臺北高等行政法院判決
109年度訴字第477號110年11月25日辯論終結原 告 許晏瑜訴訟代理人 劉宏邈律師被 告 金門縣稅務局代 表 人 董梨卿（局長）訴訟代理人 謝惠姿上列當事人間房屋稅籍事件，原告不服金門縣政府109年3月3日108年度府訴決字第010號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
甲、程序事項：本件原告起訴時，被告之代表人原為翁自保，於訴訟進行中變更為董梨卿，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
乙、實體方面：
壹、事實概要：緣原告於106年5月15日檢具土地所有權狀、門牌證明書、土地建物買賣契約書、協議書及切結書等文件向被告申報金門縣金城鎮東門里○○○路00號房屋（下稱系爭房屋）之房屋稅籍，被告前分別以106年6月9日金稅財字第1060004077號書函、107年2月21日金稅財字第1070300175號函、107年3月22日金稅電字第1070200071號函、107年9月14日金稅財字第1070301085號函及108年1月22日金稅財字第1080300117號函否准原告之申請。原告不服，訴經金門縣政府以106年度府訴決字第003號、107年度府訴決字第002號、107年度府訴決字第009號及108年度府訴決字第001號訴願決定，將原處分撤銷，囑由被告另為處分。嗣被告以108年8月5日金稅財字第1080301134號函（下稱原處分）否准原告申請，原告仍表不服，提起訴願，業經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、原告為系爭房屋之事實上處分權人：
（一）被告所提出之房屋稅籍資料記錄表有關系爭房屋所記載之所有人為洪長成，而洪長成即為洪忠成。系爭房屋僅於62年12月27日有申請修繕之紀錄，有金門縣○○鎮公所109年11月30日之回函可稽（見本院卷第267頁）。而該回函內所附之申請書已明確記載委託人為洪竟成，受託人為洪連茂、見證人為洪忠成。故被告所述原告主張之系爭房屋與洪竟成委託修建之房屋，非屬同一建物，系爭房屋非洪竟成就62年以前之既有建物申請修建之房屋等云云，顯屬有誤；蓋依洪竟成委託洪連茂之聲請土地登記事項委託書，亦已清楚載明系爭房屋係由洪竟成委託洪連茂全權代理重建，可見洪竟成當初並非僅有修建之意思，其亦可能有交代洪連茂如系爭房屋無法修建時就全部拆除並重建。是以，系爭房屋應係拆除後所重建之房屋，該重建後房屋之最初事實上處分權人亦應為洪竟成，而嗣後由洪武漢依繼承關係繼承該系爭房屋後，復輾轉出售予原告，是原告應為現系爭房屋之事實上處分權人無誤。
（二）況衡諸常理，何人會將房屋修建後不到半年時間又將其完全拆除？實則，當年應是系爭房屋因樑柱已損害難以修復，且已破損不堪居住，故洪竟成始委由洪連茂代理拆除既有房屋後重建一新建物（即系爭房屋）。且依前開修繕申請書已可知洪長成（即洪忠成）主觀上並不認為其為系爭房屋之所有人，此有申請書上記載其為見證人乙節，應足證明。而房屋稅籍資料記錄表上雖記載所有人為洪長成，然該紀錄表下方並無任何人員之簽署，難認具有真實性，且該紀錄表亦有可能為當時承辦人未詳查即便宜製作。況當時時空背景仍處於砲戰尾期（直至68年左右大陸與美國建交砲戰始終結），難認有人會投入資金興建有可能被砲擊摧毀之房屋，此亦為該紀錄表上系爭房屋所有人為何會空白5年之原因，是依上開證據及理由，應已足證系爭建物確係由洪竟成委託洪連茂重建，故洪竟成確應為系爭房屋之最初事實上處分權人。
（三）原告已就系爭建物之初始事實上處分權人為洪竟成之事實，提出有上開證據及理由以資證明，且被告所答辯之依據即金門縣房屋稅籍資料紀錄表，其上雖記載洪長成為所有人，然該紀錄表下方包含審核員、調查人員等等簽核處竟無人簽名，實難認該紀錄表具有真實性與證明力，應認原告所主張之事實為真實，原告實應為系爭房屋之事實上處分權人。
二、原告有權就系爭房屋申請或變更登記為稅籍所有人：
（一）按「房屋稅向房屋所有人徵收之。」房屋稅條例第4條第1項前段定有明文。依前開事實及理由，應已足認原告現為系爭房屋之所有人即事實上處分權人，故依上開規定，原告自得申請或變更登記為系爭房屋稅籍之所有人。
