臺北高等行政法院判決
109年度訴字第1071號109年12月24日辯論終結原 告 蔡軒龍訴訟代理人 蘇敏雄 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 宋秀玲（局長）住同上訴訟代理人 黃美琪上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國109年7月15日台財法字第10913920910號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被告依據查得資料，以原告未依規定申請稅籍登記，於民國106年8月至同年12月間透過網路銷售遊戲幣，銷售額共新臺幣（下同）11,686,442元，未依規定開立統一發票報繳營業稅，經審理違章成立，除核定補徵營業稅584,322元，並依加值型及非加值型營業稅法（以下稱營業稅法）第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，裁處罰鍰584,322元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願仍遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）原告於網路上向線上遊戲玩家零星購買遊戲幣，再賣予其他線上遊戲玩家，依照加值型營業稅精神，理應按賣出之銷項稅額減除買進之進項稅額計算5％營業稅，始為合理。惟原告買進遊戲幣之對象係線上遊戲玩家，均為個人，這些線上遊戲玩家賣出遊戲幣交易非常零星，依照目前相關租稅法令規定，不須辦理登記及開立發票，原告無從取得進項發票可供扣抵；如此一來，等於是以賣出金額「全額」計算5％營業稅，加重原告經濟上負擔，已違背加值型營業稅制精神、實質課稅原則及比例原則，侵害原告財產權。
（二）原告無從取得進項發票可供扣抵，實與營業稅法第15條之1明定之中古車商狀況相同，是否應參酌中古車交易課徵營業稅模式，執以審慎評估本件營業稅核定課徵之妥適性，以符合課稅平等原則。又原告於網路上向線上遊戲玩家零星購買遊戲幣，再賣予其他線上遊戲玩家，用桌上型電腦、筆記型電腦、平板電腦或手機皆可完成，實際上並無固定營業場所，是否依財政部83年3月30日台財稅第000000000號函意旨，採取與多層次傳銷事業參加人銷售商品或提供勞務之課稅方式核課本件稅捐，避免不合理之差別待遇而違反平等原則。
（三）罰鍰部分：被告裁處課稅金額1倍罰鍰，顯然未考量原告因違反稅法上義務所得之利益及原告之經濟能力，給與原告極大經濟負擔及壓迫，殊有違納稅者權利之保護。再者，原告於網路從事零星遊戲幣買賣，無法掌握買家資訊，如須開立發票，暫且不提交易筆數眾多、金額有大有小，其作業繁複，光就發票開立後無法交付給買家情事，已是令原告頭痛之一大問題，即於實際事務處理上，開立發票交付買家有其相當困難之處。故被告以稅捐稽徵法第44條未依規定給予憑證做為處罰依據，未免強人所難，不近情理。又原告年輕識淺，思慮未周，從未有過經商相關或類似經驗，因酷愛線上遊戲，藉由線上遊戲認識遊戲玩家，接觸後起初僅購入遊戲幣供做自己娛樂用途，之後才開始轉售予其他玩家，完全不清楚此種交易需要課徵營業稅及所得稅，及至接獲被告發函調查，經詢問專業人士方知會有課稅問題。被告未念及原告學經歷背景及社會歷練，逕行處以1倍罰鍰，將原告與其他長久經營商業之營利事業等同論之，並未考量原告違章情節之輕重，給予減輕或免除處罰，殊有不當之處等語。
（四）聲明：訴願決定及原處分（即本件復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
（一）原告未依規定申請稅籍登記，於首揭期間在網路上銷售遊戲幣，透過綠界科技有限公司（下稱綠界公司）提供原告線上收款服務，銷售額合計11,686,442元，有綠界公司提供原告會員編號交易明細紀錄，及原告108年9月25日說明書可稽。觀諸前開交易明細紀錄表，原告之交易頻率除106年8月外，其餘各月均達千筆以上，足認其經常性且持續從事網路遊戲幣交易之事實。又原告於106年8月透過網路銷售遊戲幣，當月銷售額為298,310元，已達營業稅起徵點，應即向國稅局申請稅籍登記，與其有無固定營業場所無涉，主張應與多層次傳銷事業參加人相同方式課稅乙節，應無足採。
