司仍嚴正拒絕。原告已經提出能力範圍內所能提出之證據，已盡協力義務。
⒊依原告前員工古富全於本院另案108年度訴字第1360號營利
事業所得稅事件證述內容，與原告所提出證據可互相印證，可證金佰利公司確實有仲介的事實。又古富全申請日期為106年2月13日的出差申請單，係記載106年2月14日至15日行程台北-青島，出差對象為「海信」，2月16日至17日行程青島-合肥，出差對象為「高創」。被告稱申請日期為106年2月13日的出差申請單載明106年1月14日至15日出差對象為「海信」，顯然有誤會，並進一步稱出差日期1月14日至15日的地點有北京、蘇州及青島，時間及距離明顯有違常理等語，此亦屬誤會。又因原告的出差管理系統是數位表單，出差報告欄位（含日期、行程、對象、工作成果報告）是出差員工出差後，於線上系統輸入，並非申請出差時所填寫。古富全並非在申請出差時即已知悉工作成果。古富全的職務，主要在於產品面的溝通，所接觸到海信公司採購人員，並不具有價格決定權，價格方面需要由金佰利公司的宋宸與海信公司的高層主管洽談。況依代理協議1.2記載，收集商業信息、市場支持和維持客戶關係，都是原告在大陸地區拓展業務時的弱項，原告透過金佰利公司提供維持客戶關係等居間服務，方得以接到訂單，否則何須多耗費佣金支出。至於金佰利公司總部註冊於香港，其指揮位於青島地區辦公室人員與海信集團接洽，符合商業常情，亦無任何不合理之處。再者，原告並未要求出差員工必須鉅細靡遺地填寫出差報告欄位，當古富全與宋宸有談及買賣條件時，古富全沒有在該欄位記載，亦屬合理。
⒋原告銷售給海信電器集團時，是以美金計價。原告再依美
金價款計算6%，給付佣金給金佰利公司。原告列報的各筆佣金支出並非都是6%的比例，可能有些微差異，其原因是不同幣別換算後所產生，並無任何異常。被告所指摘的「虧損」，僅有「扣佣金後毛利」欄位所列少數幾筆，是合理的商務實況。就原告從海信集團帶進的營業收入而言，扣除佣金和人事管銷費用，原告跟海信集團的交易仍然是「正毛利」。
⒌海信集團官方網站「致海信合作夥伴的函」為108年1月1日
所發布，是在本件之後的官網資料，被告引為主張自為無據。更何況海信集團所發布禁止仲介代理等規範，對於原告、我國行政機關（包含被告）、法院等本無拘束力，不應凌駕於我國法規之上。由海信集團發布禁止仲介代理規範一事，反而可證，海信集團的供應商透過仲介與海信集團交易，非常普遍頻繁，海信集團才會干預仲介行為。
⒍原告不一定是在收到海信電器集團貨款後「15個工作日內
」給付佣金，有時會慢一些，通常最慢大約在1個月支付佣金。契約當事人間的實際履約情狀，本來就未必全然與契約書約定相吻合，可能受到多種變數的影響。在106年第2季時，鴻海集團所併購的日本夏普公司與海信集團針對收回北美品牌之事談判破裂，夏普公司並於當年7月控告海信集團的電視侵權，造成同屬鴻海集團的原告LED新產品在海信集團被打壓，推動極不順利。為促使金佰利公司改善新產品推動進度，原告不得不暫緩支付佣金，期使金佰利公司積極善盡仲介責任，解決此事，待有確定進度後再付款。因此，導致金佰利公司開出Invoice請款、與原告匯款的時間（水單時間）有差異。又依中華人民共和國公司法第184條規定，公司解散之後，並非立即無任何事務需要處理。因此，於金佰利公司106年11月17日解散後，原告仍依約給付佣金，乃屬當然。再者，系爭106年度的佣金支出13,033,289元當中，106年1月1日至11月16日占10,454,096元，106年11月17日後為2,579,193元。因此，退萬步言，若是認為被告能夠以解散事由而否認佣金支出，充其量僅在2,579,193元範圍有可能成立。
⒎青島金佰利電子有限公司（下稱青島金佰利公司）的主要