（二）退步言，若認為原告非系爭房屋所有權人，查訴願決定書第四、（三）點稱：「……經台灣電力股份有限公司金門區營業處以108年8月5日金門字第1081754248號函函覆，系爭房屋107年度及108年度1至5月份，每月僅收取基本電費62元，金門縣自來水廠則以108年8月5日水孝字第1080005860號函函覆，系爭房屋每期水費為基本設施費40元，用水度數均為0度，並經原處分機關於108年8月5日上午9時、同日下午3時、8時至系爭房屋會勘，其勘查結果為『現場鐵捲門緊閉，門口放置空欄，蜘蛛網密布，無人進出跡象、』、『大門前堆置約一人高之空塑膠製簍子，影響出入口，就外觀看應無人居住。晚上八時拍照，屋內無燈光照明』，此有會勘紀錄及勘察照片可稽，依前開資料顯示，系爭房屋為無人居住使用或管理維護之房屋，且無證據足以證明訴願人為系爭房屋之管理人或現住人。」云云。系爭房屋早已為無人居住之建物，於洪長成死後無人辦理繼承，所有人早已不明，而系爭房屋之鑰匙，現已由洪武漢轉交給原告，由原告保管中，故原告縱非現住人，但仍為系爭房屋之管理人；況系爭房屋之水電費收據皆記載原告為繳費義務人，且原告早已於108年10月9日將戶籍遷入系爭房屋，是依房屋稅條例第4條第4項規定，原告亦得請求被告將系爭房屋之稅籍變更為原告或准原告申請房屋稅籍等情。
三、並聲明：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）請求被告依106年5月15日之申請，作成房屋稅籍登記之行政處分。
（三）訴訟費用由被告負擔。
參、被告則以：
一、一屋只能辦一房屋稅籍設籍登記，系爭房屋稅籍登記人業為洪長成，原告既無法定變更原因，自無權申請重覆設籍，被告駁回原告申請依法有據，並無違誤：
（一）按最高行政法院60年判字第360號行政判例：「房屋稅之納稅義務人應為房屋所有人、典權人、或共有人，而納稅義務人之變更自應有其法定之原因，非依法不得變更之。」；臺中高等行政法院91年度訴字第142號行政裁判：「又一屋只能辦一房屋稅籍設籍登記，不能重複為設籍登記，此乃當然之理。」明文闡釋房屋納稅義務人之變更應有法定原因，非依法不得變更，且一屋只能辦一房屋稅籍設籍登記，不能重複設籍登記。
（二）系爭房屋於68年辦理房屋稅籍登記，核定納稅義務人為洪長成（納管人洪連茂）迄今。於稅籍登記當時並無任何爭議，且納稅義務人均有遵期繳納房屋稅在案。該行政處分迄今仍屬有效存在，未經撤銷或廢止。
（三）原告主張系爭房屋係於104年間向訴外人洪武漢處購得，其前手並非洪長成，且原告申請房屋稅籍登記並無提出任何符合變更納稅義務人之法定原因及相關證明文件，故依上開最高行政法院60年判字第360號行政判例及臺中高等行政法院91年度訴字第142號行政裁判，同一房屋不應有二個以上之稅籍登記，是原告申請依法無據。
二、系爭房屋稅籍登記人為洪長成，並無錯誤：
（一）按民國67年房屋稅條例第4條及第7條規定，明定房屋稅之納稅義務人為房屋所有人，且納稅義務人於房屋新建、增建、改建變更使用或移轉承典時，應有向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形之義務。
（二）被告68年房屋稅籍記錄表記載，系爭房屋建造完成日期為67年12月21日，房屋構造為鋼筋混凝土、杉木，總面積17
6.48平方公尺，納稅義務人為洪長成（見本院卷第127頁）。嗣後，被告曾約談系爭房屋相關人許永賜、洪國強，渠等皆稱系爭房屋為洪長成所有，足資證明被告以洪長成為系爭房屋之納稅義務人，並無違誤：
1、被告於107年09月12日約談洪國強，其證稱「系爭房屋為洪長成（洪忠成）的，且房屋原本為木造，後來洪長成自己回來整修。」後來交給其父親洪連茂管理，其父洪連茂往生後由洪國強代管及代繳房屋稅。系爭房屋自81年至103年12月31日間計長達22年期間由洪連茂出租給許永賜。
2、被告於107年9月11日約談許永賜，證實其當初係向洪連茂承租系爭房屋，並約每兩個月繳付租金乙次；洪連茂過世後則向洪國強承租。
三、原告指摘系爭房屋所有權人之相關疑義，均屬臆測：