（二）加值型營業稅採稅額相減法，並採按期申報銷售額及統一發票明細表暨依法申報進項稅額憑證，據以計算當期之應納或溢付營業稅額。且營業稅法第15條第1項規定當期銷項稅額得扣減之進項稅額，以依法登記之營業人取得同法第33條所列之合法要式憑證，且於申報期限內檢附向主管稽徵機關申報扣減，而據以計算當期應納或溢付營業稅額為前提要件。本件原告未依規定申請稅籍登記，即開始營業，購入及銷售遊戲幣，且自承未取得合法進項憑證，亦未依規定開立憑證交付予消費者，自無進項稅額可資申報扣抵銷售稅額。至於營業稅法第15條之1第1項關於營業人銷售其向非依營業稅法第4章第1節規定計算稅額者購買之舊乘人小汽車及機車，得以該購入成本，按同法第10條規定之徵收率計算進項稅額之規定，是僅限於營業人銷售特定客體（即舊乘人小汽車及機車）時，始能適用。且依同條第3項規定，申報該等客體之進項稅額時，雖無庸提示統一發票，但仍應提示購入該輛舊乘人小汽車及機車之進項憑證。從而，原告購入遊戲幣容有其成本，但網路遊戲幣並非營業稅法第15條之1第1項所示特定客體，且原告不僅未能提示進項之統一發票，也未能提出任何進項交易憑證，當然不得逕以其成本為進項，而以此類推營業稅法第15條之1第1項規定以計算進項稅額。綜上，被告原核定補徵營業稅584,322元，並無違誤。
（三）罰鍰部分：⒈原告本需依法報繳營業稅，尚無以作業繁複而卸免其責，
惟其未依規定辦理，致生系爭違章，核有應注意、能注意而不注意之過失，無納稅者權利保護法第16條第1項不予處罰規定之適用。
⒉原告可依統一發票使用辦法第7條第1項第6款規定使用電
子發票，於銷售貨物或勞務與買受人時，以網際網路或其他電子方式開立、傳輸或接受統一發票；再依同條第4項前段及第5項前段規定，於開立後48小時內將統一發票資訊及買受人以財政部核准載具索取電子發票之載具識別資訊傳輸至平台存證，並應使買受人得於該平台查詢接受上開資訊，即可視為已將統一發票交付買受人，買受人亦視為已取得統一發票，並無原告主張其於網路上銷售遊戲幣，而有無法交付憑證之情事。
⒊系爭違章原應依營業稅法第45條、第51條第1項第1款及稅
捐稽徵法第44條所定罰鍰，擇一從重處罰，惟原告於被告所屬士林稽徵所第1次通知限期補辦稅籍登記時，即依限補辦稅籍登記，依稅務違章案件減免處罰標準第16條之1規定，免予依營業稅法第45條規定處罰，是本件依營業稅法第51條所定漏稅額584,322元處最高5倍之罰鍰2,921,610元，與按稅捐稽徵法第44條所定罰鍰584,322元比較，應從重以營業稅法第51條第1項第1款為處罰之法據。又原告於裁罰處分前已補繳稅款，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，其違章情節可按所漏稅額584,322元處0.5倍罰鍰292,161元，惟依行政罰法第24條第1項但書規定，裁處之額度不得低於前揭各該規定之罰鍰最低額，即縱依納稅者權利保護法第16條第3項規定衡酌原告所主張經濟能力或因違反稅法上義務所得之利益等因素，然應處罰鍰仍不得低於最低額584,322元等語，資為抗辯。
（四）聲明：駁回原告之訴。
四、經核兩造之陳述，本件爭點厥為：(一)被告以原告未依規定申請稅籍登記，於106年8月至同年12月間透過網路銷售遊戲幣，因未依規定開立統一發票報繳營業稅，乃以收款金額內含5%稅額方式核算銷售額共11,686,442元，並據以計算應補徵營業稅額584,322元，是否合法有據？(二)被告以本件違章事證明確，遂依營業稅法第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重以營業稅法為處罰之法據，裁處罰鍰584,322元，是否合法有據？
五、本院之判斷：
甲、補徵營業稅部分：