人員有遲德霞執行董事、宋宸監事，而股東依序為宋宸、遲德霞。依此可知，青島金佰利公司與金佰利公司兩者，有相同的重要人士，就是宋辰。青島金佰利公司登記的執行董事遲德霞，不必然就是具有實質影響力的人。金佰利公司為履行契約，並不必然是派出自己的人員到整個大陸地區到處跑客戶，而是可透過關係企業、協力廠商協助履行契約。因此，青島金佰利公司為金佰利公司處理事務，自屬合理。另被告所稱的美商金佰利公司，並非另外一家公司，而僅是金佰利公司在美國所開設的帳戶，有「供應商動態管理表」可證，依此表可知金佰利公司提出要求變更銀行帳戶，原告按照其指示而變更付款帳戶，自屬有據。又其發票地址記載為山東省青島市的辦公地址，更加證明金佰利公司其實是要就近服務青島市的海信集團，才會選擇讓相關人員在青島市辦公。至被告質疑青島金佰利公司被列入「嚴重違法失信企業名單（黑名單）信息」，查原告是與金佰利公司簽約，不是青島金佰利公司。更何況，大陸地區法規不能拘束原告、我國行政機關（包含被告）、法院，被告的質疑自無參採餘地。
⒏原告申報108年度支付的佣金（其中包括支付予金佰利公司
的佣金），已經被告核定在案。基於行政自我拘束性及相同事件為相同處理，不得為差別待遇之行政法上平等原則，被告既已核准原告申報金佰利公司108年度之佣金支出，關於本件106年度之佣金支出亦應不得予以剔除等語。
（二）聲明：訴願決定、原處分（即復查決定）均撤銷。
三、被告答辯及聲明：
（一）答辯要旨：⒈證人古富全於本院另案證述內容主張原告銷售予海信集團
之產品項目及規格等每年均有不同，每次交易的產品規格、驗證、數量、議價、交貨日期及付款方式等，均須透過古富全與青島金佰利公司及海信集團人員私下於飯局協調搓合，是以每年每筆交易應各有其仲介事實之證明文件，並非青島金佰利公司1次仲介行為即可搓合原告與海信集團多年（每年數百筆以上）之交易。再者，其代理協議內容亦未約定原告一旦（即99年至100年間）成為海信集團供應商，嗣後原告銷售予海信集團之產品，均須支付香港金佰利公司佣金之條款。從而，原告所提其他年度之出差報告及會議紀錄等相關證明文件，並非本件106年度仲介事實之證明文件，本件自應由原告提示106年間與海信集團所支付香港金佰利公司佣金之仲介事實之證明文件，以實原告之主張或證人古富全之證詞。原告僅提示4份古富全出差報告，依出差申請單及工作成果報告內容所示，不足以證明金佰利公司有仲介行為且與原告106年度與海信集團各筆交易密切相關，亦無法就各筆交易逐筆核對，尚難據以認定海信集團向原告購貨係因金佰利公司居間仲介所致。
⒉原告所提示金佰利公司宋宸、海信集團李新於106年1月9日
在青島威斯汀酒店討論內容，及宋宸於106年1月11日與古富全洽談時，會議紀錄內容與前述會談紀要大致相同，然古富全於106年1月10日出差申請單之工作成果報告已列入，顯見原告尚未與宋宸會晤，已知其會談紀要。查依古富全申請日期106年1月10日、106年2月13日出差申請單及其工作成果報告內容，出差日期1月14-15日，有北京、蘇州及青島，時間及距離，明顯違背常理；申請日期106年3月3日出差申請單及工作成果報告內容，可知原告縱無金佰利公司居中聯繫，亦可自行與海信集團取得商業訊息；至有關金佰利公司宋宸、海信集團李新於106年8月18日在青島威斯汀酒店討論內容，從宋宸106年8月22日與古富全洽談之會議紀錄觀之，與上述會談紀要並無不同。另依古富全106年8月21日出差申請單載明106年8月22日至24日出差對象為「海信」及其工作成果報告內容，亦證明原告無需透過宋宸便可知海信訊息。原告始終無法提供金佰利公司如何協助原告取得簽訂買賣合同之相關仲介事實文件，尚難認定金佰利公司確有居間仲介促成交易之事實。
⒊原告與金佰利公司共同簽署系爭佣金支出之代理協議，基
於債之相對性原則，雙方受該代理協議之拘束，應履行該代理協議內容。惟依證人古富全及原告主張，事前均已知悉金佰利公司無仲介勞務事實，僅負責收受款項事宜，本件實際之代理商為青島在地公司（即青島金佰利公司），核與代理協議未合。雖原告與金佰利公司簽署之代理協議並未限定金佰利公司應以何種方式仲介成功，然佣金支出係營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或代理銷售其產品或服務所支付之報酬，應以該經紀人、代理人或代銷商有無實際提供仲介勞務為斷。倘受任人（即金佰利公司）代表委任人（即青島金佰利公司）簽署合約，因權利義務及於委任人，仍應將委任人（青島金佰利公司）之資料登載於合約中，以利釐清相關合約究竟是基於受任人本身之行為或基於委任關係所為之行為，惟未見青島金佰利公司之署名或其名義登載於合約中。