（一）原告無非以金門縣○○鎮公所104年11月16日提供62年12月27日申請修繕房屋相關資料，認為系爭房屋為洪竟成興建，後由其子洪武漢繼承取得，而非屬洪長成所有。房屋稅籍登記紀錄，與金門縣○○鎮公所104年11月16日提供62年12月27日申請修繕房屋相關資料相互勾稽，可知原告主張屬洪竟成（洪武漢之父）預修繕之建物應屬53年時申報設立房屋稅籍之房屋，房屋構造為中式土磚造、中式磚造、總面積為86.68平方公尺。於59年增建，總面積為106.48平方公尺。而該屋在被告62年至63年房屋征收底冊登載63年下期拆除，64年至67年上期之房屋征收底冊已無上開房屋之課稅資料。而系爭房屋則出現在68年房屋稅籍記錄表中，其建造完成日期為67年12月21日，房屋構造為鋼筋混凝土、杉木，總面積176.48平方公尺，納稅義務人為洪長成。足見，原告主張之房屋與系爭房屋（68年設立房屋稅籍）非屬同一建物，二棟房屋稅籍出現時間前後不同，相隔五年之久。金門縣○○鎮公所提供之62年12月27日洪竟成申請修繕房屋相關資料，僅得證明洪竟成就既有建物（62年以前既有之建物）申請修建，與67年始興建之系爭房屋根本無關。事實上，洪竟成所修繕興建之53年建物業已拆除，與68年興建之系爭房屋實為二不同建物，絕非如原告所述為同一建物。
（二）原告雖堅稱系爭房屋係屬洪竟成所有云云。但並無查得洪竟成曾依法向被告申報系爭房屋現值或使用情形。況且，於83年12月25日洪竟成過世後，由遺產稅申報書記載得知，其申報遺產資料中並無系爭房屋，亦可認系爭房屋應非為洪竟成所有，更非屬其子洪武漢繼承取得。
（三）又原告稱其受讓系爭房屋之前手為洪武漢（洪竟成之子），洪武漢曾主張洪連茂、洪國強佔有系爭房屋而向法院提起訴訟，於訴訟中主張系爭房屋係由其母李羨英出資建造，惟最高法院106年度台上字第1818號裁定認定李羨英並非為系爭房屋之所有人，從而洪武漢無從因繼承取得系爭房屋所有權。
（四）綜上，系爭房屋非洪竟成所有，而洪武漢亦因其父母皆非系爭房屋所有人而無從因繼承而取得系爭房屋所有權。原告雖提出土地所有權狀、門牌證明書、土地建物買賣契約書、協議書及切結書等文件。惟並無從以上開文件而得證明系爭房屋屬原告所有，原告亦未提出其他證明可證已法取得系爭房屋所有權，故被告礙難按其申請照准，原處分並無違誤。
四、原告雖陳稱其為系爭房屋之管理人而向被告變更或申請為系爭房屋納稅義務人，惟並非事實：
（一）被告以108年7月30日金稅財字第1080301092函及108年7月30日金稅財字第1080301093函向台灣電力股份有限公司及金門縣自來水廠函查系爭房屋107年度及108年度1至6月份用電及用水情形，經台灣電力股份有限公司金門區營業處以108年8月5日金門字第1081754248號函覆，系爭房屋107年度及108年度1至5月份，每月僅收取基本費62元（見本院卷第137至138頁），金門縣自來水廠則以108年8月5日水孝字第1080005860號函函覆，系爭房屋每期水費為基本設施費40元，用水度數均為0度（見本院卷第139頁）。次查，經被告於108年8月5日上午9時、同日下午3時、8時至系爭房屋會勘，勘查結果為「現場鐵捲門緊閉，門口放置空籃，蜘蛛絲密布，無人進出跡象」、「大門前堆置約一人高之空塑膠製簍子，影響出入口，就外觀看應無人居住，晚上八時拍照，屋內無燈光照明」據此，系爭房屋為無人居住使用或管理維護之房屋，且無證據足以證明原告為系爭房屋之管理人或現住人。
（二）原告稱雖暫未入住，然系爭房屋之鑰匙已由洪武漢轉交給原告，原告縱非現住人，但仍為系爭房屋之管理人，是依房屋稅條例第4條第4項規定，亦得請求被告將系爭房屋之稅籍變更等云云，惟系爭房屋之管理人為洪連茂、洪國強，此有承租系爭房屋長達22年之承租人許永賜可證，且承前所述，洪武漢並非系爭房屋之所有權人，被告無法僅依原告上開陳述即認其為系爭房屋之管理人，是以被告駁回原告申請並無違誤等語，資為抗辯。
五、並聲明：
（一）駁回原告之訴。
