臺北高等行政法院判決
109年度訴字第367號109年10月8日辯論終結原 告 陳兩傳
謝兩家共 同訴訟代理人 王東山律師複 代理 人 許富雄律師被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 張世玢（處長）訴訟代理人 張千霈
施俞如薛伃汝輔助參加人 新北市政府工務局代 表 人 詹榮鋒（局長）訴訟代理人 陳啟聰
林正揚上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國109年2月10日新北府訴決字第1082254283號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原處分（含復查決定）及訴願決定關於如附表所示土地核定107年之地價稅之部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔十分之七，餘由原告負擔。
事實及理由
甲、程序事項：
壹、本件原告起訴後，被告之代表人由黃育民變更為張世玢，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
貳、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」行政訴訟法第111條第1項定有明文。查原告於民國109年4月6日（本院收文日）起訴時，訴之聲明原為：「一、原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。二、訴訟費用被告負擔。」嗣原告訴訟代理人於109年8月19日準備程序期日變更訴之聲明為：「一、原處分（即復查決定）及訴願決定均撤銷。二、訴訟費用由被告負擔。」，核其變更訴之聲明之內容尚在本件固有之審理範圍，無礙兩造前就本件實體爭點已為之攻擊防禦方法及證據資料之實效性，是基於程序經濟，本院認原告所為訴之變更，洵屬適當，應予准許，合先敘明。
乙、實體方面：
壹、事實概要：緣原告陳兩傳為坐落新北市○○區○○段○○○○○○○○○○○○號土地之單獨所有權人（面積分別為375平方公尺、409平方公尺、509.5平方公尺），另原告陳兩傳與謝兩家則為新北市○○區○○段○○○○○○○○○○○○○○○○○○○○○號土地之共有人（陳兩傳之土地持分面積分別為456.03平方公尺、82.97平方公尺、38.59平方公尺，謝兩家之土地持分面積分別為252.97平方公尺、46.03平方公尺、21.41平方公尺，上列6筆地號土地下均稱系爭土地），被告前就該等筆土地是否屬建築法第11條應留設之法定空地一事函詢輔助參加人，其函復肯認系爭000、000、000地號土地分別屬67板使字第000號及67板使字第693號使用執照申請範圍之建築基地，及系爭0000-0、0000-0、0000-0地號土地屬78板使字第1246號、78板使字第1247號及78板使字第1754號使用執照申請範圍之建築基地，核與土地稅減免規則第9條所定免徵地價稅規定不符。
被告分別按一般用地稅率併同原告等2人各別所有其他案外應稅土地核定課徵原告陳兩傳107年地價稅新臺幣（下同）1,095萬1,164元，原告謝兩家107年地價稅386萬4,573元。
原告等2人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，業經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、被告之原處分、復查決定以及訴願決定，俱有適用土地稅減免規則第9條不當之違法：
（一）系爭土地乃「供公眾使用通行」之道路用地，符合土地稅減免規則第9條之要件。原告將系爭土地提供大眾通行，並非基於私人營利目的所為，系爭土地之現況已限制原告財產權之利用，已然符合土地稅減免規則第9條等規定減免地價稅之基礎。更何況，原告並未因系爭土地之設置而取得相應對償，亦未向經過系爭土地之人員收取任何租金、使用費、過路費，純粹係供不特定之公眾免費通行，原告亦無法合理期待，政府會因不特定多數民眾通行系爭通道而給予原告特別補償。系爭土地係「無償」供不特定多數人使用，符合土地稅減免規則第9條之要件，應減免地價稅。
（二）再則，土地稅減免規則第9條以「非法定空地」為減免地價稅之要件，是以，非法定空地而供公眾通行之土地，縱為建築執照核准要件之一，仍有減免地價稅之適用。然被告卻以系爭通道土地為「已建築使用之土地」為由課徵地價稅，顯有違誤：
1.建築基地不等於法定空地，兩者實屬不同概念。土地稅減免規則所指涉之「法定空地」，其定義係規定於建築法第11條第1項：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。法定空地應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。」是以，法定空地應係指位於建築基地內，但非屬建築物本身所占地面之土地，至為灼然。此觀「建築基地法定空地分割辦法」第4條規定：「建築基地空地面積超過依法應保留之法定面積者，其超過部分之分割，應以分割後能單獨建築使用或已與其鄰地成立協議調整地形或分割建築使用者為限」，亦可明證。
2.次參，財政部91年4月4日台財稅字第0910452296號函釋揭示：「土地稅減免規則第10條第2項所稱『騎樓走廊地』，係屬建築基地之一部分，其認定應以基地上有建築改良物為前提。」，並不以「未位於建築基地之上」始可作為適用土地稅減免規則第10條前段而減稅之要件。亦即倘騎樓走廊地係供公眾通行使用，雖屬建築基地之一部分，仍得免徵地價稅。基此，依體系解釋與立法目的解釋，系爭規定所稱之「供公眾通行之道路土地」亦應為相同之解釋，亦即，縱使土地位於建築基地內，仍不應排除地價稅減免之適用。更遑論是被視為「已建築使用之土地」。