⒋金佰利公司、青島金佰利公司與美商金佰利公司，三者法
律主體不同，不能混為一談。倘若，古富全證詞及99及106年間出差報告書所載之對象均為青島金佰利公司，青島金佰利公司果真具有其影響力可居間仲介媒合原告與海信集團購貨交易，其佣金支付對象應屬青島金佰利公司，而非金佰利公司。而系爭佣金支出13,033,289元，依原告所提供結匯證明單計6筆係匯款予美商金佰利公司，即非屬佣金支出性質。
⒌原告並未提供因金佰利公司居間仲介而使原告成為海信集
團正式供應商認定過程及如何獲得海信集團「繼續性供應契約」（即物料供貨合同）等之仲介事實文件。原告雖提示102年11月20日與海信集團簽訂正式之物料供貨合同，惟原告亦未證明其物料供貨合同係因香港金佰利公司協助居間仲介所致。另證人古富全證詞及原告主張海信集團官方不准員工利用公司業務有仲介行為發生，才需要檯面下操作，無法留下證據，則海信集團內部人員既是「個人私下」與宋宸會面並有所談話，此與海信集團106年間向原告購貨，係屬二事。
⒍原告106年1-4月佣金支出申請日期為106年12月7日，金佰
利公司於106年11月17日已告解散，如何行使權利及義務（開立INVOICE）？且本件佣金付款時點均未依代理協議規定時程支付。又依中國大陸國家企業信用信息公示系統載明，青島金佰利公司於101年7月10日已被列入「經營異常名錄信息」及列入「嚴重違法失信企業名單（黑名單）信息」，該資料係106年9月12日下載列印，且其公司登記經營項目並無仲介服務項目，而古富全證詞亦佐證海信集團是不允許有仲介行為，青島金佰利公司究有何其影響力可協調大陸「國營企業」海信集團分配不同供應商銷售數量、價格情報及技術方面等問題，自當存疑。
⒎至原告所提示108年度營利事業所得稅結算申報核定通知書
，「核定別」欄位係「1.書面審查」，非屬被告依所得稅法第80條第5項規定具體授權財政部訂定之「營利事業所得稅結算申報書面審查案件抽查要點」予以抽查並進行查帳審核（即調帳進行實質審查）之案件，被告仍得依稅捐稽徵法第21條第2項前段規定，另案進行調帳查核並依法核課補稅等語。
（二）聲明：駁回原告之訴。
四、如爭訟概要欄所載事實，有106年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、復查決定書及訴願決定書等件在卷可稽。本件兩造之爭執為：原告106年度營利事業所得稅結算申報，被告剔除原告佣金支出13,033,289元，是否適法？本院判斷如下：
（一）本件應適用之法令：⒈按所得稅法第24條第1項前段規定：「營利事業所得之計
算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」第38條規定：「經營本業及附屬業務以外之損失……不得列為費用或損失。」⒉營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第67條第1項前
段規定：「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」第92條第1款及第5款第4目規定：「佣金支出：一、佣金支出應依所提示之契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件，核實認定。……五、佣金支出之原始憑證如下：……（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約；已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件；以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定；非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」⒊依上揭所得稅法第24條第1項前段規定，營利事業所得的計