（二）訴訟費用由原告負擔。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出被告108年8月5日金稅財字第1080301134號函（見本院卷第23至29頁）、金門縣政府109年3月3日108年度府訴決字第010號訴願決定書（見本院卷第31至73頁）、金門縣○○鎮公所104年11月16日汁建字第1040015137號函（見本院卷第81至91頁）、金門縣房屋稅籍資料紀錄表（見本院卷第189至190、197至198頁）、台灣電力股份有限公司金門區營業處108年8月5日金門字第1081754248號函（見本院卷第137至138頁）、金門縣自來水廠108年8月5日水孝字第1080005860號函（見本院卷第139頁）、金門縣房屋稅額核計表（見本院卷第191至195、199頁）、金門縣○○鎮城北段421地號土地建物查詢資料（見本院卷第201至205頁）、金門縣○○鎮城北段424地號土地建物查詢資料（見本院卷第207至209頁）、金門縣○○鎮公所109年11月30日汁建字第1090014790號函（見本院卷第267至275頁）、金門縣○○鎮戶政事務所109年12月3日城戶字第1090001851號函（見本院卷第277至283頁）等原處分卷、訴願卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告起訴有無訴之利益？
二、被告否准原告就系爭房屋之房屋稅籍及納稅義務人變更之申請，有無違誤？
伍、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）房屋稅條例第3條：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」
（二）房屋稅條例第4條第1項及第4項：「（第1項）房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。（第4項）未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收之。」。第4項係於90年6月20日增訂，其立法理由為：「房屋稅，原則上以房屋所有人或典權人為納稅義務人，惟如房屋所有人不明，或房屋所有人未依第7條規定申報房屋稅籍有關事項，致房屋所在地主管稽徵機關無法確認房屋所有人時，其房屋稅應向建築物使用執照或建造執照所記載起造人，或向查得之現住人或管理人徵收，以資明確。」
（三）房屋稅條例第7條﹕「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」
（四）金門縣房屋稅徵收細則（房屋稅條例授權訂定）第4條：「本條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦竣房屋所有權登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」
二、原告起訴無訴之利益：
（一）按提起任何訴訟，請求法院裁判，均應以有權利保護必要為前提，具備權利保護必要者，其起訴始有值得權利保護之利益存在，故又稱為訴之利益。是原告之訴，依其所訴之事實，係欠缺權利保護必要者，即屬無訴之利益，在法律上顯無理由，行政法院得不經言詞辯論，逕以判決駁回之，行政訴訟法第107條第3項定有明文。又房屋稅納稅義務人不以所有人或典權人為限，房屋之管理人或現住人亦可為納稅義務人，足見房屋設籍課稅，其設籍名義人僅為房屋之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有人，有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認定，故審查申報房屋設籍資料，僅為形式審查，並無確認私權之效力。易言之，房屋稅納稅義務人，並非必為房屋所有權人，繳納房屋稅之收據，亦非即為房屋所有權之證明（最高法院40年臺上字第126號、70年臺上字第3760號判例意旨參照）。又房屋所有權如有讓與情事，而須向稅捐稽徵機關申請變更納稅義務人名義，係盡其公法上之義務，不得以之為私權訟爭之客體，且受讓人請求變更其自己為納稅義務人，既不能以之為享有所有權之證明，復加重自己納稅之義務，對於自己甚為不利，當無保護之必要。（改制前最高行政法院79年台上字第875號判決參照）。