（三）再查財政部於109年1月21日台財稅字第10804669140號令敘明：「建築基地之法定空地，於核發使用執照後，嗣經地方政府依都市計畫法規定，指定為公共設施保留地之道路用地，非屬土地稅減免規則第9條但書規定所稱之建造房屋應保留之法定空地，其實際無償供公眾通行使用者，土地所有權人得申請依同條本文規定，免徵地價稅。」基於相同法理，即便認定供公眾通行「私設通路」（或類似道路）屬於法定空地，然而，該等土地一來未依空地比計算建蔽率，土地所有權人並未享有利益，二來該等土地客觀上又係無償供公眾通行，基於舉輕以明重之法理，該等土地當然更應免除地價稅。雖然，財政部前揭函文係以「經地方政府依都市計畫法規定，指定為公共設施保留地之道路用地」作為前提，惟是否經地方政府依都市計畫法規定指定為公共設施保留地之道路用地應非問題核心，判斷是否應免徵地價稅，仍應回到該土地是否無償供公共道路使用上，方能切中問題核心。就此，有諸多實務工作者亦提出相同意旨之文章，認為供公眾通行之土地，應予免稅。另立法院亦有針對「法定空地無償供公共道路使用是否應課徵地價稅」進行研析，並建議考量到所有權人實質上無法使用、收益，從稅捐負擔公平原則考量，自應給與私有土地所有權人一定比例的地價稅減免。
二、被告向原告要求補徵系爭土地107年地價稅稅款，與量能課稅原則牴觸，並違反租稅公平原則：
（一）查法規範之所以對無償供公眾通行之道路土地給予免徵地價稅之處遇，並非給予稅捐優惠，而是為了「量能課稅原則」之實踐。當財產權利人受實證或規範因素之限制，沒有「使用其財產而獲益」之可能時，原來課徵財產稅之規範正當性即行消失。因此土地稅減免規則第9條才會規定「無償供公眾通行之道路土地，全免地價稅」，而不問無償提供公眾通行的原因究竟是自願，還是被迫，一律不課地價稅。依稅法體系目的以觀，於認定系爭土地是否該當土地稅減免規則第9條之「供公眾通行之道路用地」之際，應繫諸該特定土地是否有供公眾使用之客觀事實，進而實現發展經濟、促進土地利用等公益目的，與該土地是否坐落在建築基地內毫無關連。縱屬建築基地，仍應享有免稅優惠。換言之，私設通路因係供公眾通行，縱其所有權屬私人名義，因係供公眾通行，其所有權之行使已受限制，不得由私人在該道路上起造任何建築物以妨害公眾通行，應已構成公用地役關係，參照最高法院88年度台上字第698號判決意旨，公用地役關係非私法上之權利，乃私有土地具有公共用物性質之法律關係，與民法上地役權之概念有間，並不以登記為要件，倘私有土地具有公用地役關係存在時，土地所有權人行使權利，即應受限制，不得違反供公眾使用之目的，排除他人使用。因此，私設通路若長期供公共使用，土地已無法使用收益，應無租稅實質負擔能力。
（二）依司法院釋字第420號解釋，涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，而實質課稅之公平原則即考量租稅之實質負擔能力。私設通路因無使用收益，亦無法為私人使用，又有增進公眾利益之功能，是以，其供公共通行期間，免徵地價稅較符合社會正義及租稅公平原則。又，騎樓走廊地除法定騎樓所占面積不記入基地面積及建築面積外，餘大多列入建築基地，依土地稅減免規則第9條但書規定，亦應屬建照房屋應保留之空地部分，是不應予以免徵。惟同規則第10條第1項規定供公共通行之騎樓走廊地，可以減免地價稅，且財政部亦於109年1月21日以台財稅字第10804669140號函令揭示可以免徵地價稅。此與無償供公共道路使用，兩者實質上皆係因公益而犧牲其財產上之利益，即土地所有權人是不能將此地圍堵作為其私人使用、收益之用。因此，在課稅上不應有所差別，換言之，無償供公共道路使用之私有土地亦應可比照騎樓走廊地以及財政部前揭函示予以免徵地價稅，方屬公允。若不為此等解釋，將造成「土地利益由社會共享，惟土地稅負擔由地主個人承受」之情形，嚴重違反租稅平等原則。
三、被告就系爭土地先前均是認定免徵地價稅，如今向原告補徵系爭土地5年之地價稅，有違行政程序法第8條「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」之規定。本件原告對於系爭土地免繳系爭土地之地價稅，存有信賴基礎，亦有信賴表現，且該信賴值得保護，原復查決定並未審酌及此，容有理由不備及適用法則不當之違法等情。
四、並聲明：
（一）原處分（即復查決定）及訴願決定均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
參、被告則以：
一、查本案系爭000、000、000地號等3筆土地分別於71年7月27日、71年7月31日、71年8月5日地籍圖重測，重測前地號分別為四汴頭段125、141、141-3地號土地，均屬60年1月25日公佈實施「板橋擴大都市計畫（埔墘及四汴頭地區）案」之「住宅區」，皆非屬公共設施保留地；被告前就該等3筆土地是否屬建築法第11條應留設之法定空地一事函詢輔助參加人，經該輔助參加人以107年5月11日新北工建字第1070885627號函（下稱107年5月11日號函）援引內政部106年3月28日內授營建管字第1060804569號函釋內容，回復略以：「說明：三、有關旨揭地號查詢結果，說明如下：（三）信○段00
0、000地號土地，經調閱本局所核發67板使字第000號使用執照（65板建字第2774號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。（四）信○段000地號土地，經調閱本局所核發67板使字第693號使用執照（65板建字第2220號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，部分土地依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。」及107年8月6日新北工建字第1071490604號函（下稱107年8月6日號函）復略以：「說明：二、有關旨揭地號是否屬法定空地一節，本局前以107年5月11日新北工建字第1070885627號函回復在案，惟查該文說明三『信○段00