（一）按營業稅法第1條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第2條第1款規定：「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」第3條第1項、第2項規定：「（第1項）將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。（第2項）提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。但執行業務者提供其專業性勞務及個人受僱提供勞務，不包括在內。」第6條第1款規定：「有下列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」第15條第1項、第3項規定：「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……（第3項）進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第16條第1項規定：「第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。」第28條規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請稅籍登記。」第32條第1項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」第33條規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。二、有第3條第3項第1款規定視為銷售貨物，或同條第4項準用該條款規定視為銷售勞務者，所自行開立載有營業稅額之統一發票。三、其他經財政部核定載有營業稅額之憑證。」第35條第1項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第43條第1項第3款規定：「營業人有下列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……三、未辦妥稅籍登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額。」而財政部依營業稅法第13條及同法施行細則第9條規定授權，以75年7月12日台財稅字第7526254號函，訂定營業人使用統一發票銷售額標準為平均每月新台幣20萬元。
（二）次按主管機關財政部為規範利用網路在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物之營業稅課徵，及營利事業或個人利用網路從事交易活動之所得稅課徵，依營業稅法、所得稅法、營利事業所得稅查核準則及其他相關法令之規定，依財政部94年5月5日臺財稅字第09404532300號令訂定「網路交易課徵營業稅及所得稅規範」，其第2點第2款第4目規定：「二、營業稅課稅規定……(二)向註冊機構申請取得網域名稱及網路位址並自行架構網站，或向網路服務提供業者、其他提供虛擬主機之中介業者承租網路商店或申請會員加入賣家，藉以銷售貨物或勞務取得代價：……⒋利用網路接受上網者訂購無形商品，再藉由實體通路提供勞務或直接藉由網路傳輸方式下載儲存至買受人電腦設備運用或未儲存而以線上服務、視訊瀏覽、音頻廣播、互動式溝通、遊戲等數位型態使用……。」第4點規定：「營業登記：凡在中華民國境內利用網路銷售貨物或勞務之營業人（包含個人以營利為目的，採進、銷貨方式經營者），除業依營業稅法第28條、所得稅法第18條辦竣營業登記或符合營業稅法第29條得免辦營業登記規定者外，應於開始營業前向主管稽徵機關申請營業登記……。」又按「
一、個人以營利為目的，透過網路銷售貨物或勞務，其當月銷售額未達營業稅起徵點，得暫時免向國稅局申請稅籍登記，於當月銷售額達營業稅起徵點時，應即向國稅局申請稅籍登記；其於當月銷售額達營業稅起徵點之次月月底前始申請稅籍登記，或於次月月底前經查獲後始依限補辦稅籍登記者，國稅局應就已達起徵點當月1日至稅籍登記前銷售額依法補徵營業稅，免依加值型及非加值型營業稅法第45條及第51條第1項第1款規定處罰。二、前點營業人經國稅局核定查定計算營業稅額者，應就已達營業稅起徵點之月份，依實際交易資料查定銷售額及應納營業稅額。」為財政部109年1月31日台財稅字第10904512340號函釋在案，係其基於中央稅捐稽徵主管權責，就透過網路銷售貨物或勞務，如何核課營業稅稅之細節性、技術性事項所為之解釋，核與營業稅相關規定意旨無違，自得予以援用。