（二）兩造關於原處分否准「將原告列為納稅義務人」之爭，其關鍵法文乃房屋稅條例第4條第4項：「未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之……」之規定，核此，乃納稅義務人原則上為稅捐債務人之例外。因起造人與真正所有權人（即遺產稅之稅捐債務人）不一定相同，故而，上開關於以起造人為房屋稅納稅義務人之規定，其實應解為：房屋稅之「實質」納稅義務人為真正所有權人，只是未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，由起造人成為稽徵程序上之當事人，而為「形式」納稅義務人。稽徵機關按法律規定而對起造人所進行之各種稽徵程序，債之法律效果仍歸屬於真正所有權人（即稅捐債務人）；但稽徵程序當事人上應盡協力義務及違反時相應之處罰規定，則以形式納稅義務人（起造人）為規範對象，如房屋稅條例第16條：「納稅義務人未依第七條規定之期限申報，因而發生漏稅者，除責令補繳應納稅額外，並按所漏稅額處以二倍以下罰鍰。」、第18條：「納稅義務人未於稅單所載限繳日期以內繳清應納稅款者，每逾二日按滯納數額加徵百分之一滯納金；逾三十日仍未繳納者，移送法院強制執行。」，其所稱納稅義務人，於未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，均指形式納稅義務人即起造人。
（三）從而，兩造所爭執「何人為系爭房屋真正所有權人，而應列為房屋稅納稅義務人」，於原處分（即否准申請設立或變更系爭房屋稅納稅義務人為原告）所具之意涵，無非認定洪長成（納管人洪連茂）為房屋稅稽徵程序之當事人，而成為稽徵程序上之稅捐義務人；與私權關係上真正所有權人無涉。且原處分否准申請設立或變更納稅義務人為原告，並無「何人為系爭房屋真正所有權人」之實體權利確認性質，原處分關於認定洪長成為納稅義務人部分，涉及洪長成之權益，若洪長成認此部分違法，固可起訴求為撤銷，然原處分否准申請設立或變更納稅義務人為原告（而僅認定洪長成為納稅義務人），就外觀而言，乃有利於原告，對原告之權利及法律上利益，殊難認有何損害，原告訴請求撤銷原處分，乃欠缺訴之利益，應予駁回。
三、縱認原告起訴具有訴之利益，原處分否准申請設立或變更系爭房屋之房屋稅籍及納稅義務為原告，亦無違誤：
（一）按房屋稅之稽徵方式，係由稅捐稽徵機關依據納稅義務人所申報房屋稅籍有關事項而製作之稅籍底冊，核定發單通知納稅義務人繳納稅款，非如所得稅或營業稅等，必須由納稅義務人主動申報，經稅捐稽徵機關核定。是以，非稅籍底冊上所載房屋稅納稅義務人，主張對房屋有所有權或事實上處分權，向稅捐稽徵機關申請變更納稅義務人為自己之名義者，就其為房屋所有人或事實上處分權人（即實際房屋所有人）一事，自應提出確實之證明，否則其申請即無從准許（最高行政法院107年度判字第584號判決意旨參照）。
（二）原告於106年5月15日透過線上申辦，嗣並檢附土地所有權狀、門牌證明書、土地建物買賣契約書、協議書、切結書及洪竟成申請修繕房屋相關資料等文件（見原處分可閱覽卷第20-88頁），以及內容敘明其向洪武漢購買未辦登記之系爭房屋，其坐落基地地號城北段421號（重測前城字第7038號），與法院法官審核同址房屋稅籍坐落基地地號為重測前城字第7037號，均不相符，足證明其所有土地坐落基地地號上房屋未設立房屋稅籍，系爭房屋其已申請門牌水電之房屋設籍課稅承諾書（同前卷第30頁），向被告申報設立系爭房屋稅籍。被告受理後，依土地建物查詢及都市計畫整合資訊系統查詢等資料，查得城北段424地號（重測前城段7037地號）面積19.76平方公尺，然本件系爭房屋稅籍資料紀錄表（稅籍編號：W00000000000）登載之房屋坐落金城鎮東門里○○○路00號，納稅義務人為洪長成（納管人：洪國強），為2層樓房屋，1層及2層面積各為88.2平方公尺，其之基地標示為城字7037號（重測後為城北段424地號），該土地面積19.76平方公尺與系爭房屋樓層面積88.2平方公尺，顯不相符，乃於106年6月7日會同金門縣地政局人員勘查，○○○路00號房屋確實坐落於城北段421地號(重測前為城字第7038地號)土地上，面積87.33平方公尺，且原告檢附之切結書及協議書等資料係與訴外人洪武漢簽訂，核與房屋稅籍資料紀錄表登載之房屋稅納稅義務人洪長成現況不符，另系爭房屋自68年8月11日設立房屋稅籍起課房屋稅，歷年房屋稅均有繳納在案，又系爭房屋未辦理契稅申報，再經查訪關係人2人訪談結果，確認系爭房屋之納稅義務人為洪長成（納管人先後為洪連茂及洪國強），以及原告所提洪竟成申請修繕房屋資料與被告於67年重新評定房屋現值之房屋總面積、構造及完成（建造）日期皆不相符，其標的物非屬同一建物，並參據最高法院106年度台上字第1818號民事裁定，未能證明系爭房屋係洪竟成出資興建而原始取得建物之所有權遂先後以106