算，是以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後的純益額為所得額。而關於營利事業列報費用支出的查核，財政部依所得稅法第80條第5項授權訂有查核準則，查核準則第62條規定：「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」上揭查核準則係財政部本於中央財稅主管機關職權，為執行所得稅法正確計算營利事業所得額之必要，而規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項，參照司法院釋字第438號解釋意旨，該準則第92條第1款、第5款第4目等規定，乃對於佣金之認定與舉證方式等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免國外佣金浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法等相關之規定，亦未加重人民稅負，與法律保留原則無違，自得予適用。
⒋佣金支出乃營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或
代理銷售該事業之產品或服務，而由該事業支付之報酬，故有無支付佣金之必要，應以該經紀人、代理人或代銷商有無實際提供仲介勞務以為斷，若無實際提供仲介勞務，縱形式上具備有合約書或結匯支付證明，亦難謂該項支出為經營本業所必需之必要或合理費用，方符合前揭所得稅法第24條第1項之成本費用及收入配合原則。又有關營利事業所得加項之收入，雖應由稅捐稽徵機關負客觀舉證責任；惟營業費用為計算營利事業所得額之減項，有利於納稅義務人，依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定，應由納稅義務人就營業費用事實之存在，負客觀舉證責任。除非納稅義務人提出足資證明與其營業有關之佣金支出之相關文件與憑證，確實證明該等營業費用支出事實存在，否則，包括確實證明支出事實不存在及無法證明支出事實存在與否之情形，均不得予以認列（最高行政法院109年度判字第139號判決意旨參照）。
（二）被告剔除系爭佣金支出13,033,289元，尚無不合，說明如下：
⒈按稅捐法上之協力義務最多只能要求納稅義務人「設籍」
、「設帳」與「製作、交付（他人）、（向他人）索取、保存（包括從他人取得之與文件交付他人之存根）、登錄」憑證，並履行「報繳及接受調查」等「對己」之協力義務。不能強人所難，要求納稅義務人交付由其他主體（含營利事業）「自行」作成並保存之帳證文書。然在此必須特別指明，協力義務之「對己性格」，並不排斥納稅義務人提出「由他人出具之交易憑證」之協力義務。只要稅捐實證法訂定有明文，課予納稅義務人就特定交易活動，有向交易對手方索取交易證明文件者，該等由交易對手方出具而為納稅義務人保管之交易證明文件，仍屬司法院釋字第537號解釋文所稱「……多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難」之課稅要件事實。此等「提供交易對手方出具之交易證明文件」之協力義務，在交易對手方處於國外，不受我國稅捐高權管轄時，特別有其意義。
⒉則依前開法理所述，針對本案原告106年度營利事業所得稅
額之計算，有關「當期支付予金佰利公司之佣金支出13,033,289元」之真實性調查而言，「原告應事前索取而提供予稽徵機關調查之交易證明文件」，則規定於「由財政部依所得稅法第80條第5項授權制訂」之查核準則第92條第1款及第5款第4目之規定中。其內容詳下：
⑴有佣金支出約款之契約，或其他證明具居間仲介事實之相關證明文件。
⑵支付予國外代理商或代銷商之佣金，應提示：
A.雙方簽訂之合約。
B.已辦理結匯者，要有結匯銀行出具之結匯證明〈載明「匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期」等資訊〉。
C.未辦結匯者，要有銀行匯付或轉付之證明文件。