（三）經查，原告未依規定申請稅籍登記，於106年8月至同年12月間藉由網路銷售遊戲幣，並透過綠界公司提供線上收款服務，賣出收款金額分別為313,225元、2,363,500元、2,388,795元、3,358,059元及3,847,185元，亦未開立統一發票報繳營業稅之情，為兩造所不爭執，且有綠界公司提供原告會員編號交易明細紀錄（見原處分卷第38至183頁）、原告108年9月25日說明書（見同上卷第194頁）、原告中國信託銀行存款交易明細（見同上卷第197至228頁）、核定稅額繳款書（見同上卷第15至17頁）、裁處書（見同上卷第22頁）等件附卷可稽。另衡諸綠界公司提供原告交易明細紀錄表之交易頻率，除106年8月外，其餘各月均達千筆以上，足認原告有經常性且持續從事網路遊戲幣交易之營業行為，洵堪認定。查原告106年8月透過網路銷售遊戲幣，其銷售額為298,310元，已達營業稅起徵點（銷售貨物為80,000元，銷售勞務為40,000元），亦達營業人使用統一發票銷售額標準之平均每月20萬元，是原告應向國稅局申請稅籍登記，並申請使用統一發票。而如前述，個人以營利為目的，透過網路銷售貨物或勞務，於當月銷售額達營業稅起徵點時，應即向國稅局申請稅籍登記。惟原告未依規定申請稅籍登記而營業，亦未依規定申報銷售額、應納或溢付營業稅額。被告乃以收款金額內含5％稅額式核算銷售額分別為298,310元、2,250,952元、2,275,043元、3,198,151元及3,663,986元，合計11,686,442元，核定補徵營業稅584,322元，於法並無不合。
（四）原告雖主張以賣出收款金額「全額」計算課徵5％營業稅，背離營業稅加值精神，有違實質課稅原則、比例原則及量能課稅原則云云。惟查加值型營業稅採稅額相減法，並採按期申報銷售額及統一發票明細表暨依法申報進項稅額憑證，據以計算當期之應納或溢付營業稅額。且營業稅法第15條第1項規定當期銷項稅額得扣減之進項稅額，以依法登記之營業人取得同法第33條所列之合法要式憑證，且於申報期限內檢附向主管稽徵機關申報扣減，而據以計算當期應納或溢付營業稅額為前提要件。故營業人未依規定申請營業登記而營業者，除於主管稽徵機關查獲前補辦理營業登記及報繳營業稅，而得適用稅捐稽徵法第48條之1第1項規定，免依營業稅法第51條第1款規定處罰外，如經主管稽徵機關查獲未履行定期申報之義務，於查獲後始提出之進項稅額，自與上開規定得扣抵銷項稅額之要件不符。對未依規定申請營業登記而營業者，限以取得合法進項憑證，且依規定期限申報者，始得據以扣抵銷項稅額，符合加值型營業稅按週期課徵，並能自動勾稽之整體營業稅法立法目的，亦無違於依法履行協力義務之營業人得將營業稅轉嫁消費者負擔之經濟意義及實質課稅之公平原則，不使未依法履行協力義務之營業人，亦得與依法履行協力義務之營業人立於相同之法律地位，致破壞加值型營業稅立基之登記及申報制度。故系爭函以經稽徵機關循前開規定核定之應納稅額為漏稅額，並據以計算漏稅罰，並未增加營業人法律上所未規定之義務，於憲法第19條之租稅法律主義尚無牴觸（司法院釋字第700號解釋理由書參照）。換言之，加值型營業稅係以2個月為一課徵週期之週期稅，此稅之制度基礎，在於納稅義務人應依規定辦理登記及申報（違反營業稅法第45條之行為罰部分，因原告依限補辦稅籍登記，依稅務違章案件減免處罰標準第16條之1規定而免罰）；而未辦營業登記即開始營業，銷售貨物或勞務之營業人，未依限申報繳納營業稅，即短漏已依法成立之營業稅，實現營業稅法第51條第1款之處罰構成要件。故本件原告未依規定申請稅籍登記，即開始營業，購入及銷售遊戲幣，且自承未取得合法進項憑證，亦未依規定開立憑證交付予消費者，自無進項稅額可資申報扣抵銷售稅額。是原告主張背離營業稅加值精神，有違實質課稅原則、比例原則及量能課稅原則云云，顯有誤解。