0、000地號土地……』，係屬誤植，應更正為『信○段000、000地號土地，經調閱本局所核發67板使字第707號使用執照（65板建字第2774號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，部分土地依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。』」，並經輔助參加人以108年4月11日新北工建字第1080594478號函（下稱108年4月11日號函）重申系爭000、000、000地號等3筆土地分別屬67板使字第707號及67板使字第693號使用執照申請範圍之建築基地，此有前揭3號函及隨文檢送之內政部106年3月28日內授營建管字第1060804569號函附原處分卷可稽。
二、次查，○○○區○○段186、191、191-1地號土地於67年8月30日重測合併為大○段0000地號土地，又前揭大○段0000地號土地嗣於77年12月14日與同段0000至0000地號土地合併，復於78年5月4日大○段0000地號土地分割增加系爭0000-0、0000-0、0000-0地號及同段0000至0000-0地號及0000-0至0000-0地號等9筆土地，此有臺灣省臺北縣土地登記簿附原處分卷可憑，先予敘明。再查，系爭0000-0、0000-0、0000-0地號等3筆土地屬62年12月3日發布實施之「板橋市都市計劃案」之「住宅區」，亦非屬公共設施保留地；該3筆土地亦經前揭輔助參加人107年5月11日號函查復：「說明：……
（六）大○段0000-0、0000-0、0000-0地號土地，經調閱本局所核發78板使字第1246號使用執照（76板建字第1371號建造執照）、78板使字第1247號使用執照（76板建字第1370號建造執照）、78板使字第1754號使用執照（76板建字第1375號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。」，並經輔助參加人108年1月11日新北工建字第1080050839號函（下稱108年1月11日號函）重申前函之認定，且請被告參照前函意見辦理，此亦有前揭輔助參加人107年5月11日及108年1月11日號函附原處分卷可循。
三、另原告等2人前因被告補徵系爭6筆土地102年至106年地價稅稅額處分不服提起行政救濟，申請復查、共同提起訴願均遭駁回，於行政訴訟（鈞院案號：108年度訴字第139號）審理過程中，經法院裁定輔助參加人參加訴訟，輔助參加人於108年11月22日所提出之陳報狀認定，系爭6筆土地中，系爭000地號部分土地標示為私設通路、部分標示為法定空地，系爭000地號為私設通路，系爭000地號部分標示為私設通路，部分標示為法定空地，系爭0000-0地號全筆土地標示為私設通路，系爭0000-0地號全筆土地標示為私設通路，系爭0000-0地號全筆土地標示為私設通路，上開屬私設通路部分計算建蔽率時雖未計入空地比計算，但全筆土地於起造人申請建造執照時已計入建築基地範圍，依內政部106年3月28日內授營建管字第1060804569號函釋意旨，自屬法定空地。是系爭
000、000地號土地（分別為重測前四汴頭段125、141地號）為67板使字第707號使用執照（65板建字第2774號建造執照）之法定空地、系爭000地號土地（重測前四汴頭段141-3地號）為67板使字第693號使用執照（65板建字第2220號建造執照）之法定空地、系爭0000-0、0000-0、0000-0地號土地（均分割自大○段0000地號）為78板使字第1246號使用執照（76板建字第1371號建造執照）、78板使字第1247號使用執照（76板建字第1370號建造執照）、78板使字第1754號使用執照（76板建字第1375號建造執照）之法定空地無誤，有前開輔助參加人陳報狀及附件在原處分卷足憑。
四、綜上所述，本案系爭6筆土地既經建築主管機關認定分別屬上開使用執照申請範圍之法定空地，縱如原告主張事實上係供公眾使用之道路，依土地稅減免規則第9條但書規定，仍不得予以免徵地價稅，從而，被告分別按一般用地稅率併同原告等2人各別所有其他案外應稅土地核定課徵107年地價稅，揆諸前揭法令規定，於法洵屬有據，應予維持。
五、至原告主張系爭土地現況乃「供公眾使用通行」之用，且渠並未因系爭通道之設置而取得相應對償，亦未收取任何費用，符合土地稅減免規則第9條之要件，應減免地價稅，再者，土地稅減免規則第9條係以「非法定空地」為減免地價稅之要件，是以，非法定空地而供公眾通行之土地，縱為建築執照核准要件之一，仍有減免地價稅之適用。建築基地不等於法定空地，兩者實屬不同概念，土地稅減免規則第9條所指之「法定空地」，係規定於建築法第11條第1項，是以，依建築法第11條第1項意旨法定空地應位於建築基地內，但非屬建築物本身所占地面之土地，此有建築基地法定空地分割辦法第4條可證；次參財政部91年4月4日台財稅字第0910452296號函釋意旨不以「未位於建築基地之上」始可作為適用土地稅減免規則第10條前段而減稅之要件，基此，體系解釋與立法目的解釋，系爭規定所稱之「供公眾通行之道路土地」亦應為相同之解釋一節。按「在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目的土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐稽徵機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐稽徵機關事實認定權限之作用存在。」最高行政法院96年度判字第747號判決參照。查本案系爭6筆土地分屬前揭67板使字第707號等5張使用執照申請範圍之法定空地，業經建築主管機關即輔助參加人所確認，如前所述，是依土地稅減免規則第9條但書規定即不得免徵地價稅；又參照前揭臺北高等行政法院105年度簡上字第40號判決判決意旨，「私設通路」之性質，係屬為取得建照而設置之目的及功能，並非建築法規上之道路之屬性，因其係附隨建照而產生，自應認其非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路，足以認定其屬性不合土地稅減免規則第9條前段所定之要件。準此，系爭6筆土地縱於設置私設通路後，事實上有供不特定多數人通行之情事，然因其屬性不合致土地稅減免規則第9條前段所定之要件，是亦無該條前段免徵地價稅規定之適用，尚不因系爭土地是否屬於建築基地之範圍，而受影響；再查，系爭6筆土地核與前揭土地稅減免規則第10條第1項以上有懸空跨越之建物或遮蓋、下有建物基礎工事之法定騎樓地或法定走廊地且供人行為主或可兼及非動力之自行車通行低度使用之「供公眾通行之騎樓走廊地」規定不符，參照前揭最高行政法院107年度判字第313號判決意旨，自無該條項減免地價稅之適用；另查財政部91年4月4日台財稅字第0910452296號令規定係屬騎樓走廊地之行政函釋，與前揭土地稅減免規則第9條規範不同，自無由援用。是原告之上開主張，委無足採。