年6月9日金稅財字第1060004077號書函、107年2月21日金稅財字第1070300175號函、107年3月22日金稅電字第1070200071號函（按：此函係被告退還原告契稅申報）、107年9月14日金稅財字第1070301085號函、108年1月22日金稅財字第1080300117號函及108年8月5日金稅財字第1080301134號函（原處分）否准原告申請等情，有被告承辦人員記載調查經過之106年6月9日簽呈（同前卷第14-18頁）、金門縣房屋稅籍紀錄表（見訴願106府訴字第3號不可閱覽卷第24-27頁）、土地建物查詢資料（見本院卷第201頁）、金門縣稅務局土地及房屋會勘紀錄（見訴願106府訴字第3號不可閱覽卷第50頁）、被告談話筆錄及租賃契約書（見訴願107府訴字第9號不可閱覽卷第2-36頁）及被告上開否准函（見訴願106府訴字第3號可閱覽卷第10頁、訴願107府訴字第2號可閱覽卷第10-11頁及第55頁、訴願107府訴字第9號可閱覽卷第16-17頁、訴願108府訴字第1號可閱覽卷第26-28頁及訴願108府訴字第10號可閱覽卷第30-33頁）等在卷可稽。
（三）由上可知，系爭房屋未辦建物所有權第一次登記，但已經稅捐稽徵機關設立房屋稅籍在案，且房屋稅籍紀錄表登載納稅義務人身份所有人為洪長成。因此，原告非為稅籍底冊上所載房屋稅納稅義務人，其主張為系爭房屋之實際房屋所有人（即對系爭房屋有事實上處分權），向被告申請變更納稅義務人為自己之名義，自應提出足以證明其對系爭房屋有事實上處分權之證明文件，據以申請變更納稅義務人名義。則原告稱系爭房屋因無人爭執所有權，應可由被告逕行認定系爭房屋產權之歸屬（見本院卷第15頁之起訴狀理由二後段）云云，當無足取。
（四）關於系爭房屋同址（即金門縣○○○○○○○市○路00號）之房屋稅稅捐客體，依據被告留存之房屋稅籍資料紀錄表及各期房屋稅徵收底冊登載情形：
1、依被告68年8月11日建立之房屋稅籍資料紀錄表所登載，系爭房屋係於67年12月21日完成，其係主要結構為R.C.（鋼筋混凝土）及杉木之2層中式建築物，納稅義務人身份所有人為洪長成、管理人為洪連茂（見本院卷第189-191頁）；且自68年起至106年止系爭房屋各期房屋稅均經繳納，房屋稅徵收底冊記載納稅義務人洪長成（納管人洪連茂）（見訴願106府訴字第3號不可閱覽卷第56-61頁、本院卷第213、217頁之房屋稅徵收底冊房屋稅籍牌號為東門64之紀錄）。
2、而於上開房屋稅籍資料紀錄表建立之前，系爭房屋同址之房屋稅稅捐客體，其房屋稅籍資料紀錄表登載情形則為：民國前50年建造，構造為土磚及磚造之2層中式建築物，納稅義務人為許金銓（見訴願108府訴字第10號不可閱覽卷第4頁）；且依據房屋稅徵收底冊之記錄，此房屋於63年下期拆除，61年及62年房屋稅分別經所有人許金銓及所有人洪連成（管理人洪連茂）繳納，64年至67年則因拆除而無任何相關記載（見本院卷第211、215頁之房屋稅徵收底冊房屋稅籍牌號為東103之紀錄）。
3、綜上可知，系爭房屋結構為R.C.（鋼筋混凝土）及杉木，係於67年12月21日始建造完成，同址系爭房屋完成之前，乃為於民國50年以土磚及磚造建造之房屋（下稱同址前房屋），且該房屋業於房屋稅63年下期開徵時已拆除。
（五）查訴外人洪武漢（按：原告簽訂系爭房屋買賣契約書之相對人）向金門縣○○鎮公所複印系爭房屋同址之修繕房屋相關資料，其申請書所載日期為62年12月27日，內容則記載：「一、民受華僑洪竟成委託代請列城字第……7038……號五起（壹棟）因年久失修樑柱破損不堪居住，茲受其委託『修理』，報准『按原狀修復』以利居住。……。」並附切結書載明：「……洪連茂……受華僑洪竟成委託『修理』列城字……7038住宅五起壹棟，今後若有妨礙都市計畫願自動無條件拆除……。」此申請經該鎮公所以62年12月29日第4110號函覆：「……洪連茂代申請華僑洪竟成委託修理列城字第……7038……號住宅（壹棟）在不增高加大原則准予『修理』，但今後若妨礙都市計畫應自動拆除，並就近監督施工。……。」（見本院卷第83-91頁）是依上開申請書、切結書與金城鎮公所核准函係於62年12月間作成以及該等函文內容以觀，足知洪連茂受託代洪竟成向金城鎮公所申請者，乃對同址前房屋按其原狀在不增高加大之原則下進行修理，與系爭房屋之建造完全無關，自不足以證明系爭房屋係洪竟成出資興建而為原始起造人或所有權人。況且，審諸卷內關涉同址前房屋所有權歸屬之資料，除上開金城鎮公所修繕房屋核准函以外，尚有62年3月15日『洪忠成』委託洪連茂接管7038等5地號房屋之聲請土地登記事項委託書（見訴願106府訴字第3號不可閱覽卷第94頁），以及被告62年至63年度房屋稅徵收底冊登載屋主所有人為『洪連成』（見本院卷第211頁），則同址前房屋為洪竟成所有是否屬實，已有疑慮。