（五）又按營業稅法第15條之1 規定：「（第1 項）營業人銷售其向非依本節規定計算稅額者購買之舊乘人小汽車及機車，得以該購入成本，按第10條規定之徵收率計算進項稅額；其計算公式如下：……（第2項）前項進項稅額，營業人應於申報該輛舊乘人小汽車及機車銷售額之當期，申報扣抵該輛舊乘人小汽車及機車之銷項稅額。但進項稅額超過銷項稅額部分不得扣抵。（第3項）營業人於申報第1項進項稅額時，應提示購入該輛舊乘人小汽車及機車之進項憑證。（第4 項）本條修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，適用前3 項規定辦理。」為關於營業人銷售其向非依營業稅法第4 章第1 節規定計算稅額者購買之舊乘人小汽車及機車，得以該購入成本，按同法第10條規定之徵收率計算進項稅額之規定，是僅限於營業人銷售特定客體（即舊乘人小汽車及機車）時，始能適用。況依同條第3 項規定，申報該等客體之進項稅額時，雖無庸提示統一發票，但仍應提示購入該輛舊乘人小汽車及機車之進項憑證。準此，原告購入遊戲幣容有其成本，但網路遊戲幣並非營業稅法第15條之1 第1 項所示特定客體，且原告不僅未能提示進項之統一發票，也未能提出任何進項交易憑證，業已違反協力義務，即構成短漏營業稅，而應補稅處罰，原告此部分主張即不足採。至於財政部83年3月30日台財稅字第831587237號函釋，係主管機關對於多層次傳銷事業參加人銷售商品或提供勞務取得之所得課稅疑義所為之釋示。參諸多層次傳銷管理法第3條規定：「本法所稱多層次傳銷，指透過傳銷商介紹他人加入，建立多層次組織以推廣、銷售商品或服務之行銷方式。」其經營型態與本件原告向遊戲玩家（自然人）購入遊戲幣，再銷售予其他遊戲玩家之銷售勞務行為，並不相同，自難比附援引，原告上開主張，亦不足採。
乙、罰鍰部分：
（一）按納稅者權利保護法第16條規定：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」稅捐稽徵法第44條第1 項規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，……應就其未給與憑證、……經查明認定之總額，處5％罰鍰。」營業稅法第45條規定：「營業人未依規定申請稅籍登記者，除通知限期補辦外，並得處新臺幣3,000元以上30,000元以下罰鍰；屆期仍未補辦者，得按次處罰。」第51條第1項第1款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請稅籍登記而營業者。」營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定：「本法第51條第1項第1款至第6款之漏稅額，依下列規定認定之：
一、第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，包含已依本法第35條規定申報且非屬第19條規定之進項稅額及依本法第15條之1第2項規定計算之進項稅額，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」又次行政罰法第24條第1項規定：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」稅務違章案件減免處罰標準第16條之1規定：「依加值型及非加值型營業稅法第45條及第46條第1款規定應處罰鍰案件，營業人經主管稽徵機關第1次通知限期補辦，即依限補辦者，免予處罰。」
（二）經查，原告未依規定申請稅籍登記，於106 年8 月至同年12月間透過網路銷售遊戲幣，核屬營業稅法規範之銷售行為，依法應課徵營業稅，惟原告未依規定申請稅籍登記，開立統一發票交付買受人並依規定報繳營業稅，漏開統一發票並漏報銷售額，違反營業稅法第45條、第51條第1項第1 款及稅捐稽徵法第44條第1 項規定，業經審認如前。
