臺北高等行政法院判決109年度訴字第1315號111年12月1日辯論終結原 告 洪石和訴訟代理人 陳祖祥 律師
陳敬中 律師上 一 人複 代理 人 蔣瑞琴 律師訴訟代理人 蔡靜玫 律師被 告 法務部行政執行署新竹分署代 表 人 丁俊成（分署長）訴訟代理人 陳靜怡
吳雨臻陳家儒上列當事人間有關行政執行事務事件，原告不服法務部行政執行署中華民國109年9月7日109年度署聲議字第63號、同年9月23日109年度署聲議字第67號、109年度署聲議字第69號、同年9月21日109年度署聲議字第74號、同年10月13日109年度署聲議字第77號聲明異議決定（下合稱異議決定），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、被告代表人原為李蕙如，於訴訟進行中變更為丁俊成，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、爭訟概要：緣財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）及財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）以原告滯納民國81至84年度綜合所得稅、罰鍰及86年營業稅、罰鍰、83年至85年營利事業所得稅等，分別自96年8月間及99年10月間起陸續檢附移送書、繳款書、送達證書等文件，移送被告（改制前為法務部行政執行署新竹行政執行處）及法務部行政執行署臺北分署（改制前為法務部行政執行署臺北行政執行處，下稱臺北分署）執行，臺北分署並於99年10月間及103年12月間囑託被告執行原告在被告轄區內之不動產。被告以109年6月30日竹執丙096年綜所稅執特專字第00066110號公告（下稱第1次拍賣公告）於109年7月31日上午11時就原告名下所有苗栗縣○○鄉○○○段1地號等52筆土地(如第1次拍賣公告附表，原處分卷第21至22頁)進行第1次拍賣程序，因該次拍賣開標結果無有效標單，被告遂以109年8月5日竹執孝096年綜所稅執特專字第00066110號公告（下稱第2次拍賣公告），就原告名下所有苗栗縣銅鑼鄉老雞隆段1地號等50筆土地（如第2次拍賣公告附表，原處分卷第52至53頁，下稱系爭土地），定於109年8月21日上午10時30分進行第2次拍賣程序。嗣被告進行第2次拍賣程序後，系爭土地交由中區國稅局、臺北國稅局按債權比例共同承受。被告乃於109年9月4日以竹執孝096年綜所稅執特專字第00066110號函檢送分配表1份，並定於同年9月11日實行分配；嗣於同年9月8日以同字號函檢送分配表1份，改定於同年9月23日實行分配。被告並於109年9月7日發給權利移轉證書予聲明承受之債權機關中區國稅局及臺北國稅局（已於109年9月10日登記為中華民國所有，管理者為財政部國有財產署）。原告認被告上開執行事件之執行行為違法，而分別聲明異議，經法務部行政執行署異議決定駁回，原告不服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張及聲明：
（一）主張要旨：⒈被告違法拍賣、逕行同意中區國稅局及臺北國稅局承受拍
賣標的之執行行為屬行政處分，而拍賣筆錄，則係表彰該行政處分之書面記載。被告核發權利移轉證書予中區國稅局及臺北國稅局，一方面使拍賣標的土地之所有權發生移轉，另因本件早已逾執行期間，本不得繼續執行，惟因被告之違法執行，使得移送機關取得公法上不當得利，而得為訟爭標的。至於分配表乃執行程序之一環，攸關各債權人之債權得否獲得滿足，對債權人之權利影響自屬重大，且相對人依法應將分配表送達義務人及債權人，並予以公告，則分配表為相對人所作成具有規制人民權利義務作用之行政處分。
⒉本件因81年綜所稅案件及營業稅案件，因涉有執行名義執