D.以票匯方式匯付者，要有「收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶」之證明。
E.非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，要在「往來函電或信用狀」中，載明「給付佣金」之約定事項（最高行政法院109年度判字第585號判決意旨參照）。
⒊原告（英文名稱為Advanced Optoelectronic Technology
Inc，簡稱AOT）106年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出46,681,169元，其中13,033,289元原告主張係支付金佰利公司之佣金，並提出代理協議、匯款水單等資料供核，惟查：
⑴依原告與金佰利公司所訂代理協議（見原處分卷一第94
至95頁）第1條：「1.1 AOT（即原告，下同）委託代理方（即金佰利公司）為其用於電視機的LED Light Bar/PKG在山東市場的TV廠獨家代理……。AOT未經代理方事先同意不得在獨家代理區域內直接銷售、指派員工或者委託其它代理商與客戶接洽業務。1.2 代理方負責為推銷AOT的產品而發展客戶。另外，代理方為AOT提供的服務還包括收集商業信息、市場支持和維持客戶關係。」第2條：「2.1 佣金：代理方在代理區域為AOT創造的用於電視機的LED Light Bar/PKG的銷售業績；AOT願意支付代理商佣金。……」雙方並約定105年1月1日至106年12月31日期間，就LED PACKAGE銷售額，佣金比例為6%。此外，佣金付款時間則約定為：AOT應在收到代理商引薦的客戶支付的貨款之日起15個工作日內將佣金支付給代理商，雙方一票一清。可知原告應給付金佰利公司之佣金金額，以該公司為原告仲介之客戶向原告下單訂貨後，實際給付原告之價金一定比例計算，是原告於金佰利公司促成其與客戶締結買賣契約，並取得客戶給付之貨款後，始對金佰利公司負有給付佣金之義務。
⑵然而，本件與原告實際洽商往來者，係設籍大陸山東地
區之青島金佰利公司，為原告所不爭，亦有原告之員工古富全於本院另案（108年度訴字第1360號）審理時證稱：「（問：那你們是如何到青島找到金佰利這間公司的？）海信的研發主管到臺灣時……他就說因為海信集團是國營事業，政治背景比較複雜，所以要引薦一間在青島比較有力的仲介商，才有機會將產品導入海信集團，所以金佰利公司等於是客戶介紹給我認識的。」「（問：金佰利公司也是大陸的公司嗎？）是，是青島本地的企業。」「（問：原告公司跟青島金佰利公司之間也是你負責接洽嗎？）一開始是由我接洽的，接觸後我也跟公司主管報告有這間公司，等主管拜訪過金佰利公司，也認為這是一間有實力的公司後，我們才與該公司洽談仲介合作事宜。」「（問：那為何這份代理協議是寫金佰利〈香港〉科貿有限公司？而不是青島？）……代理商址設青島，但原告因為跟海信集團是用美金交易……我們也就與香港的金佰利公司簽代理合約」等語可參（見本院卷第229至231頁）。又依公司登記資訊所示（見原處分卷三第4頁），設於青島市之青島金佰利公司其負責人係執行董事「遲德霞」。換言之，原告其實是要從「青島」金佰利公司取得在地仲介服務，然而，與原告簽立系爭代理協議之相對人卻是設於「香港」之金佰利公司（負責人宋宸），其法人格自是有別。再者，青島金佰利公司之負責人係執行董事「遲德霞」，雖有股東「宋宸」擔任該公司監事一職，然宋宸是否可得代表青島金佰利公司對外執行公司事務，甚且代表青島金佰利公司與原告從事仲介事宜等，亦非無疑。此外，針對原告於106年間就海信集團之訂單及交易價金，是否確實係因他人之媒介而獲取等事實調查，原告無從解免協力義務，亦即，原告依法必須於事前索取交易證明文件以供稽徵機關調查之，已如上述。則原告既係自「青島」金佰利公司取得在地仲介服務，自應依法向青島金佰利公司取具查核準則第92條所定有佣金支出約款之契約、證明具居間仲介事實之相關證明文件等，以供查核。然而，原告卻提示與設於香港之金佰利公司所訂代理協議資為憑據，已難逕認原告主張對金佰利公司負有給付仲介成功之佣金13,033,289元之義務一節為可採。