六、又原告主張渠對於免繳系爭土地之地價稅，存有信賴基礎，亦有信賴表現，且該信賴值得保護，原處分並未審酌及此，容有理由不備及適用法規不當之違法一節。按「租稅之核課及免除決定，其性質上為確認性質之行政處分，亦即確認符合課稅法定要件之稅額或免徵之法定要件，其本身並非創設權利，因課稅要件之成立或減免係依據法律規定而成立或減免，……。是稅捐稽徵機關發現原核課或免除之行政處分認定事實有誤時，依據稅捐稽徵法第21條第2項規定，於核課期間內補徵稅捐，即無信賴保護原則之適用。又按『信賴保護原則』固為行政法上為避免剝奪人民『既得權』之一般法律原則，且明訂於行政程序法第8條後段，惟信賴保護之構成要件須符合：1.信賴基礎：即行政機關表現在外具有法效性之決策；2.信賴表現：即人民基於上述之法效性決策宣示所形成之信賴，實際開始規劃其生活或財產之變動，並付諸實施，此等表現在外之實施行為乃屬『信賴表現』；3.信賴在客觀上值得保護等要件。」最高行政法院100年度判字第1092號判決參照。是「信賴保護原則」固為行政法上之一般法律原則，且明定於行政程序法第8條後段，惟此原則之適用，須具備3要件，已如前述，是以純屬願望、期待而未有表現其已生信賴之事實者，則欠缺信賴要件，不在保護之範圍。查被告就系爭6筆土地核定免徵地價稅之處分，並未創設足以令原告信賴嗣後若該6筆土地不合致免徵地價稅之規定時毋須補徵地價稅之「信賴基礎」，且原告亦無因該處分而有其他積極之「信賴表現」，尚難認有信賴保護原則之適用，原告所訴，容有誤解，核無足採。
七、另原告援引財政部109年1月21日台財稅字第10804669140號函（應為「令」之誤），主張即便是「建造房屋應保留之法定空地」，只要實際無償供公眾通行使用，即可免徵地價稅一節。按「建築基地之法定空地，於核發使用執照後，嗣經地方政府依都市計畫法規定，指定為公共設施保留地之道路用地，非屬土地稅減免規則第9條但書規定所稱之建造房屋應保留之法定空地，其實際無償供公眾通行使用者，土地所有權人得申請依同條本文規定，免徵地價稅。」為財政部109年1月21日台財稅字第10804669140號令所明釋。查系爭6筆土地是否屬公共設施保留地，經詢據新北市政府107年5月14日新北府城測字第1070885955號函復略以：「說明：二、經查……依60年1月25日發布實施之『板橋擴大都市計劃（埔墘及四汴頭地區）案』，信○段000、000、000地號等3筆土地使用分區為『住宅區』，依62年12月3日發布實施之『板橋都市計劃案』，旨揭大○段……、0000-0、0000-0、……、0000-0地號等5筆土使用分區為『住宅區』，『住宅區』非屬公共設施用地，自非屬公共設施保留地。」準此，系爭6筆土地於核發使用執照後既非經依都市計畫法指定為公共設施保留地之道路用地，核無上揭財政部109年1月21日號令得申請免徵地價稅之適用，是以原告主張，洵無可採等語，資為抗辯。
八、並聲明：
（一）駁回原告之訴。
（二）訴訟費用由原告負擔。
肆、輔助參加人則以：
一、有○○○區○○段000、000地號土地（分別為重測前四汴頭段125、141地號）為67板使字第707號使用執照（65板建字第2774號建造執照）法定空地：
（一）按，內政部106年3月28日內授營建管字第1060804569號函說明項：「…二、按『本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗。前項法定空地之留設，應包含建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；其分割要件及申請核發程序等事項之辦法，由中央主管建築機關定之。』建築法第11條定有明文；另外，法定空地分割要件及申請核發程序等事項，本部依上開規定訂定有『建築基地法定空地分割辦法』。……惟該『私設通路』已計入建築基地範圍，自為建築基地之一部分，並屬建築法第11條所稱之『法定空地』。……」。是以，私設通路依前開內政部106年函釋意旨，計入建築基地範圍，即屬法定空地。
（二）經查，土地所有權人於65年間同意將前開重測前四汴頭段
125、141地號全筆土地由起造人台基建設股份有限公司（下稱台基公司）申請建造執照，經該公司據此申領65板建字第2774號建造執照，建築完竣後領得67板使字第707號使用執照，經查詢信○段000、000地號土地地籍圖與比對該執照卷內核准配置圖結果，000地號部分土地標示為私設通路、部分標示為法定空地，000地號為私設通路，其屬私設通路部分計算建蔽率時雖未計入空地比計算，但全筆土地於起造人申請建造執照時已計入建築基地範圍，依前開內政部106年函釋意旨，自屬法定空地。
二、有○○○區○○段○○○○號土地（重測前四汴頭段141-3地號）為67板使字第693號使用執照（65板建字第2220號建造執照）法定空地：
經查，土地所有權人於65年間同意將前開重測前四汴頭段141-3地號全筆土地由起造人台基公司申請建造執照，經該公司據此申領65板建字第2220號建造執照，建築完竣後領得67板使字第693號使用執照，經查詢信○段801地號土地地籍圖與比對執照該卷內核准配圖結果，部分標示為私設通路，部分標示為法定空地，其計算建蔽率時雖未計入空地比計算，但全筆土地於起造人申請建造執照時已計入建築基地範圍，依前開內政部106年函釋意旨，自屬法定空地。
三、有○○○區○○段0000-0、0000-0、0000-0地號土地（均分割自大○段0000地號）為78板使字第1246號使用執照（76板建字第1371號建造執照）、78板使字第1247號使用執照（76板建字第1370號建造執照）、78板使字第1754號使用執照（76板建字第1375號建造執照）法定空地：