行期間逾期，故原告於109年9月14日聲明異議，並於同年月30日提起分配表異議之訴。既然債權人得主張承受之債權額經原告提起執行逾期撤銷之訴及分配表異議之訴，自無法確定債權抵繳價金之差額，執行程序尚未終結。至於遭承受之土地雖已移轉予中華民國而由國有財產署管理，然其乃因被告違法之移轉行為所致，且國稅局基於承受人地位所取得，並無善意第三人取得或信賴登記之考量。而依據被告權利移轉證書之附記事項，若「經法院判決確定拍賣無效或拍賣撤銷，判令返還時」，則本件權利移轉證書將失其效力，而被告「得命共同承受之移送機關撤銷，並通知地政機關登記其事由」，更足證本件並非無回復之可能。故原告提起撤銷訴訟，於法有據。又本件業已針對被告執行行為聲明異議，故撤銷訴訟並未有遲誤期間或違反前置程序，備位聲明以先位撤銷訴訟認無回復原狀可能而無撤銷實益為前提，並無違反補充性原則。且於被告作成分配表時，原告已聲明異議並提起分配表異議之訴，則後續本件處分違法之確認，會影響分配表原告主張應剔除之債權金額，及後續原告對被告之損害賠償，自有確認利益。另太極門氣功養生學會自55年成立迄今超過半個世紀，55到79年以及86年至今均無課稅問題。如今80及82至85年度綜合所得稅及罰鍰案已更正為零，中區國稅局自應依稅捐稽徵法第40條撤回執行，否則即有違反禁反言原則，並違背我國憲法及國際人權兩公約之規定。
⒊第1次及第2次拍賣程序不並行現場投標之拍賣程序違法：
按法務部行政執行署各分署辦理不動產通訊投標作業參考要點（下稱通訊投標參考要點）第2點，明示分署辦理不動產拍賣投標程序，採通訊與現場投標並行之方式，非如辦理強制執行事件應行注意事項（下稱注意事項）第46點第4款規定通訊投標得與現場投標並行，被告僅採通訊投標不並行現場投標即與上開行政規則有違。又第1次拍賣程序，被告只允許少數人進入投標室，拒卻其他投標人進入，也未就投標人投標之程序瑕疵部分給予到場之投標人補正之機會，亦影響投標人之權益。
⒋本件有關代理、送達，行政程序法皆已有完整規定，當應
適用行政程序法或行政訴訟法之規定，自無準用強制執行法或民事訴訟法之規定。原告因久居國外，戶籍資料註記其已於97年9月11日遷出國外而於中華民國境內已無戶籍，自無所謂戶籍地址，被告自不得對原告為寄存送達。退萬步言，縱然依被告所稱行政執行法就送達、代理的部分有準用民事訴訟法、強制執行法之餘地，則準用民事訴訟法第138條2項之規定為寄存送達，須經10日方發生效力。
然第2次拍賣通知於109年8月13日寄存於郵局，乃於同年月23日方生送達之效力，執行程序有瑕疵。又原告與代理人間既已於109年8月3日前解除委任，且是在被告109年8月5日發出第2次拍賣通知前就已通知被告，故被告明知代理人無代原告收受文書之權，被告自應依據行政程序法之規定向原告本人為送達，並依法為公示送達，然被告逕將第2次拍賣通知寄送到原告未實際居住且已廢止之地址，難謂其送達程序合法。
⒌依注意事項第51點第2款關於強制執行法第91條部分明定，
拍賣不動產期日之通知書，應記載：「債權人對於本次拍賣之不動產，於無人應買或應買人所出之最高價未達拍賣最低價額時，如依法得承受並願照拍賣最低價額承受者，應於拍賣期日到場，並於該次期日終結前聲明之。」被告應受上開規定之拘束。被告雖於109年8月5日發文通知債務人，並於說明二載明「對於本次拍賣之不動產，於無人應買或應買人所出之最高價未達拍賣最低價額時，如依法得承受並願照拍賣最低價額承受者……」等語，然第2次拍賣通知既然沒有合法送達給原告，自不生送達之效力，且被告同日所揭示第2次拍賣公告也未載明如上用語，即屬有應記載事項而未記載之瑕疵，且足以影響應買意願及出價高低之事項，影響投標結果是否公平，侵害並影響債務人權益屬交易上認為重要者，屬得撤銷事由。
⒍強制執行法第82條規定拍賣期日距公告之日，不得少於14
日（從揭示的翌日起算）。被告既已確定第2次拍賣期日為109年8月21日，當地區公所即苗栗縣銅鑼鄉公所（下稱銅鑼鄉公所）至遲應於該月6日揭示第2次拍賣之拍賣公告，然查銅鑼鄉公所於109年8月7日方揭示上開拍賣公告於該所公告欄，已逾強制執行法第82條所定應遵守程序之法定期間，拍賣程序即難謂合法。
⒎依國稅稽徵機關承受法務部行政執行署各分署無法拍定不
