臺北高等行政法院判決
109年度訴字第1237號110年3月11日辯論終結原 告 磐固光電股份有限公司代 表 人 戴建樟訴訟代理人 葉維惇 會計師複 代理 人 黃彥賓 會計師被 告 財政部關務署基隆關代 表 人 楊崇悟訴訟代理人 張培瑤上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國109年8月20日台財法字第10913920500號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文如附表編號1至編號16所示原處分（含復查決定）暨該部分訴願決定均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔二分之一，餘由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
（一）原告於民國106年12月至107年11月間，進口中國製空氣清淨機25批（下稱系爭貨物，進口日期、報單號碼詳附表所示），為系爭貨物進口關稅之納稅義務人，其原申報貨品分類號列第8421.39.10.00-8「電動空氣過濾器及電動空氣清潔器」，輸入規定C02（經濟部標準檢驗局公告應施進口檢驗商品），海關電腦核定按C1（免審免驗）方式通關，被告乃按關稅法第18條第1項規定，先行徵稅放行，事後再加以審查。
（二）嗣被告審認系爭貨物應改列貨品分類號列第8543.70.99.90-6號「其他電機及器具」，輸入規定C02及MP1（大陸物品有條件准許輸入），因非屬經濟部公告「中國大陸物品有條件准許輸入項目彙總表」之物品，依臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條第1項規定，不得進口，乃依關稅法第17條規定，以108年1月7日基普五字第1081000423號函（下稱改列號列處分）命原告於文到之翌日起2個月內檢送經濟部國際貿易局（下稱國貿局）核發之專案輸入許可文件，逾期將依關稅法第96條規定辦理。
（三）其後，經濟部以108年2月11日經授貿字第10840006580號函否准原告申請專案輸入系爭貨物，被告乃以108年3月19日基普五字第1081006529號函（下稱限期退運處分）命原告於文到翌日起2個月內辦理退運，逾期將依關稅法第96條規定辦理，該處分已於108年3月20日送達原告，並經原告申請准予展延退運期限至108年6月20日。惟原告逾期仍未辦理退運（原告於108年8月6日始辦理系爭貨物退運），被告乃以附表所示處分書（下合稱原處分）向原告追繳系爭貨物貨價計新臺幣（下同）19,474,967元。原告不服，循序提起行政爭訟。
二、原告起訴主張：
（一）關稅法第96條第4項已於107年5月9日將追繳貨價之處分期限，由貨物放行之翌日起算5年內，修改為1年內，而附表編號1至16所示之貨物於106年12月28日至107年5月5日進口，惟被告遲至108年9月24日方作出追繳貨價之處分，此部分已逾修法後所規定之貨物進口1年內之處分期限，乃為違法。
（二）系爭貨物屬「空氣或氣體用之其他化學過濾器及淨化器」性質，為稅則號列第8421.39.10.00-8號「電動空氣過濾器及電動空氣清潔器」之適用範圍，原告以該稅則號列報關進口，本不受輸入MP1條件之限制，被告將之改列為貨品分類號列第8543.70.99.90-6號「其他電機及器具」，乃屬有誤；系爭貨物非屬不得進口之貨物。
（三）原告對於被告就系爭貨物所為「限期退運」之行政處分雖未提起行政救濟，然該行政處分對於本案之「構成要件效力」僅及於該處分之「主文內容」，不包含「事實及理由」。亦即，上開限期退運之行政處分並未以系爭貨物適用之稅則號別錯誤為由要求退運，故對於本院實質審查系爭貨物之稅則號別並無拘束力，本院應對系爭貨物之稅則號別實質審查，方符行政訴訟法第125條第1項所規範之職權調查主義精神。為此聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以：