（六）實則，縱使原告與訴外人洪武漢因上開金城鎮公所修繕房屋核准函，乃於主觀上認為系爭房屋為洪竟成所有，而為系爭房屋買賣契約書之簽定。惟承前所論，特定權利主體對未辦所有權第一次登記之房屋不動產，其實際收益及處分權限之繼受取得，需自其前手處受讓該收益及處分權能，即前、後手間仍應有物權讓與與受讓之意思表示合致，並佐以房屋不動產標的物之占有移轉予受讓人，始生效力。經查，原告與訴外人洪武漢系爭房屋買賣契約書係於103年6月18日簽訂，雙方並於該契約書第七條特別約定事項之第三點明定：「本約房地目前出租中，租期至103年12月31日止，屆時賣方收回房屋後交付予買方。」（見訴願106府訴字第3號可閱覽卷第45-47頁）然而，訴外人洪武漢於104年10月10日書立委任書，委託他人辦理系爭房屋之簽訂協議書、領取買賣價金、『佔用排除』、交屋等相關事宜（同前卷第22頁），並於104年10月16日再與原告簽訂協議書，約定就系爭房屋「……雙方同意予以拆除，……拆除房屋時如洪國強先生及其洪姓家族人士對於上開『房屋產權有所爭議』時，由賣方負責全權處理與損害賠償等相關事宜。」（同前卷21頁）另曾對系爭房屋承租人許永賜寄發存證信函，要求其遷讓返還該屋（見訴願107府訴字第2號可閱覽卷第87-88頁）。惟審諸系爭房屋承租人許永賜107年9月11日於被告辦公處所出示之租賃契約及談話筆錄內容，可知將系爭房屋出租予許永賜者，先後為洪連茂及洪國強（見訴願107府訴字第9號不可閱覽卷第2頁及第22-36頁），並非洪竟成或是其繼承人洪武漢；再者，訴外人洪武漢與訴外人洪國強等關於系爭房屋出租租金歸屬之爭執，業經福建高等法院金門分院105年度重上字第6號民事判決（下稱另案民事判決，業經洪武漢提起上訴而經最高法院106年度台上字第1818號民事裁定駁回確定），以該案上訴人即洪武漢無法證明該屋為李羡英出資興建，且未舉證證明有何權利存在，乃認定其依不當得利請求該案被上訴人即洪國強等人返還就系爭房屋所收取之租金，為無理由（見本院卷第103頁之另案民事判決內容）；又輔以被告於108年8月5日上午9時、下午3時、晚上8時會同金門縣警察局金城分局人員勘查，當時系爭房屋現況未有即將拆除之跡象（按：勘查結果欄紀錄為『現場鐵捲門緊閉』、『大門前堆置約一人高之空塑膠製簍子』等，見訴願108府訴字第10號不可閱覽卷第49-54頁），顯示原告與訴外人洪武漢104年10月16日協議書第三點及第四點所提到「上開房屋雙方同意予以拆除……如洪國強先生及其洪姓家族人士對於上開房屋產權有所爭議，由賣方負責全權處理……」之問題仍屬未決。是由上開事證以觀，足徵原告與系爭房屋買賣契約書相對人即洪武漢之間，顯然沒有移轉系爭房屋不動產標的物現實占有之客觀事實，難認原告已自系爭房屋之前手處，繼受取得該屋之實際收益及處分權限，則原告執洪竟成於62年12月間修繕房屋申請資料，主張其為房屋之所有權人，請求命被告准予其申請變更房屋稅籍，核無足採。
(七）原告又主張，關於系爭房屋所有權之認定，另案民事判決理由為，該案上訴人即洪武漢（按：原告簽訂購買系爭房屋之相對人）所提之書面證據與系爭房屋坐落基地城字第7037號，均不相符，可知被告會同金門縣地政局人員實地勘查測量，系爭房屋坐落於城字第7038號（即訴願決定書第四、㈡點理由），顯有疑義；又另案民事案件無人爭執所有權，有關系爭房屋產權之歸屬，並無爭議，可由原告逕行認定，惟如認其非系爭房屋所有人，系爭房屋之鑰匙已由其保管中而為系爭房屋之管理人（見本院卷第13-17頁之起訴狀理由二及三）等語。惟查：