動產作業要點（下稱國稅稽徵機關承受無法拍定不動產要點）第2點規定，國稅稽徵機關得承受之價格乃指強制執行法95條第2項所稱該次拍賣所定最低價額，而該條所稱價額乃專指經2次減價拍賣而未拍定之不動產價額。然國稅稽徵機關於第2次拍賣期日所表示之價額並非經2次減價拍賣之價額，故被告應不得准予承受，其准予承受之決定與法有違。又被告第2次拍賣通知書既未依注意事項第51點第2款規定為記載，故被告准予債權人承受之決定亦與法有違。
⒏原告於109年9月14日分別就被告准許承受人辦理所有權移
轉登記並核發不動產權利移轉證書，及分配表聲明異議，並於9月30日提起分配表異議之訴，現繫屬於新竹地方法院（案號：110年度重訴字第37號，捷股）。既然債權人得主張承受之債權額，經原告提起執行逾期撤銷之訴及分配表異議之訴，自無法確定債權抵繳價金之差額。被告本應等待分配表確定，承受之債權人繳足款項後方得核發移轉證書，其無視法律規定，於債權人承受後隨於109年9月7日准許承受人辦理所有權移轉登記並核發權利移轉證書，執行行為顯有違誤等語。
（二）聲明：⒈先位聲明：異議決定（含原處分即96年度綜所稅執特專字
第66110號等行政執行事件之執行行為⑴被告於109年6月30日公告之第1次拍賣公告。⑵被告於109年7月31日於開標現場之公告，限制他人進入開標現場之執行行為。⑶被告於109年7月31日於開標現場宣示開標程序終結之執行行為。⑷被告於109年8月5日公告之第2次拍賣公告。⑸被告於109年8月21日同意由移送機關准予承受之決定。⑹被告於109年9月7日核發權利移轉證書之執行行為。⑺被告於109年9月8日製作分配表之執行行為）均撤銷。
⒉備位聲明：確認異議決定及上開執行行為均違法。
四、被告答辯及聲明：
（一）答辯要旨：⒈第1次及第2次拍賣公告，其性質為要約之引誘，非行政處
分。又被告於109年7月31日於開標現場所為限制他人進入開標現場之行為，係被告為維持開標秩序，使開標程序得適宜進行及兼顧防疫需要所為之必要措施，與被告宣示開標程序終結之執行行為，屬程序行為，應依行政程序法第174條規定辦理，不得單獨爭訟。另被告准予移送機關承受，及於109年9月7日核發權利移轉證書之執行行為，屬私法上權利義務之移轉，不涉及公法上法律關係之變動。至被告109年9月4日及109年9月8日竹執孝096年綜所稅執特專字第00066110號製發分配表之公文內容，實係被告通知義務人及各移送機關（即各債權人）關於參與分配之各項債權受償順序及範圍，促請其等表示意見之事實行為，性質上僅屬觀念通知，非行政處分。原告就此先位提起撤銷訴訟，備位提起確認違法之訴，為不備起訴要件。
⒉被告拍賣原告系爭土地，業經被告於109年9月7日核發權利
移轉證書予聲明承受之債權機關即中區國稅局及臺北國稅局。又中區國稅局及臺北國稅局聲明承受被告拍賣之不動產，並提出完納土地增值稅、地價稅等優先債權證明文件後，縱分配期日尚未屆至或分配表程序因異議或異議之訴而未終結，經被告認定符合法定要件者，仍應核發權利移轉證書予承受之國稅稽徵機關，並發生該不動產執行程序終結之效力。原告不得再於本件訴訟請求撤銷拍賣程序。
且系爭行為非行政處分，亦不得為確認訴訟之訴訟標的。縱使確認執行程序違法，被告亦無從撤銷執行程序；且被告為執行機關，執行所得均解付移送機關，無從返還利得予原告，原告向被告提起確認訴訟，欠缺確認利益且違反補充性原則。另原告主張本件沒有欠稅問題，是違法執行云云，核為對債權人之核課裁罰處分是否違法或不當，及應否撤回執行之實體爭議，非被告所得審認判斷。
⒊被告為配合防疫政策，對於本件拍賣程序僅限通訊投標，
未併行現場投標，與注意事項第46點及法務部行政執行署109年4月8日行執案字第10932001320號函、通訊投標參考要點第12點規定，並無不合。原告主張本件不併行現場投標未予到場投標人補正之機會，於法有違云云，並不可採。
⒋不動產之執行拍賣，依強制執行法第113條準用第63條之規