⑶縱依原告主張其雖與金佰利公司簽約，但青島金佰利公
司會負責執行仲介代理業務，或以履行輔助人之角色執行代理協議云云。然而，就「青島金佰利公司居於海信集團與原告之間為仲介」與「原告獲取海信集團官方之訂單」，二者間必須具備之因果關係，原告並未能提供具體證據可資審酌，此由古富全於本院另案審理時證稱：「……有些談判內容在飯局中討論比較方便，這在山東地區尤其明顯……又因為海信集團其實是要求原廠及供應商要公司對公司直接接洽，規定代理商不能進公司」「（問：那海信集團官方是否知道是金佰利公司的宋宸居間仲介，才完成原告公司與海信集團間的交易？）……不能在檯面上透露這些訊息。」「（問：按照……海信集團官方網頁內容，該集團明定『不利用職權為家屬及其他有利益關係的人從事營利性經營活動提供各種便利條件』，那要如何證明原告公司跟海信集團間的交易是透過金佰利公司仲介而來的？）所以我說這些都是檯面下作業，不能留下證據。」「（問：但按照海信集團的規定，官方是不准有這樣仲介的事情？）就是因為官方不准，所以我才會一直說我們是一直在檯面下運作。」「（問：剛才證人說事前有先跟金佰利公司鋪墊好了以後，才去海信集團洽談，那有無相關文件可以證明原告與金佰利公司間確實有先透過金佰利公司的協助，所以最後促成跟海信集團的交易？例如信件往來……？否則原告公司如何能確認說確實是因為金佰利公司居中協助的關係才創造這筆業績，並願意支付佣金？）……實際在商務運作及交易促成上有隱密性跟私密性，很多東西無法有書面紀錄……有關於郵件往來，我想大家都很清楚，大陸在查這方面的手段是很厲害的，所以也很難請對方提供。
」「（問：既然佣金給付的依據跟營業額有關，那原告公司是憑什麼資料來判斷是否要支付佣金給金佰利公司？也就是要怎麼看出是因為金佰利公司的仲介才讓原告的銷售額提升？）……如果要從其他文字還是系統方面看出來是有困難的，畢竟被告剛才也提到說海信集團其實不允許仲介的事情，但我們為了作成生意，還是需要有些線下操作，那既然是線下操作，就不能留下證據」等語即明（見本院卷第236至237、242至244頁）。換言之，海信集團官方其實是要求供應商與海信集團，交易雙方公司互相直接接洽，不允許代理商等中間人居中仲介牟利，則海信集團官方對原告下訂單採購，依該集團之禁止仲介規定，並無考量第三人居中仲介之餘地。
⑷況依原告提供106年1月11日、8月22日古富全與宋宸會談
紀錄分別載稱：「Minutes.1.海信內部轉告公司最近因與夏普的北美品牌買回一事雙方談得很不順利，……還有AOT的產品報價原本就比其他家高，……，建議把目前已經交貨的產品報價再往下壓，先保住供應鏈的資格……。
2.CSP機種的產品就是因為AOT報價高過首爾半導體……，經過努力爭取，還是沒法拿訂單，……儘量再把價格降到一樣，才可能爭取到一些訂單，后面再慢慢把量做大。
……。Action Plan.1.最近海信拉貨的進度有比較慢，AOT這邊呆滯庫存開始增加，避免受到海信與夏普事件影響，請金佰利這邊盡力PUSH海信把貨拉走。……。」「Minutes.1.海信最近開始進行第四季產品報價，……AOT報價的部分務必要達到目標，才有可能搶到訂單。2……AOT可以趁此機會搶單。……。Action Plan.1.第四季報價盡量符合海信的降價要求，金佰利會再盡量爭取其他新案，來彌補減少的營業額。2.……金佰利會再盡量爭取多消化點庫存……。」等資訊（見本院卷第73、93頁），亦不能逕認為係金佰利公司提供仲介事實之證明文件。
⑸又觀諸原告所提與金佰利公司間就產品規格討論及產品
