臺北高等行政法院判決
110年度簡上字第39號上 訴 人 林國川被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人不服中華民國110年1月29日臺灣桃園地方法院109年度稅簡字第22號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、事實概要：緣上訴人106年度綜合所得稅結算申報，列報取自鴻海精密工業股份有限公司（下稱鴻海公司）薪資所得新臺幣（下同）1,284,704元及612,840元，經被上訴人依申報數核定，併同另查獲漏報他筆取自鴻海公司薪資所得1,153,600元，歸課核定綜合所得總額3,960,575元，補徵應納稅額228,766元，並按所漏稅額159,742元處0.2倍之罰鍰31,948元。上訴人就薪資所得612,840元及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經臺灣桃園地方法院（下稱原審法院）以109年度稅簡字第22號行政訴訟判決（下稱原判決）駁回。上訴人對原判決不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明、原審判決認定之事實及理由，均引用原審判決書所載。
三、上訴意旨略以：
（一）原判決審認鴻海公司職福會將福利金匯至中國信託商業銀行（下稱中國信託），中國信託再於公開市場分批收購鴻海公司股票後，靜候鴻海公司通知將系爭股票匯入其證券帳戶，此舉不但費時費力且不合常識、邏輯，鴻海公司不但違反承諾更有背信之責，又上訴人因達到鴻海公司訂定的績效目標，鴻海公司分別於105年度及106年度配給14,000股及5,580股股票，其是產業創新條例之緩課稅之獎勵對象，於105年10月5日簽署一份產業創新條例緩課所得稅聲請同意書，但因故於106年1月25日聲請放棄緩繳所得稅，14,000股於106年1月25日撥入其證券帳戶內，而5,580股則至107年1月5日撥入其證券帳戶，被上訴人將2筆不同年度之員工紅利重複計算至106年度所得導致所得級距變大，造成賦稅不公。
（二）原判決指其既於106年收到14,000股，雖沒拿到扣繳憑單仍應誠實申報，又雖自然人憑證所得資料807,520元與所得金額1,153,600元不符，仍應向鴻海公司查詢問清，然上訴人認為其106年度員工紅利應該是1,153,600元，並非被上訴人辯稱轉檔錯誤而誤植之807,520元，故質疑自然人憑證查詢清單807,520元所得來源，且其以往採自然人憑證上所得資料申報均正常無誤，被上訴人因系統混亂不清造成其未予申報實屬合理，被上訴人要其承認漏報所得1, 153,600元，不但補稅更處以807,520元部分漏稅額罰鍰，實難心服等語。
四、本院經核原判決駁回上訴人於原審之訴，尚無違誤。茲就上訴意旨再論斷如下：
（一）關於上訴人取得系爭6,000股鴻海公司股票之員工酬勞部分：
1、基於租稅法律主義，國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律明文規定，非基於法律之根據，不得為稅捐之減免或徵收之減免等租稅優惠措施。至於各項構成要件之內容如何，則屬立法者基於租稅政策所為立法裁量之權限（最高行政法院109年度判字第331號判決意旨參照）。按產業創新條例於104年12月30日增定第19條之1：「（第1項）公司員工取得獎酬員工股份基礎給付，於取得股票當年度按時價計算全年合計新臺幣500萬元總額內，其依所得稅法規定計算之所得，得選擇全數延緩至取得年度次年起之第5年課徵所得稅，一經擇定不得變更。但於延緩繳稅期間內轉讓其所取得股份或帳簿劃撥至開設之有價證券保管劃撥帳戶者，應於轉讓或辦理帳簿劃撥之年度課徵所得稅。……（第4項）第1項所稱獎酬員工股份基礎給付，指發給員工酬勞之股票、員工現金增資認股、買回庫藏股發放員工、員工認股權憑證及限制員工權利新股等股份。……（第6項）公司於發放獎酬員工股份基礎給付當年度應依規定格式填具員工擇定延緩繳稅之情形、限制轉讓期間之訂定及其他相關事項，送請各中央目的事業主管機關備查，並副知公司所在地之稅捐稽徵機關，始適用第1項之獎勵；其申請格式，由中央主管機關定之。」以及106年11月22日、107年6月20日、108年7月24日復修正同條規定，關於公司員工取得獎勵員工股份基礎給付，其依所得稅法規定計算之所得，得選擇延緩課徵所得稅之規定，核係國家為「鼓勵」創新產業之高階專業人員或技術投資人參與公司之經營及研發，分享營運成果，以壯大創新產業，進而提高國家競爭力之手段，亦即，對員工個人持股之租稅優惠僅係提高該員工對所屬公司向心力之手段，再藉此輾轉提高所屬公司及本國產業之競爭力，乃於此條文中定明，將公司發放之現金，排除在獎酬員工股份基礎給付之範疇（104年12月30日增定該條之第4項其立法理由參照）；另為利於稅捐稽徵機關辦理緩繳所得稅之作業或為利股務作業順利，明定公司須通報所管中央目的事業主管機關，並副知公司所在地之稅捐稽徵機關等備查事宜（104年12月30日增定該條之第6項及106年11月22日修正該條之第5項其立法理由參照）。是以，依產業創新條例第19條之1規定意旨，就公司員工取得獎酬員工給付，給予延緩課徵所得稅之租稅優惠，有其法律規定之構成要件，是須符合該條第4項所列5類股份，且經發行公司依該條第6項規定辦理備查事宜，始有適用該租稅優惠之可能；如員工取得之獎酬給付為現金，或非屬經發放公司依規定格式填具員工擇定緩課情形及其他相關事項送請各中央目的事業主管機關備查，並副知公司所在地之稅捐稽徵機關所為者，自無適用該條規定予以租稅優惠。