定，應通知債權人及債務人於拍賣期日到場，但無法通知或屆期不到場者，拍賣並不因而停止。於行政執行不動產拍賣事件中準用上開規定顯較適用行政程序法之規定更為妥適。原告於109年8月3日出具行政執行終止委任狀陳稱略以：解除前曾繫屬於被告之所有代理人之委任，請被告逕向其本人送達等語。然該書狀並未陳報應送達之處所，經被告調查原告之戶役政連結作業資料顯示，原告之戶籍資料註記其已於97年9月11日遷出國外，應認此情已符合強制執行法第63條所稱之「無法通知」，且亦無公示送達之必要，是被告續行第2次拍賣程序，自無不合。又依行政執行法第26條準用強制執行法第30條之1，再準用民事訴訟法第74條第3項規定，被告仍對解除前代理人送達拍賣通知，亦無不合。況109年8月21日第2次拍賣期日結束後，於同年月24日原告又再委任3名代理人，原告此舉顯為規避執行程序之進行，延滯拍賣程序。是本件縱未合法送達，亦符合強制執行法第63條無法通知之情形。
⒌關於「債權人對於本次拍賣之不動產，於無人應買或應買
人所出之最高價未達拍賣最低價額時，如依法得承受並願照拍賣最低價額承受者，應於拍賣期日到場，並於該次期日終結前聲明之。」並非強制執行法第81條第2項所定不動產拍賣公告之應記載事項。又第2次拍賣通知亦已載明「對於本次拍賣之不動產，於無人應買或應買人所出之最高價未達拍賣最低價額時，如依法得承受並願照拍賣最低價額承受者……」等語。再依行政執行法第26條準用強制執行法第93條規定，不動產再行拍賣之期日，距公告之日，不得少於10日多於30日。本件為第2次拍賣，銅鑼鄉公所於109年8月7日已揭示於該所公告欄，合於上開規定。另被告就原告名下不動產公告定於109年8月21日進行第2次拍賣程序，拍賣期日無有效之投標書（3份通訊投標之投標書均未附保證金），從而到場之移送機關當場聲明願依債權額比例共同承受拍賣之不動產，被告依行政執行法第26條、強制執行法第91條第1項前段及第92條規定將不動產依該次拍賣所定最低價額，交由移送機關承受，於法有據，並不以載明於拍賣公告為必要。
⒍是否應俟分配表確定始得核發權利移轉證書，法無明文，
而民事強制執行程序中，如遇債權人或債務人提起分配表異議之訴，無論訴訟時程多久，債權人之請求權時效不發生消滅。惟公法上金錢給付義務之執行期間，無論稅捐案件或是非稅案件，皆有期間限制，既然強制執行法並無規定承受後須等分配表確定始可核發權利移轉證書，且債權人移送機關移送執行時的債權與本件第2次拍賣底價相比，並無差額存在，原告移送執行案件之執行期間又將陸續於110年至111年間屆期，被告遂於移送機關抵償本件全部欠稅後，核發權利移轉證書，並無違誤。至於原告就系爭分配表提起分配表異議之訴，則屬二事等語。
（二）聲明：駁回原告之訴。
五、本院之判斷：
（一）爭訟概要欄所載事實，有第1次拍賣公告及不動產拍賣附表、被告109年7月31日執行筆錄、被告109年7月31日第1次拍賣筆錄、第1次拍賣投標人清冊（原處分卷第17至24頁、第25至27頁、第29至31頁、第32至46頁）、第2次拍賣公告及不動產拍賣附表、被告109年8月21日第2次拍賣筆錄、第2次拍賣投標人清冊（原處分卷第47至55頁、第71至73頁、第75頁）、被告109年9月4日及同年月8日竹執孝096年綜所稅執特專字第00066110號函附分配表（原處分卷第125至129頁、第151至155頁）、被告109年9月7日竹執孝096年綜所稅執特專字第00066110號函系爭土地不動產權利移轉證書(原處分卷第143至146頁)、系爭土地之土地建物查詢資料（本院卷三第407至456頁)及異議決定（本院卷一第65至112頁）等資料在卷足憑，且為兩造所不爭，堪認屬實。又原告聲明撤銷或確認違法之原處分，係指96年度綜所稅執特專字第66110號等行政執行事件之執行行為⑴被告於109年6月30日公告之第1次拍賣公告；⑵被告於109年7月31日於開標現場之公告，限制他人進入開標現場；⑶被告於109年7月31日於開標現場宣示開標程序終結；⑷被告於109年8月5日公告之第2次拍賣公告；⑸被告於109年8月21日同意由移送機關准予承受之決定；⑹被告於109年9月7日核發權利移轉證書；⑺被告於109年9月8日製作分配表，所爭執之程序標的於109年度署聲議字第63號係針對上開⑴執行行為、109年度署聲議字第67號係上開