1、按房屋稅條例第4條第1項及第4項規定：「（第1項）房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。（第4項）未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收之。」蓋房屋稅，原則上應以所有人或典權人為納稅義務人，惟如所有人或典權人有住址不明或非於房屋所在地居住，致無法向該等法律規定之財產權利人徵收房屋稅之情形，為求稽徵效率，始例外以目前管理、使用或居住該應稅房屋之人為代繳義務人；又，如房屋所有人不明，或房屋所有人未依同條例第7條規定申報房屋稅籍有關事項，致房屋所在地主管稽徵機關無法確認房屋所有人時，其房屋稅應向建築物使用執照或建造執照所記載起造人，或向查得之現住人或管理人徵收，是房屋稅條例第4條第4項規定係為解決未辦建物所有權第一次登記且未申報房屋稅籍之建築物，因無法自建物登記或稅籍資料確認房屋之事實上處分權人，致無法依同條例第4條第1項至第3項決定房屋稅應向何人徵收，所為之規範。故其適用應以房屋無地政機關之登記及稅籍資料，可供判斷其事實上處分權人為何人為其前提（最高行政法院107年度判字第584號判決意旨參照）。查前已述及，系爭房屋雖未辦建物所有權第一次登記，然早於68年8月11日即有房屋稅籍設立在案，且洪長成自稅籍設立時起，即經稅捐稽徵機關於房屋稅籍紀錄表上登載為系爭房屋之納稅義務人身份所有人（見本院卷第189頁）。從而，就系爭房屋稅籍登記納稅義務人所有人為洪長成，並無不能藉由稅籍資料認定納稅義務人之情形，與房屋稅條例第4條第4項所定要件即非相符。是原告主張系爭房屋鑰匙由其保管中，縱非現住人仍為該屋管理人，依房屋稅條例第4條第4項後段規定，得請求被告將系爭房屋稅籍變更為原告或准原告申請房屋稅籍，核無足採。
2、至原告引用另案民事判決理由，即該案上訴人洪武漢所提各項書面證據與系爭房屋坐落基地城字第7037號不相符，而稱被告會同金門縣地政局人員實地勘查系爭房屋坐落於城字第7038號，顯有疑義乙節，經審諸另案民事判決理由之載述：「查……金門縣稅務局104年11月19日金稅財字第1040010011號函載明金門縣房屋稅自53年起徵，門牌號碼金門縣金城鎮東門里○○○路00號（房屋稅籍編號：W01010396000）房屋稅自68年起徵，隨文檢送之68年房屋稅籍資料紀錄表載明……。依上訴人提出洪竟成於62年委託洪連茂修理城字第……『7038』等號住宅之函文、申請書、切結書、聲請土地登記事項委託書，均與○○○路00號建物坐落基地城字第『7037』號，均不相符，……。」（本院卷第103頁之另案民事判決事實及理由貳、五、㈢、2.參照）足知另案民事判決所採為認定之依據者，係金門縣稅務局（按：本件被告）以104年11月19日金稅財字第1040010011號函檢送之68年房屋稅籍資料紀錄表所登載之情形，即該表就系爭房屋基地標示登載為「城字7037號」之紀錄（上述法院與被告函文往來及附件可見訴願106府訴字第3號不可閱覽卷第31-34頁）。惟查，被告上述104年11月19日函檢附房屋稅籍資料紀錄表關於基地標示為城字7037號之登載情形，經被告受理原告本件申請後，查得城北段424地號（重測前城段7037地號）面積19.76平方公尺，因與系爭房屋稅籍資料紀錄表登載該屋樓層面積88.2平方公尺，顯不相符，乃於106年6月7日會同金門縣地政局人員勘查，系爭房屋確實坐落於城北段421地號(重測前為城字第7038地號)土地上，面積87.33平方公尺，已如前述。換言之，被告前以104年11月19日函送金門地方法院之房屋稅籍紀錄表，其上關於系爭房屋基地標示之登載，業經被告多方調查後，已證實確有誤繕，則原告再執另案民事判決之上開理由，自無從採憑為其有利之認定。
四、從而，原告之訴欠缺權利保護必要，無訴之利益，在法律上顯無理由；縱有訴之利益，原處分亦無違法，訴願決定予以維持，核無不合，原告訴請撤銷並請求作成房屋稅籍登記之行政處分，亦為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第107條第3項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 12 月 23 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊得君
法 官 鄭凱文法 官 畢乃俊
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 110 年 12 月 23 日
書記官 李依穎