（一）78板使字第1246號使用執照（76板建字第1371號建造執照）：原告於76年間同意將大○段0000地號部分土地由起造人幸一建設股份有限公司（下稱幸一公司）申請建造執照，經該公司據此申領前開執照，經查詢大○段0000-0地號土地地籍圖與比對該執照卷內核准配圖結果，全筆土地標示為私設通路，其計算建蔽率時雖未計入空地比計算，但全筆土地於起造人申請建造執照時已計入建築基地範圍，依前開內政部106年函釋意旨，自屬法定空地。
（二）78板使字第1247號使用執照（76板建字第1370號建造執照）：原告於76年間同意將大○段0000地號部分土地由起造人幸一公司申請建造執照，經該公司據此申領前開執照，經查詢大○段0000-0地號土地地籍圖與比對該執照卷內核准配圖結果，全筆土地標示為私設通路，其計算建蔽率時雖未計入空地比計算，但全筆土地於起造人申請建造執照時已計入建築基地範圍，依前開內政部106年函釋意旨，自屬法定空地。
（三）78板使字第1754號使用執照（76板建字第1375號建造執照）：原告於76年間同意將大○段0000地號部分土地由起造人幸一公司申請建造執照，經該公司據此申領前開執照，經查詢大○段0000-0地號土地地籍圖與比對該執照卷內核准配圖結果，全筆土地標示為私設通路，其計算建蔽率時雖未計入空地比計算，但全筆土地於起造人申請建造執照時已計入建築基地範圍，依前開內政部106年函釋意旨，自屬法定空地等語。
伍、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出被告108年10月23日新北稅法字第1083074209號復查決定書（見訴願卷第25至36頁）、被告108年10月23日新北稅法字第1083074298號復查決定書（見訴願卷第38至48頁）、新北市政府109年2月10日新北府訴決字第1082254283號訴願決定（見訴願卷第86至99頁）、輔助參加人107年5月11日新北工建字第1070885627號函（見原處分卷1第299至301頁）、輔助參加人107年8月6日新北工建字第1071490604號函（見原處分卷1第314至315頁）、輔助參加人108年4月11日新北工建字第1080594478號函（見原處分卷1第325至327頁）、輔助參加人108年1月11日新北工建字第1080050839號函（見原處分卷1第321至322頁）等原處分卷、訴願卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、系爭土地是否並非屬土地稅減免規則第9條但書所稱之「建造房屋應保留之法定空地部分」？系爭土地是否已供公眾通行，而應免徵地價稅？
二、被告補徵系爭土地107年度地價稅，有無違誤？有無違反量能課稅原則？有無違反信賴保護原則？
陸、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」
（二）土地稅減免規則第8條第1項第10款規定：「私有土地減免地價稅或田賦之標準如下：十、無償供給政府機關……使用之土地，在使用期間以內，全免。」
（三）土地稅減免規則第9條：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」
（四）土地稅減免規則第10條規定：「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減徵地價稅：……。」
（五）稅捐稽徵法第21條規定：「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：……二、……，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。……。（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」
（六）稅捐稽徵法第22條第4款規定：「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」
（七）平均地權條例第25條：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」
（八）建築法第11條：「（第1項）本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗。（第2項）前項法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。（第3項）應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；其分割要件及申請核發程序等事項之辦法，由中央主管建築機關定之。」
（九）建築基地法定空地分割辦法第4條：「建築基地空地面積超過依法應保留之法定空地面積者，其超出部分之分割，應以分割後能單獨建築使用或已與其鄰地成立協議調整地形或合併建築使用者為限。」
二、系爭土地有部分非屬土地稅減免規則第9條但書所稱之「建造房屋應保留之法定空地部分」；系爭土地已供公眾通行非屬法定空地部分，應免徵地價稅：
（一）按土地稅減免規則第9條規定，無償供公眾通行之道路土地，原則上是免地價稅，但如該土地是屬建造房屋應保留之法定空地，則不予免徵（即仍予核課地價稅）。則依同一法理，同規則第10條所規定「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者」，因無任何土地是屬建造房屋應保留之法定空地，應免徵地價稅。觀諸建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地，可知建築基地是「供建築物本身所占之地面」及「其所應留設之法定空地」所組成，其中所謂建造房屋應保留之法定空地，應該由建築法第11條第1項之規定來判斷。