（一）關稅法第96條第4項「追繳貨價」為管制性不利處分。於107年5月9日修正作成追繳貨價之處分期限，並未對修正前後法規適用另訂過渡條款，依法務部函釋意旨，及關稅法並無從新從輕原則之條文規定，則違反關稅法之行為成立後，縱關稅法規定嗣後變更，仍應適用行為時之關稅法規定。
（二）系爭貨物之功能顯不符合稅則號別第8421章節氣體過濾或淨化機具及裝置，須具有讓氣體流入經分離雜質或消除有害物質等後流出之規範，非屬稅則號別第8421章節之範疇，自無原申報貨品分類號列8421.39.10.00-8「電動空氣過濾器及電動空氣清潔器」適用之餘地。其屬具有獨特功能且未具體列名於第85章各節之器具，依海關進口稅則總則一規定，參據HS註解對稅則號別第8543章節之詮釋，系爭貨物屬稅則第8543節之範疇。
（三）從而，系爭貨物即非屬經濟部公告「中國大陸物品有條件准許輸入項目彙總表」之物品，依臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條第1項規定，不得進口，被告依關稅法第17條規定，以改列號列處分命原告於文到之翌日起2個月內檢送國貿局核發之專案輸入許可文件，逾期將依關稅法第96條規定辦理。其後，經濟部否准原告專案輸入系爭貨物之申請，被告以限期退運處分命原告於文到翌日起2個月內辦理退運，逾期將依關稅法第96條規定辦理，該處分已於108年3月20日送達原告，並經原告申請准予展延退運期限至108年6月20日。惟原告逾期仍未辦理退運，被告以原處分向原告追繳系爭貨物貨價，自無不合等語為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院判斷如下：
（一）按，關稅法第15條第3款：「下列物品，不得進口：……
三、法律規定不得進口或禁止輸入之物品。」102年5月29日修正公布第96條第1項、第3項及4項規定：「（第1項）不得進口之貨物，海關應責令納稅義務人限期辦理退運；……。（第3項）已繳納保證金或徵稅放行之貨物，經海關查明屬第1項應責令限期辦理退運，而納稅義務人未依限辦理者，海關得沒入其保證金或追繳其貨價。（第4項）第1項海關責令限期辦理退運及前項沒入保證金或追繳貨價之處分，應自貨物放行之翌日起算5年內為之。」（下稱舊法）嗣107年5月9日修正公布關稅法第96條第4項（下稱新法），將追繳貨價之處分期限，由貨物放行之翌日起算5年內，修改為1年內；依同法第103條：「本法自公布日施行。」及中央法規標準法第13條：「法規明定自公布或發布日施行者，自公布或發布之日起算至第3日起發生效力。」準此，新法於107年5月11日發生效力，合先敘明。
（二）如事實欄所載，原告於106年12月至107年11月間，自中國進口如附表所示貨物，按免審免驗方式通關，被告事後審查認原申報貨品分類號列第8421.39.10.00-8「電動空氣過濾器及電動空氣清潔器」有誤，以改列號列處分改列號列為第8543.70.99.90-6號「其他電機及器具」，未經辦理專案輸入許可，不得進口，原告因此向經濟部專案申請許可進口而為經濟部否准，被告遂以限期退運處分命原告於文到翌日起2個月內辦理退運（108年3月20日送達，嗣准予展延退運期限至108年6月20日），惟原告逾期未辦理退運，被告作成原處分向原告追繳系爭貨物貨價共計19,474,967元等節，為兩造所不爭執，並有系爭貨物進口報單（附原處分卷第1頁至第25頁）、改列號列處分（附原處分卷第26頁）、經濟部108年2月11日經授貿字第10840006580號函（附原處分卷第32頁）、限期退運處分暨送達證書（附原處分卷第40頁及第43頁）、准予展期處分（附原處分卷第44頁）、如附表所示原處分暨各該送達證書（附原處分卷第45頁以下）以及稅則稅率綜合查詢作業列印資料（附訴願卷第1冊第74頁、第75頁）為憑，自係屬實，而得引為本案裁判之基礎。兩造所爭執者，無非系爭貨物是否屬於不得進口應予退運之貨物，以及如經受責令退運而未如期辦理，原處分之作成是否合於新舊關稅法第96條第4項規定之期限。