⑵⑶、109年度署聲議字第69號係上開⑷⑸、109年度署聲議字第74號並無針對特定之執行行為、109年度署聲議字第77號異議決定係上開⑸⑹⑺，至原告因81年度綜合所得稅事件及86年營業稅事件有關執行名義已逾徵收期間及執行期間之聲明異議案，另經訴由本院109年度訴字第1014號及第1431號審理中，非屬本件審理範圍，均據原告於言詞辯論期日陳明在案（本院卷三第259、271頁），合先敘明。
（二）按行政執行法第1條規定：「行政執行，依本法之規定；本法未規定者，適用其他法律之規定。」第2條規定：「本法所稱行政執行，指公法上金錢給付義務、行為或不行為義務之強制執行及即時強制。」第4條第1項規定：「行政執行，由原處分機關或該管行政機關為之。但公法上金錢給付義務逾期不履行者，移送法務部行政執行署所屬行政執行處執行之。」第9條第1項、第2項規定：「（第1項）義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。（第2項）前項聲明異議，執行機關認其有理由者，應即停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為；認其無理由者，應於10日內加具意見，送直接上級主管機關於30日內決定之。」依此可知，公法上金錢給付義務行政執行事件，義務人或利害關係人得向行政執行分署聲明異議之事由，限於對其執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如以前開情事以外之事由聲明異議者，自非行政執行分署所得審究。亦即作為執行名義之基礎處分本身是否違法之爭議，係由受處分人向行政法院提起撤銷訴訟，以為救濟，若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，該確定裁判僅得依再審程序予以廢棄改判，非屬行政執行程序聲明異議之範圍。本件作為執行名義之基礎處分，業經最高行政法院判決維持而確定，原告主張本件沒有欠稅問題，是冤案、違法執行云云，係屬對於本件作為執行名義之81年度綜合所得稅及罰鍰處分之實體爭執；復主張80及82至85年度綜合所得稅及罰鍰案已更正為零，中區國稅局違反禁反言原則，並違背我國憲法及國際人權兩公約之規定云云，均非被告所得審認判斷，尚無從採為有利原告之認定，原告據為聲明異議之事由，自非可採。
（三）又關於公法上金錢給付義務之執行，除行政執行法另有規定外，準用強制執行法之規定，為行政執行法第26條所明定。而關於執行之救濟方法，分別有聲明異議、債務人異議之訴、第三人異議之訴、分配表異議之訴等（強制執行法第12條、14條、第15條、第41條等參照），其功能及提起之要件各有不同。就不動產之拍賣程序而言，於買受人或債權人依行政執行法準用強制執行法第97條、第98條及第94條第2項規定繳足價金或補繳差額，領得執行機關所發給權利移轉證書，而取得該不動產所有權，拍賣程序即已終結，執行機關或法院後續已無從除去所有權移轉之效果，俾維護拍賣程序之公信力及法安定性。本件被告拍賣原告系爭土地，業經被告於109年9月7日發給權利移轉證書予聲明承受之債權機關即中區國稅局及臺北國稅局，是本件不動產拍賣之執行程序於109年9月7日即已終結。原告雖於拍賣程序終結前，以拍賣之執行程序違法事由而聲明異議，惟於109年11月6日提起本件訴訟（參見原告起訴狀上所蓋本院收文章戳，本院卷一第31頁）時，系爭土地之拍賣程序既已終結，因權利移轉證書之發給而生之所有權移轉效果(並登記完竣)，已無法循向被告聲明異議，及對其提起撤銷訴訟抑或給付訴訟予以除去。準此，原告先位聲明請求撤銷⑴被告於109年6月30日公告之第1次拍賣公告。⑵被告於109年7月31日於開標現場之公告，限制他人進入開標現場之執行行為。⑶被告於109年7月31日於開標現場宣示開標程序終結之執行行為。⑷被告於109年8月5日公告之第2次拍賣公告。⑸被告於109年8月21日同意由移送機關准予承受之決定等節，依前揭說明，即屬無據。原告雖又以備位聲明請求確認上開執行行為違法云云，惟查：⒈按行政執行法上之拍賣，係由執行機關代義務人立於出賣