（二）依建築技術規則建築設計施工編，建蔽率，指建築面積占基地面積之比率，例如建蔽率60%，而容積率300%之100㎡之基地；則「供建築物本身所占之地面」不得超過60㎡，若每層樓都是建築60㎡，可以建5層樓（容積樓地板面積，控管標準為60%*5=300%之下，100㎡*300%=300㎡，而300㎡/60㎡=5層樓）。但法定空地並不在「供建築物本身所占之地面」（不得超過60㎡）之內，故依「建築基地」扣除「供建築物本身所占之地面」（即100㎡-60㎡=40㎡）計算，可得出「其所應留設之法定空地不得小於40㎡」之結論。易言之，經由建蔽率（建築面積占基地面積之比率）之計算後，才足以確認基地面積扣除建築面積，及所其所應留設之法定空地。若以建築基地100%來觀察，扣除建蔽率之餘數，才是建築法第11條第1項所稱之「法定空地」，應予核課地價稅。因此，在60年及70年間，若因建築基地未臨接建築線，而依建築技術規則之規定自行留設通達計畫道路面與建築線連接之私設通路、或建築基地臨接建築線，而建築物出入口不連接建築線必須經由另一通路連接建築線之類似通路，判斷是否應徵地價稅，應依據建築法第11條第1項確認是否屬於供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地（即相關地號之面積業已計入建蔽率計算之分母之內），若該土地已成為某一特定使用執照所規制之建築基地，即屬於已經是用於建築之土地，合於建造房屋應保留之法定空地部分，縱令該土地為無償供公眾通行之道路，仍應予核課地價稅。
（三）承上而論，內政部106年3月28日內授營建管字第1060804569號函釋固謂：「主旨：有關『私設通路』是否為建築基地之法定空地1案。說明：……四、……(二)建築基地內『私設通路』部分，……實施容積管制前之建築執照，按同編第1條第38款規定，『私設通路』為基地內建築物之主要出入口或共同出入口（共同樓梯出入口）至建築線間之通路。……實施容積管制前基地內之『私設通路』，如依當時法令規定檢討，雖未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，惟該『私設通路』已計入建築基地範圍，自為建築基地之一部分，並屬建築法第11條所稱之『法定空地』」云云，然未計入建築基地面積計算建蔽率之私設通路，其面積既非計入空地比計算，則前揭函釋以之為特定建築之法定空地，即有違建築法第11條第1項之規範意旨，殊無援用之餘地。
三、系爭6筆土地之情形如下所述：
（一）系爭000、000地號土地（67板使字第707號使用執照）：
1、有無計入建蔽率之計算：經查，系爭000、000地號土地於71年重測前為四汴頭段
125、141地號土地，此2筆土地於65年6月間經原土地所有權人同意為改制前臺北縣政府建設局核發之67板使字第707號使用執照（65板建字第2774號建造執照）之建築地點，有土地建物查詢資料（原處分卷1第136-137頁）、土地登記簿（同前卷第120、125頁）、使用執照存根（同前卷第151頁）及土地使用權同意書（同前卷第276-277頁）可稽。而查前揭使用執照申請案卷宗所附之「基地面積計算圖」及「面積計算表」（同前卷第292頁左半部），其建蔽率之分母「基地面積」8,723.79㎡，係由重測前之四汴頭段141、125地號土地面積（分別為5,782㎡及4,461.86㎡）「扣除」保留地28㎡、私設通路671.25㎡及騎樓面積820.82㎡等用地面積計算所得（即8,723.79㎡=5,782㎡+4,461.86㎡- 28㎡- 671.25㎡-820.82㎡）。又詳參上開私設通路671.25㎡之計算式【即6.0×（21.0+40.0 +37.0）+9.0×9.0+1.5之二次方/2×2】、卷宗所附「配置圖」（同前頁右下方）以及輔助參加人於系爭000、000地號地籍現況圖以紅筆標示屬「私設通路」之範圍（見本院卷第143頁之地籍圖查詢資料）等資料互為對照以觀，系爭000、000地號土地其中面積671.25㎡部分即為67板使字第707號使用執照之私設通路，此私設通路既經扣除而計算「基地面積」，可知此部分面積未計入建蔽率計算之分母內，亦即未計入基地範圍內；而該等地號之其餘面積112.75㎡部分（系爭000、000地號土地面積分別為375㎡及409㎡，375㎡+409㎡-671.25㎡）則已計入67板使字第707號使用執照之建蔽率計算的分母之內，為該執照所規制之建築基地，屬於已經用於建築之土地。
2、目前使用情形：參酌被告於另案本院108年度訴字第139號案件所查詢系爭
000、000地號土地之google街景（參另案本院 108年度訴字第139號之原處分卷1第115-116頁）及原告向輔助參加人申請現勘所提供之系爭地號土地現場照片（同前卷第236-242頁），系爭地號土地均為柏油鋪設之路面，其上並畫有「停」、「慢」、「消防通道」等標示，是其目前使用情形為供公眾通行之道路土地，殊可認定。
（二）系爭000地號土地（67板使字第693號使用執照）：
1、有無計入建蔽率之計算：經查，系爭000地號土地於71年重測前為四汴頭段141-3地號土地，此筆土地於65年間經原土地所有權人同意為改制前臺北縣政府建設局核發之67板使字第693號使用執照（65板建字第2220號建造執照）之建築地點，有土地建物查詢資料（原處分卷1第135頁）、土地登記簿（同前卷第116頁）、使用執照存根（同前卷第149頁）及土地使用權同意書（原處分卷2第292頁）可稽。而查前揭執照卷宗所附之「基地面積計算圖」及「面積計算表」（原處分卷1第273頁左半部），其建蔽率之分母「基地面積」5,609.28㎡，係由重測前之四汴頭段141-3地號土地面積6,508.26㎡「扣除」私設通路509.5○○○區○設○路114○○ ○區○設○路395.5㎡)及騎樓面積389.48㎡等用地面積計算所得（即5,609.28㎡= 6,508.26㎡- 509.5㎡-389.48㎡）。
又詳參上開私設通路509.5㎡之計算式【即（A區）6.0×