（三）經查：
1.關於系爭貨物是否屬於不得進口而應退運之貨物認定部分：
不得進口之貨物，經海關查明並責令納稅義務人限期辦理退運而未依限辦理者，海關得追繳其貨價，為關稅法第96條第1項、第3項所明定；易言之，海關依關稅法第96條第1項所為限期退運處分，其中關於「貨物不得進口並應退運」之決定內容，構成後續海關依關稅法第96條第3項追繳貨價處分之構成要件事實。本件系爭貨物屬於不得進口而應退運之貨物，業經被告依關稅法第96條第1項作成限期退運處分認定明確，已如前述，則基於行政處分之構成要件效力，被告於原告屆期未辦理退運，是否應依同法第96條第3項規定追繳系爭貨物貨價之判斷時，自應援引限期退運處分關於系爭貨物屬於「不得進口而應退運」之認定，為其事實基礎，此為人民、行政機關，乃至於法院所應承認及尊重。原告如對系爭貨物是否屬於不得進口貨物，是否應予退運有所爭議，應於限期退運處分法定救濟期間內為行政爭訟，然原告任令該處分救濟期間經過，拒不辦理退運，迄原處分依關稅法第96條第3項為系爭貨物貨價追繳之際，始爭執系爭貨物之貨品分類號列，再據以爭執系爭貨物是否不得進口，與行政處分之構成要件效力有違，自非法之所許。
2.關於原處分之作成是否合於新舊關稅法第96條第4項規定期限之認定部分：
⑴查關稅法對已繳納保證金放行（例如疑似大陸地區物品經
押款放行後送鑑定）或已先行徵稅放行（C1免審核文件免驗貨物）之貨物，事後經發現係屬應責令限期辦理退運，但因貨物已出售，納稅義務人無法辦理退運出口，遂於93年5月5日修法時增訂第96條第3項，明定海關得沒入其保證金或追繳其貨價。惟海關依第96條第1項責令納稅義務人限期辦理退運及依第3項沒入保證金或追繳貨價案件，因尚無作成上開處分期限之規定，除使法律關係處於不確定狀態外，海關保存報關資料及相關檔案之期間，自進、出口貨物放行之翌日起算，保存5年，超過上開期間是否仍有依職權調查事實之可能，非無爭議，為兼顧法律安定性及確保退運處分之公益目的，考慮海關5年內尚有就留存之報關資料及相關檔案依職權調查事實之可能，關稅法遂於102年5月29日修法時增訂第96條第4項：「第1項海關責令限期辦理退運及前項沒入保證金或追繳貨價之處分，應自貨物放行之翌日起算5年內為之。」復因關稅法第96條原第1項及第3項所定「責令限期退運」、「沒入保證金」或「追繳貨價」，雖經法務部函示似不具裁罰性，非屬行政罰，惟「沒入保證金」或「追繳貨價」之處分，實際已造成剝奪人民財產權之效果，而依修正前原第4項規定，海關對已放行並進入國內之不得進口貨物，自放行之翌日起5年內均得為上開處分，致屢生違反信賴保護及法律安定性之質疑；又依實務運作情形，進口貨物放行後超過1年，多已銷售或消費完畢，亦難達成要求辦理退運之行政目的，故於107年5月9日修法時將關稅法第96條第4項有關責令退運、沒入保證金或追繳貨價之處分期限由5年修正為1年。
⑵適用法律首應審查法規之構成要件是否已於生活事實中完
整具體實現。次應審查法規之時間效力。關於法規之適用，在完成法規之構成要件確實已於生活事實中完整具體實現後，除法規有特別規定外，即應適用法規之構成要件於生活事實中完整具體實現當時有效的法。法規的適用，不能適用構成要件合致當時尚未生效的法（必須法規特別規定新法有溯及效力）；也不能不適用法規構成要件合致當時已經生效的法（必須法規特別規定舊法於失效後繼續適用、新法於生效後限制適用）；而構成要件於生活事實中尚未完整具體實現者，根本無從適用法規。是於新法生效前進口之貨物，即應適用當時有效的法，而不能適用當時尚未生效之新法。蓋法律一旦發生變動，除法律有溯及適用之特別規定者外，原則上係自法律公布生效日起，向將來發生效力（司法院釋字第574號及第629號解釋參照）。