人之地位，經由行政執行程序，為移轉拍賣或變賣物所有權以收取價金之行為。而拍賣不動產，應由執行機關先期公告，載明不動產之所在地、種類、實際狀況、占有使用情形及其應記明之事項等，為行政執行法第26條準用強制執行法第81條所規定，其立法理由為：「拍賣之不動產，其實際狀況，占有使用情形，有無應買人資格條件之限制及拍賣後不能點交之原因如何，均為應買人須先行了解，決定是否參加競買之重要事項，自宜於拍賣公告載明。」換言之，不動產拍賣前所為公告，在使應買人對於拍賣之不動產有所瞭解，並不因其記載而發生確定或變更權利義務關係之效果；拍賣公告之性質係對不特定人為買賣之要約引誘，並非對特定人或可得特定人就公法上具體事件所為對外直接發生法律效果之單方行政決定，故非行政處分。是原告請求就⑴第1次拍賣公告及⑷第2次拍賣公告確認為違法，已於法不合。再者，關於不動產拍賣公告應記載事項，強制執行法第81條第2項已有明定(行政執行法第26條規定準用之)，而就「債權人對於本次拍賣之不動產，於無人應買或應買人所出之最高價未達拍賣最低價額時，如依法得承受並願照拍賣最低價額承受者，應於拍賣期日到場，並於該次期日終結前聲明之」等情，並非強制執行法第81條第2項所定不動產拍賣公告之應記載事項，故被告第2次拍賣公告未載明此一事項，並無違誤。況被告於拍賣通知亦已載明「移送機關對於本次拍賣之不動產，於無人應買或應買人所出之最高價未達拍賣最低價額時，如依法得承受並願照拍賣最低價額承受者，……」等語(本院卷二第235頁)，自無違反注意事項第51點第2款之規定，亦難認對應買意願或出價高低之事項有所影響。
⒉原告主張第2次拍賣通知書之送達，應適用行政程序法，而
無準用強制執行法或民事訴訟法之餘地，故被告該次送達不合法云云。惟按行政程序法第3條第1項之規定：「行政機關為行政行為時，除法律另有規定外，應依本法規定為之。」又依前引行政執行法第1條及第4條第1項規定可知，公法上金錢給付義務逾期不履行者之行政執行，並非由原處分機關或該管行政機關為之，而是由行政執行處（已改制為行政執行分署）執行。是以，行政執行分署執行拍賣不動產，與由原處分機關或該管行政機關自為其他種類之行政執行，乃有差異。行政執行分署執行拍賣不動產之拍賣通知，自當適用行政執行法第26條準用強制執行法之規定，並依強制執行法第113條準用該法第63條，即行政執行分署應通知債權人及債務人於拍賣期日到場，但無法通知或屆期不到場者，拍賣並不因而停止。原告就本件行政執行事件原有委任代理人處理，惟經第1次拍賣後隨於109年8月3日出具「行政執行終止委任狀」，內容略以：「……因蔡富強律師、……及王明懿會計師等均另有要務不克繼續處理本案，爰特具狀終止委任。本人並解除繫屬於貴分署所有律師、會計師及其他任何人的委任，包括卷內所有曾經出現的代理人員全部。之後所有相關文件，請逕向本人送達。另關於台北市○○路○段000號3樓之1已非本人住所或居所，也終止大安館為本人收受信件之權……。」(參109年度署聲異字第67號聲明異議卷第7頁)然該書狀並未陳報原告應送達之處所，經被告調查原告之戶役政連結作業資料顯示，原告之戶籍資料註記其已於97年9月11日遷出國外(同上聲明異議卷第5頁)，自屬無法通知原告於第2次拍賣期日到場之情形，且無公示送達之必要，是被告進行第2次拍賣程序，尚無不合。原告上開主張，並不可採。又依行政執行法第26條準用強制執行法第93條規定，不動產再行拍賣之期日，距公告之日，不得少於10日多於30日。
而本件第2次拍賣公告，拍賣期日為109年8月21日，銅鑼鄉公所於同年8月7日已揭示於該所公告欄(本院卷二第233頁)，拍賣期日距公告之日未少於10日或多於30日，於法亦無不合。原告所指應適用強制執行法第82條拍賣期日距公告之日不得少於14日之規定，係針對首次拍賣公告所為規定，是原告此主張尚有誤會。另被告第1次拍賣原告52筆土地，惟未拍定，嗣於109年8月21日進行第2次拍賣，再就相同標的其中50筆土地即系爭土地進行拍賣程序，並無不合。原告主張被告不可以改變拍賣標的云云，亦不足採。
⒊原告又主張第1次及第2次拍賣程序不併行現場投標之拍賣