19.0=114、（B區）6.0×52.0+（9.0×9.0+（1.0之二次方/2）+（2.0之二次方/2））= 395.5】、卷宗所附「配置圖」（同前頁右下方）以及輔助參加人於系爭000地號地籍現況圖以紅筆標示屬「私設通路」之範圍（見本院卷第151頁之地籍圖查詢資料）等資料互為對照以觀，系爭000地號土地其中面積509.5㎡部分即為67板使字第693號使用執照之私設通路，此私設通路既經扣除而計算「基地面積」，可知此部分面積未計入建蔽率計算之分母內，亦即未計入基地範圍內；而其餘面積628.5㎡部分（即000地號土地面積1,138㎡減除509.5㎡）則已計入67板使字第693號使用執照之建蔽率計算的分母之內，為該執照所規制之建築基地，屬於已經用於建築之土地。
2、目前使用情形：參酌被告於另案本院108年度訴字第139號案件所查詢系爭000地號土地之google街景（參另案本院108年度訴字第139號之原處分卷1第112頁）及原告向輔助參加人申請現勘所提供之系爭地號土地現場照片（同前卷第231-235頁），系爭地號土地為柏油鋪設之路面，其上並畫有「減速慢行」標示，是其目前使用情形為供公眾通行之道路土地，殊可認定。
（三）系爭0000-0地號土地（78板使字第1246號使用執照）：
1、有無計入建蔽率之計算：經查，系爭0000-0地號土地係於78年5月4日自0000地號土地所分割，且0000地號前於77年12月14日將0000、0000、0000、0000地號土地合併。而分割、合併前之0000、0000、0000地號土地於76年5月1日經所有權人即原告2人同意為改制前臺北縣政府工務局核發之78板使字第1246號使用執照（76板建字第1371號建造執照）之建築地點，有土地建物查詢資料（原處分卷1第134頁）、土地登記簿（同前卷第112頁）及土地使用權同意書（同前卷第243、245頁）等可稽。而查前揭執照卷宗所附之「面積計算表」（同前卷第257頁左半部），其建蔽率計算之分母「基地面積」為704㎡。又詳參前揭卷宗所附之「基地面積計算圖」（同前卷第256頁左下方）、「配置圖」（同前卷第257頁右下方）以及輔助參加人於地籍圖查詢資料以紅筆標示屬「私設通路」之範圍（見本院卷第165頁之地籍圖查詢資料）等資料互為對照以觀，系爭0000-0地號土地即為78板使字第1246號使用執照私設通路，且於基地面積之計算時並未將此私設通路納入計算，可知該地號面積未計入建蔽率計算之分母內，亦即未計入基地範圍內。
2、目前使用情形：參酌被告於另案本院108年度訴字第139號案件所查詢系爭0000-0地號土地之google街景（參另案本院108年度訴字第139號之原處分卷1第114頁）及原告向輔助參加人申請現勘所提供之系爭地號土地現場照片（同前卷第226-229頁），系爭地號土地為柏油鋪設之路面，且其上畫有箭頭方向之標示，是其目前使用情形為供公眾通行之道路土地，殊可認定。
（四）系爭0000-0地號土地（78板使字第1247號使用執照）：
1、有無計入建蔽率之計算：經查，系爭0000-0地號土地係於78年5月4日自0000地號土地所分割，且0000地號前於77年12月14日將0000、0000、0000、0000地號土地合併。而分割、合併前之0000、0000、0000地號土地於76年5月1日經所有權人即原告2人同意為改制前臺北縣政府工務局核發之78板使字第1247號使用執照（76板建字第1370號建造執照）之建築地點，有土地建物查詢資料（原處分卷1第133頁）、土地登記簿（同前卷第112頁）及土地使用權同意書（同前卷第208頁）等可稽。而查前揭執照卷宗所附之「面積計算表」（同前卷第201頁左半部），其建蔽率計算之分母「基地面積」為1,356㎡。又詳參前揭卷宗所附之「基地面積計算圖」（同前卷第200頁左下方）、「配置圖」（同前卷第201頁左下方）以及輔助參加人於地籍圖查詢資料以紅筆標示屬「私設通路」之範圍（見本院卷第179頁之地籍圖查詢資料）等資料互為對照以觀，系爭0000-0地號土地即為78板使字第1247號使用執照之私設通路。且於計算基地面積1,356㎡時，並未將此私設通路之面積納入【見原處分卷1第200頁左下方「基地面積計算圖」所列之計算式，並未將私設道路面積（10.5+10.8）×6.0=128㎡併入計算，此私設通路面積計算結果與原處分所課徵地價稅之系爭0000-0號土地宗地面積129㎡有些微落差，應係建築師於此私設通路面積測量之誤差】，可知該地號面積未計入建蔽率計算之分母內，亦即未計入基地範圍內。
2、目前使用情形：參酌被告於另案本院108年度訴字第139號案件所查詢系爭0000-0地號土地之google街景（參另案本院108年度訴字第139號之原處分卷1第113頁上半部）及原告向輔助參加人申請現勘所提供之系爭地號土地現場照片（同前卷第225頁上半部），系爭地號土地為柏油鋪設之路面，其上並畫有「停」之標示，是其目前使用情形為供公眾通行之道路土地，殊可認定。
（五）系爭0000-0地號土地（78板使字第1754號使用執照）：
1、有無計入建蔽率之計算：經查，系爭0000-0地號土地係於78年5月4日自0000地號土地所分割，且0000地號前於77年12月14日將0000、0000、0000、0000地號土地合併。而分割、合併前之0000、0000至0000地號土地於76年5月1日經所有權人即原告2人同意為改制前臺北縣政府工務局核發之78板使字第1754號使用執照（76板建字第1375號建造執照）之建築地點，有土地建物查詢資料（原處分卷1第132頁）、使用執照存根（同前卷第145頁）、土地登記簿（同前卷第112頁）及土地使用權同意書（同前卷第175頁）等可稽。而查前揭執照卷宗所附之「面積計算表」（本院卷第195頁左上半部），其建蔽率計算之分母「基地面積」為1,013㎡。又詳參「基地面積計算圖」（原處分卷1第152頁左下方）、「配置圖」（本院卷第195頁左下方）以及輔助參加人於地籍圖查詢資料以紅筆標示屬「私設通路」之範圍（見本院卷第193頁之地籍圖查詢資料）等資料互為對照以觀，系爭0000-0地號土地即為78板使字第1754號使用執照之私設通路。且於計算基地面積1,013㎡時，並未將此私設通路之面積納入【見原處分卷1第152頁左下方「基地面積計算圖」所列之計算式，並未將此私設道路面積（9.7×6.0）=58㎡併入計算】，可知該地號面積未計入建蔽率計算之分母內，亦即未計入基地範圍內。