原告銷售遊戲幣，為營業人，應知悉前述銷售貨物應按營業稅法相關規定開立統一發票交付買受人，及向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，惟原告疏未依規定辦理，致漏報銷售額，核有過失，自應受罰，並依行政罰法第24條第1 項規定，擇一重處罰。又原告於被告第1次通知限期補辦稅籍登記時，即依限補辦稅籍登記，依減免處罰標準第16條之1規定，此部分免予處罰如前述。被告依營業稅法第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條第1項規定，擇一從重。本案中，經比較營業稅法第51條第1項第1款（漏稅額584,322元處以5倍罰鍰計2,921,610元），與稅捐稽徵法第44條（按未給予憑證總額處5％罰鍰584,322元，最高限額100萬元）之法定罰鍰最高額度，自以營業稅法第51條第1項第1款為高，應引之為處罰準據。又原告已於裁罰處分前已補繳稅款，雖可按所漏稅額584,322元處以0.5倍之罰鍰292,161元，惟依行政罰法第24條第1項但書規定，裁處之額度不得低於各該規定罰鍰最低額（本案違反稅捐稽徵法第44條規定應裁處之罰鍰584,322元），乃裁處罰鍰584,322元，於法並無不合。是原告主張以賣出收款金額「全額」計算課徵5%營業稅，已非合理，再加上裁處罰鍰，顯未考量原告因違反稅法上義務所得之利益、經濟能力及其違章情節，而給予減輕或免除處罰，殊有不當云云，尚難採認。
（三）原告雖又主張網路交易實際事務處理上，無法掌握買家資訊，如須開立統一發票將導致作業繁複，開立後亦有無法交付之問題，被告依稅捐稽徵法處罰，不近情理云云。惟按行為時統一發票使用辦法第7條規定：「（第1項第6款，嗣修正移列為第5款）統一發票之種類及用途如下：……六、電子發票：指營業人銷售貨物或勞務與買受人時，以網際網路或其他電子方式開立、傳輸或接收之統一發票；其應有存根檔、收執檔及存證檔，用途如下：(一)存根檔：由開立人自行保存。(二)收執檔：交付買受人收執，買受人為營業人者，作為記帳憑證及依本法規定申報扣抵或扣減稅額之用。(三)存證檔：由開立人傳輸至財政部電子發票整合服務平台（以下簡稱平台）存證。……（第3項）電子發票之開立人及買受人，得分別自存根檔或平台存證檔，依規定格式與紙質下載列印電子發票證明聯，以憑記帳或兌領獎。（第4項）開立電子發票之營業人，應於開立後48小時內將統一發票資訊及買受人以財政部核准載具索取電子發票之載具識別資訊傳輸至平台存證，並應使買受人得於該平台查詢、接收上開資訊；買受人為營業人者，至遲應於電子發票開立後7日內，完成買受人接收及由開立人將統一發票資訊傳輸至平台存證。如有發票作廢、銷貨退回或折讓、捐贈或列印電子發票證明聯等變更發票資訊時，亦同。（第5項）開立人符合前項規定者，視為已將統一發票交付買受人，買受人視為已取得統一發票。但有其他不可歸責於營業人之事由，致無法依前項規定辦理者，應於事由消滅之翌日起算3日內完成傳輸並向所在地主管稽徵機關申請，經該管稽徵機關核准者，視同已依規定交付。」可知原告可依上開規定使用電子發票，於銷售貨物或勞務與買受人時，以網際網路或其他電子方式開立、傳輸或接受統一發票；再依同條第4項前段及第5項前段規定，於開立後48小時內，將統一發票資訊及買受人以財政部核准載具索取電子發票之載具識別資訊傳輸至平台存證，並應使買受人得於該平台查詢接受上開資訊，即可視為已將統一發票交付買受人，買受人亦視為已取得統一發票。此種方式不會增加複雜度，亦可節省進、銷項憑證之登錄時間，減少錯誤，且節省紙本發票成本和儲存空間，方便消費者取得電子發票，並無原告主張其於網路上銷售遊戲幣，而有無法交付憑證之情事。是原告此部分主張，委無足採。
六、綜上所述，被告核定補徵營業稅584,322 元，並裁處罰鍰584,322元，於法並無違誤，復查及訴願決定予以維持，核無不合，原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 1 月 7 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 陳 金 圍
法 官 畢 乃 俊法 官 侯 志 融
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 110 年 1 月 7 日
書記官 徐 偉 倫