此即法律不溯既往原則，用以拘束法律適用及立法行為之法治國家基本原則，其意義在於對已經終結之事實，原則上不得嗣後制定或適用新法，以改變其原有之法律評價或法律效果。惟人民違規進口不得進口之貨物，該事實若發生在新法生效前，依當時規定，海關責令退運限期應自放行日翌日起算5年內為之，但於5年未屆滿之際，法令變更為1年內為之，而海關責令退運的殘餘時間為1年以上，且未經海關責令退運者，則於新法生效逾1年，海關仍得依舊法規定，自放行翌日起算5年內，責令限期退運；而在新法生效及放行後之違規案件，依新法之規定，自放行翌日起算1年內為之，將發生適用新法規定之違規案件之責令退運期限較先屆至之不合理現象。例如貨物於104年11月間進口放行者，依舊法之規定，海關得於放行翌日起算5年內之109年11月間為之；而新法生效後於107年11月進口放行者，則應於放行翌日起算1年內之108年11月間為之，相互對照即明有失公平，亦與關稅法第96條第4項修正縮短退運期限之立法精神未符。因此，違反關稅法第96條第1項，依同條第4項責令辦理退運者，其違規事實若發生在新法生效以前，且自貨物放行之翌日起算5年至107年5月11日新法生效時，殘餘期間1年以上者，海關責令退運，宜自新法生效日起算1年內為之，以期公允（司法院釋字第142號意旨參照）。是被告主張違規事實發生在新法生效以前者，即應適用舊法，於貨物放行之翌日起算5年均得為追繳貨價之處分，乃無可採。
（四）承上以論，原處分關於系爭貨物屬於不得進口而應退運之貨物，且經限期原告退運而未如期辦理之認定，雖為無誤，但附表編號1至16所示違規進口之行為均發生於新法生效前，所對應原處分之作成，卻均已罹於新法生效日起算1年之期限（各該貨物進口、放行及對應處分之作成及送達等資訊，詳見附表編號1至16所示），徵諸前揭說明，此部分原處分所為之追繳貨價，總計10,783,560元，應認違法；至於附表編號17至25所示違規進口行為則發生於新法生效後，而對應原處分之作成也均於該等貨物放行1年內為之（各該貨物進口、放行及對應處分之作成及送達等資訊，詳見附表編號17至25所示），合於關稅法（新法）第96條第4項規定，此部分原處分所為之追繳貨價共計8,691,407元，當認於法無悖。
五、綜上，如附表編號1至16之原處分，違章行為發生於新法施行前，卻於超過新法第96條第4項公布施行1年始作成，於法有違，復查決定、訴願決定未就此為糾正，亦有違法，原告訴請撤銷，為有理由，應予准許；至於如附表編號17至25之原處分，違章行為發生於新法施行後，所對應之系爭貨物屬於不得進口而應退運之貨物，經限期原告退運而未如期辦理之事實，復臻明確，被告於系爭貨物放行後1年內作成原處分命追繳貨價，於法即無不合，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回，爰判決如主文。
據上論結，本件原告之訴一部有理由，一部無理由，依行政訴訟第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 4 月 8 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 楊 得 君
法 官 畢 乃 俊法 官 侯 志 融
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 110 年 4 月 8 日
書記官 林 苑 珍