程序違法；第1次拍賣程序，被告只允許少數人進入投標室，拒卻其他投標人進入，未予到場投標人補正之機會云云。惟被告已敘明為配合防疫政策，對於本件拍賣程序僅限通訊投標，未併行現場投標；且109年7月31日第1次拍賣程序當日，因有大批民眾圍堵於拍賣場所外圍示威抗議（參當日執行筆錄，原處分卷第25至26頁），被告僅開放3名民眾進入觀看投開標程序，乃為維持開標秩序，使開標程序得適宜進行及兼顧防疫需要所為之必要措施，經核與注意事項第46點及法務部行政執行署109年4月8日行執案字第10932001320號函(參109年度署聲議字第67號聲明異議卷第57至58頁)、通訊投標參考要點第12點規定，並無不合。又第1次拍賣期日經行政執行官當場開標後，標單皆未附保證金或僅附不足保證金，並無有效標單(參當日拍賣筆錄、投標人清冊，原處分卷第29至46頁)，自無到場投標人當場補正或增價之可能。是原告主張本件不併行現場投標未予到場投標人補正之機會，於法有違云云，亦不可採。另被告109年7月31日於開標現場宣示開標程序終結，僅係當日執行拍賣程序之一環，非可單獨作為爭訟標的，且當日既無有效標單，拍賣程序隨之終結，並無違誤，是原告請求就⑵被告於109年7月31日於開標現場之公告，限制他人進入開標現場之執行行為；及⑶被告於109年7月31日於開標現場宣示開標程序終結之執行行為確認為違法，自屬無據。
⒋至原告請求確認⑸被告於109年8月21日同意由移送機關准予
承受之決定為違法部分。按行政執行法第26條規定準用強制執行法第97條、第98條及第94條第2項規定，執行機關所為拍定宣示或交債權人承受之效果，係買受人繳足價金或債權人補繳差額完畢，領得執行機關所發給權利移轉證書，而取得該不動產所有權；義務人雖得獲取價金以清償債務，然則喪失不動產之所有權。是執行機關所為前揭拍定或交債權人承受行為，自已對外直接發生法律效果，為行政處分，得為續行確認訴訟之標的。惟本件關於系爭土地拍賣程序並無違法，已如前述。又依行政執行法第26條規定準用之強制執行法第91條第1項、第92條分別明定：
「拍賣之不動產無人應買或應買人所出之最高價未達拍賣最低價額，而到場之債權人於拍賣期日終結前聲明願承受者，執行法院應依該次拍賣所定之最低價額，將不動產交債權人承受，並發給權利移轉證書。其無人承受或依法不得承受者，由執行法院定期再行拍賣。」「再行拍賣期日，無人應買或應買人所出之最高價，未達於減定之拍賣最低價額者，準用前條之規定；……。」第2次拍賣公告就系爭土地共50筆係公告：「本件查封物合併拍賣，應分別列價，並應達到底價，以總價最高者為得標。」（本院卷一第153頁）被告就系爭土地於109年8月21日進行第2次拍賣程序，拍賣期日並無有效之投標書（310份通訊投標之投標書均未附保證金或僅付不足之保證金），從而到場之移送機關當場聲明願依債權額比例共同承受拍賣之不動產，被告依前揭規定及查封物合併拍賣之公告內容，將系爭土地依該次拍賣所定最低價額，交由移送機關承受，自屬有據，並無系爭土地一部承受之可能。另國稅稽徵機關承受無法拍定不動產要點，係財政部為使各國稅稽徵機關（含關務署各關）承受法務部行政執行署各分署無法拍定不動產相關作業，有一致性準據而訂定(見第1點規定)，並非規範被告准否國稅稽徵機關承受之規定，原告主張被告違反該要點第2點規定，准予債權人承受之決定違法云云，亦難憑採。
⒌是被告上開備位聲明部分，並無理由。
（四）再就原告爭執⑹被告於109年9月7日核發權利移轉證書之執行行為；及⑺被告於109年9月8日製作分配表之執行行為違法部分，經查：
⒈按「承受不動產之債權人，其應繳之價金超過其應受分配