送驗及客戶動態聯繫之電子郵件（見本院卷第57至69頁）、金佰利公司開立的106年12月1日COMMISSION INVOICE（見本院卷第55頁）、兆豐銀行賣出外匯水單及手續費收入收據（於「匯款分類名稱及編號」欄位，記載「192貿易佣金及代理費支出」，見本院卷第53頁）；以及李新與宋宸106年1月9日之會談紀要（見本院卷71頁），其內容記載「1.我司海信公司最近因為北美夏普品牌……，再加上AOT的產品報價原本就比其他家高出15%以上，……最好先把目前已經交貨的產品報價再調整，釋出善意，先保住供應鏈的資格。2.AOT在CSP的產品報價，……如果AOT可以把價格降到一樣，可以考慮先下一些訂單……。」等語，固然原告形式上有取得金佰利公司國外商業發票以作為給付佣金之依據及匯款事實，或亦可知李新、宋宸以及古富全有進行一些商務討論，然僅以上述資料，核與證明金佰利公司果真完成相關訂單之仲介媒合，而有仲介事實一節，係屬二事。再者，按古富全於另案所證述：「（問：但按照海信集團的規定，官方是不准有這樣仲介的事情？）就是因為官方不准，所以我才會一直說我們是一直在檯面下運作。」等語（見本院卷第242頁），可見李新、宋宸、古富全之上開討論係私自運作，並非海信集團官方所認可，更遑論金佰利公司於106年11月17日已告解散(見原處分卷三第6頁)，卻猶於解散後開立該等INVOICE，亦有斟酌餘地。是原告所主張之上情，仍不足為有利原告之認定。
⑹原告雖亦提出古富全於106年間至大陸之出差申請單等紀錄（見本院卷第75、77、79頁及原處分卷二第82頁）。
惟查，古富全前開出差事宜，依工作成果報告所載，出差對象為「海信」部分，不過係關於產品庫存、價格及呆滯原料等等商務事項，仍不足以證明金佰利公司於106年間成功媒合仲介海信集團官方對原告採購貨品，且原告因而必須對金佰利公司給付高達13,033,289元之佣金。再者，海信集團官方禁止仲介情事，已如上述，則縱使古富全出差至大陸會晤宋宸談及商務事項，即難認係海信集團官方所授意或認許，亦難據以認定106年間海信集團官方對原告採購貨品係經由中間人成功媒合所致。從而，上開所述內容皆非屬金佰利公司106年度如何促成原告與海信集團訂單及洽談訂單買賣條件等居間仲介事實之證明文件，並不足以證明金佰利公司曾依代理協議於106年間居間仲介海信集團向原告簽訂買賣合同並下單購貨。至於原告所提其他年度之出差報告及會談紀錄等件，並非本件106年度仲介事實之證明文件，亦無從證明金佰利公司於106年度確有為其居間仲介交易之事實。
⑺原告復主張其108年間申報支付金佰利公司佣金，已經被
告核定在案，基於行政自我拘束性及相同事件為相同處理，不得為差別待遇而剔除本件系爭佣金支出云云。惟不同年度之仲介佣金支出能否認列，本應各別依所提相關仲介事實之證明文件予以查核。況被告已說明原告於本院所提108年度營利事業所得稅結算申報核定通知書（見本院卷第325頁），「核定別」欄位係「1.書面審查」，非屬被告依所得稅法第80條第5項規定具體授權財政部訂定之「營利事業所得稅結算申報書面審查案件抽查要點」予以抽查並進行查帳審核（即調帳進行實質審查）之案件，倘原告108年度有與本件相同課稅事實之佣金支出而仍未保存相關仲介佣金支出相關證明文件，則被告仍得另案進行調帳查核並依法核課補稅等語。
是原告此部分主張仍不足採為有利之認定。從而，原告於形式上雖備有與金佰利公司簽訂之代理協議或結匯支付證明等文件，惟既未能證明海信集團官方確係接受他人從中仲介媒合始對原告採購貨品等事實，自不得認原告列報系爭佣金支出13,033,289元，係為經營本業所必需之必要或合理費用，被告否准認列，即無不合。原告主張已提出佣金支出證明文件，被告未准認列，係屬違法云云，均非可採。
五、綜上所述，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎之事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，不再逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 12 月 16 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 高愈杰
法 官 鍾啟煒法 官 李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、四親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 110 年 12 月 16 日
書記官 樓琬蓉