2、目前使用情形：參酌被告於另案本院108年度訴字第139號案件所查詢系爭0000-0地號土地之google街景（參另案本院108年度訴字第139號之原處分卷1第113頁下半部）及原告向輔助參加人申請現勘所提供之系爭地號土地現場照片（同前卷第225頁下半部），系爭地號土地係設有出入柵門之封閉通路，且其上放置植栽並有停放機車、腳踏車，是其目前使用情形非供道路使用，殊可認定。
四、依上開標準，系爭6筆土地中：
（一）坐落系爭000、000地號土地其中面積為112.75㎡部分，以及坐落系爭000地號土地其中面積為628.5㎡部分，該等部分面積分別已計入67年板使字第707號使用執照以及67板使字第693號使用執照建蔽率計算之分母內，已如前述。
而建築基地是「供建築物本身所占之地面」及「其所應留設之法定空地」所組成，既系爭地號此部分之面積業已計入建蔽率計算之分母之內，而成為某一特定使用執照所規制之建築基地，屬於已經用於建築之土地，合於建造房屋應保留之法定空地部分，仍應予核課地價稅。另應留設之法定空地並不得重複使用，換言之，該部分面積之土地屬不得重複使用，而為建造房屋所應保留之法定空地，應予核課地價稅。被告補徵系爭土地107年度地價稅，未違反量能課稅原則，亦未違反信賴保護原則。原告此部分主張，尚不足採。
（二）坐落系爭000、000地號土地其中面積為671.25㎡部分、系爭000地號土地其中面積為509.5㎡部分、系爭0000-0地號全筆土地及系爭0000-0地號全筆土地等4筆土地，前揭土地分別係67年板使字第707號、67年板使字第693號、78年板使字第1246號及78年板使字第1247號等4使用執照之私設通道，該等土地均未計入各該執照建蔽率計算之分母內，並且其目前使用現況均是供公眾通行之道路，均如前述。查私設通路於申請建照執照時，是提供作為與建築線連接之私設通路，而非屬建築法第11條第1項所應留設之法定空地，是屬於非供建築使用之土地，而是供無償供公眾通行之道路土地，在使用期間內，應無需課徵地價稅。惟輔助參加人及被告卻引用內政部106年函釋，稱該私設通路計算建蔽率時未計入空地比計算（亦即未計入建蔽率計算之分母內），但全筆土地於申請建造執照為核准要件之一，已計入建築基地範圍內（意指位置位於該建築地號所轄之範圍內），然前揭土地成為核發建照執照之要件內容既是無償供公眾通行，與土地稅減免規則第9條規範意旨相當，應予免徵地價稅。換言之，無償供公眾通行之道路土地，即使成為當時核發建照執照之前提事項，仍不影響其「無償供公眾通行」之性質，自應免徵地價稅。是以，原處分就系爭000、000地號其中面積671.25㎡部分土地、系爭000地號其中面積509.5㎡部分土地、系爭0000-0地號土地及系爭0000-0地號土地課徵地價稅，非無違誤，應予撤銷。
（三）至系爭0000-0地號土地部分，該土地係78板使字第1754號使用執照之私設通道，此私設通道雖未計入該執照建蔽率計算之分母內，而非屬建築法第11條第1項所稱之應留設之法定空地，然而，該土地目前使用現狀有供其兩側建物之住戶停放機車及腳踏車情形，並且於出入口設有柵門（另案本院108年度訴字第139號之原處分卷1第225頁下方之現場照片參照），難謂係供公眾通行。被告補徵系爭土地107年度地價稅，未違反量能課稅原則，亦未違反信賴保護原則。原告主張系爭土地係無償供不特定多數人使用之道路，尚難採信。
五、綜上所述，原告前揭主張：
（一）就系爭000、000地號土地其中面積671.25㎡部分（參本院卷第143頁輔助參加人新北市政府工務局在地籍圖上以紅筆所標示之範圍)、系爭000地號土地其中面積509.5㎡部分（參本院卷第151頁輔助參加人新北市政府工務局在地籍圖上以紅筆所標示之範圍）、系爭0000-0地號土地（參本院卷第165頁輔助參加人新北市政府工務局在地籍圖上以紅筆所標示之範圍）及系爭0000-0地號土地（參本院卷第179頁輔助參加人新北市政府工務局在地籍圖上以紅筆標示屬0000-0地號之範圍），該等私設通道就申請建照執照時，與現狀而言，非屬建築法第11條第1項所應留設之法定空地，而是無償供公眾通行之道路土地，自有土地稅減免規則第9條前段所定免徵地價稅之適用，被告予以核課此部分系爭土地107年之地價稅，即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告起訴意旨求為此部分均予撤銷，即有理由，應予准許。
（二）至就系爭000、000地號土地其中面積112.75㎡部分、系爭000地號土地其中面積628.5㎡部分及系爭0000- 0地號土地，被告按一般用地稅率核課107年度地價稅之處分，並無違誤，訴願決定就此部分予以維持，亦無不合，原告起訴意旨求為此部分均予撤銷，為無理由，應予駁回。
（三）但原告主張為無理由之系爭000、000地號土地中面積112.75㎡部分、系爭000地號土地其中面積628.5㎡部分以及系爭0000-0地號土地，應按一般用地稅率課徵地價稅補徵之數額為何？應就系爭000、000地號土地其中面積112.75㎡部分之地價、系爭000地號土地其中面積628.5㎡部分之地價，以及原告陳兩傳與原告謝兩家就系爭0000-0地號土地持分比例計算之地價，分別加計原告陳兩傳與原告謝兩家在新北市其他土地之地價，各別就原告陳兩傳與原告謝兩家107年地價稅應納稅額重為計算，因原告2人所有土地筆數眾多又涉有公設保留地及工業用地等非適用一般用地稅率之土地，且地價總額可能適用不同累進稅率，其稅額計算並非單純（參原處分卷1第5-7頁及原處分卷2第169-184頁之地價稅課稅明細表之土地筆數，且『稅種』、『減免原因』等欄又有不同註記），是本院無從逕為核實確認應納稅額，附此敘明。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 109 年 10 月 22 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 陳金圍
法 官 侯志融法 官 畢乃俊
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 109 年 10 月 22 日
書記官 李依穎