額者，執行法院應限期命其補繳差額後，發給權利移轉證書；……。」行政執行法第26條準用強制執行法第94條第2項定有明文；又「不動產經拍定或交債權人承受並已繳足價金後，應於5日內按拍定人或承受人之名義發給權利移轉證書。優先承買者亦同。」亦為注意事項第56點第1項所明定。故在債權人承受拍賣之不動產並繳足差額價金、或應繳之價金未超過其應受分配額者，執行法院即應將權利移轉證書發給承受之債權人。且「買受人自領得執行法院所發給權利移轉證書之日起，取得該不動產所有權，債權人承受債務人之不動產者亦同。」亦有強制執行法第98條第1項規定可參。是以，執行機關發給權利移轉證書之行為，自已對外直接發生法律效果，為行政處分。惟本件系爭土地拍賣程序並無違法，已如前述；又債權人移送執行的債權較第2次拍賣底價為多，即承受後，其債權仍無法完全滿足（參原處分卷第153至155頁），並無差額補繳之問題。是被告乃辦理債權抵償後，發給權利移轉證書予承受之債權人中區國稅局及臺北國稅局，並無不合。法律並無明定須俟分配表確定始得發給權利移轉證書，此與分配表異議之訴的爭訟結果如何，係屬二事。原告另舉臺灣高等法院暨所屬法院106年法律座談會民執類提案第7號及109年法律座談會民執類提案第8號研討見解，主張應待分配表異議之訴確定後，方得發給權利移轉證書云云，惟其設題與本件屬行政執行事件及被告已核發權利移轉證書之情形不同，原告之主張並不可採。從而，原告就被告於109年9月7日核發權利移轉證書之執行行為，請求撤銷或確認為違法，尚屬無據。至於原告主張上開權利移轉證書有被告註記「嗣後如經法院判決確定拍賣無效或撤銷拍賣，判令返還時，本件權利移轉證書當然失其效力，本分署得命共同承受之移送機關繳銷，亦得逕予註銷，並通知地政機關登記其事由」，故本件仍有回復可能性云云。實則，該註記係以法院判令返還土地時，該失效權利移轉證書如何處理（繳銷或註銷）之說明，自非被告對權利移轉證書效力之限制，亦與原告所稱回復可能性無涉，併此敘明。⒉又「因強制執行所得之金額，如有多數債權人參與分配時
，執行法院應作成分配表，並指定分配期日，於分配期日5日前以繕本交付債務人及各債權人，並置於民事執行處，任其閱覽。」為行政執行法第26條準用強制執行法第31條所明定。是執行機關作成分配表，並指定分配期日，交付債務人及各債權人，並置於執行處，任債務人及各債權人閱覽，其目的係為揭示參與分配之各項債權受償順序及範圍，促請債務人及各債權人為後續意思表示或採取可能之必要措施，以維護其等實體上權利。至於行政執行所得金額應如何分配，則需視債務人或債權人對於分配表有無異議而定，強制執行法第39條至第41條即明定對於分配表聲明異議之處理方式，以及由為異議之債務人或債權人，對為反對陳述之債權人或債務人提起分配表異議之訴，以為實體上之解決。是以，執行機關所為分配表之通知，並不具備直接對外發生法律效果之規制效力，尚非屬行政處分。查本件被告109年9月8日竹執孝096年綜所稅執特專字第00066110號函，係被告檢送分配表通知義務人及各移送機關（即各債權人）關於參與分配之各項債權受償順序及範圍，促請其等表示意見，並定於同年9月23日上午11時實行分配，依前說明，性質上僅屬觀念通知，非行政處分，原告就此請求撤銷或確認為違法，即不可採。且原告既自承已向民事法院提起分配表異議之訴，則關於分配表所載各項債權受償順序及分配金額等實體上爭議，並非本件所應予審究。
（五）另原告於109年度署聲議字第74號異議決定部分，聲明異議係以中區國稅局關於81年度綜合所得稅案違反禁反言原則，有行政執行法第8條第1項第3款規定「義務之履行經證明為不可能」之情形，故請求被告駁回上開執行事件等語。然查原告所指之禁反言事由，尚非義務之履行經證明為不可能之情形，異議決定予以駁回，並無違誤，原告主張其違法云云，洵非可採。
六、綜上所述，原告主張本件執行行為違法等節，均不可採，異議決定予以駁回，亦無不合。原告猶執前詞，訴請判決如先位聲明，為無理由，其備位聲明，亦無理由，均應駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，不再逐一論列，附此敘明。
八、結論：原告之訴為無理由，判決如主文。中 華 民 國 112 年 1 月 12 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 高愈杰
法 官 孫萍萍法 官 李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、四親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 112 年 1 月 12 日
書記官 樓琬蓉