2、上訴人雖主張系爭5,580股股票實際撥入第一金證券帳戶是107年1月5日，依據產業創新條例緩課所得稅適用辦法第4條第5項規定，系爭股票應歸列在107年度所得，被上訴人將2筆（按：另1筆係符合產業創新條例第19條之1適用延緩繳納所得稅之員工酬勞股票14,000股，上訴人於106年度放棄緩繳，詳下第⑶點所述）不同年度之員工紅利重複計算至106年度所得導致渠所得級距變大，造成賦稅不公（見本院卷第34至35、39頁之上訴狀內容）等語。
惟查：
(1)本件鴻海公司原本於105年承諾於特定條件達成後，於106年發放系爭6,000股股票予上訴人，但因106年度起該公司員工酬勞均改以現金發放，鴻海公司乃於106年12月29日發放系爭6,000股股票之薪資所得612,840元予上訴人中國信託員工帳戶（專戶代號：Z000000000、編號：15329）後，便請託鴻海公司員工持股會（下稱持股會，上訴人於104年5月4日填具申請書入會）委由上訴人透過持股會所簽訂「企業員工福利信託契約書」之受託人中國信託，將發放予上訴人之現金員工酬勞，以等值5,580股之現金自「證券集中交易市場」取得足額股票數額後，再撥付股票予上訴人（其餘420股以等值現金發放）；而鴻海公司於105年度承諾員工於特定條件達成後，發放予員工之該公司股份數計36,663,000股（包含系爭6,000股股票），為避免影響市場交易行情，鴻海公司於106年11月9日及106年12月29日共撥付40億元員工酬勞至中國信託，中國信託則自106年11月9日起於證券集中市場分日連續平均購股至107年1月3日方完成購股，平均購股價格為102元等情，為原審所確認之事實，並與卷證相符（原處分卷第26至28頁之鴻海公司持股會入會申請書暨委任書、第18至25頁之企業員工福利信託契約書、第29頁之中國信託106.12.29.信託財產對帳單及第30至31、69至71、77至83頁之鴻海公司函覆內容等參照）。是系爭價值相當於36,663,000股鴻海公司股票共計約40億元之現金員工酬勞，鴻海公司係於106年11月9日及106年12月29日，撥付至信託受託人即中國信託之「鴻海精密（年終）」信託專戶，而由中國信託依據委託人即上訴人等鴻海公司員工代理人即持股會之指示，對該等現金進行管理及運用。據此，撥入前揭信託帳戶歸屬於上訴人得享有部分之系爭現金員工酬勞，確實於106年12月29日為上訴人所取得，自屬其106年度薪資所得。上訴意旨主張其於107年1月5日實際取得5,580股股票，系爭所得應歸屬於107年度，原判決將系爭所得計算至106年度造成賦稅不公等語，尚非可採。
(2)又查，關於被上訴人函詢系爭所得屬性及歸屬年度疑義（原處分卷第68頁參照）乙節，鴻海公司行文回覆：「……說明：一、本公司自106年起員工酬勞均改以現金發放。……三、本公司原於105年承諾林國川先生（按：本件上訴人）於特定條件達成後，於106年度發放予林國川先生共計6,000股員工酬勞股票。但因106年度起本公司員工酬勞均改以現金發放，而致無法依承諾發放股票。因此，本公司便請託持股會委由中國信託將發放予林國川先生之現金員工酬勞，以等值5,580股之現金自『證券集中交易市場』取得足額股票數額後，再撥付股票予林國川先生本人（其餘420股以等值現金發放）。」（同卷第71頁）鴻海公司並依據上開函文所述給付方式，計算上訴人該次取得現金員工酬勞之給付總額為612,840元，而開立「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（同前卷第69頁），足見上訴人該次取得之員工酬勞，鴻海公司係以現金發放，且鴻海公司亦未對該次給付依規定格式填具相關資料送請中央目的事業主管機關備查，並副知稅捐稽徵機關，是難認上訴人該次員工酬勞所取得者，合於產業創新條例第19條之1規定適用延緩課徵所得稅之獎勵範疇，則系爭5,580股股票自無適用該條規定予以租稅優惠。上訴意旨主張其取得5,580股股票是產業創新條例要獎勵的優惠對象，應將系爭所得改列為股票實際帳簿劃撥至其往來帳戶之107年度，被上訴人不能剝奪其享有此優惠的權利等語，容有誤解，難以採信。
(3)此外，上訴人於105年間取得鴻海公司發放符合產業創新條例第19條之1規定且以該公司105年12月1日發行股票為支付之獎酬員工股份基礎給付，並就該等酬勞股票於105年10月5日簽訂聲明書，擇定適用延緩繳納所得稅，然旋於106年1月25日填具聲請書，對於渠於105年12月1日所取得員工酬勞股票計14,000股，聲請不欲繼續享受緩課/緩繳所得稅，鴻海公司乃依據該等股票取得（交付）日之每股時價為82.4元，計算上訴人課稅年度106年度（即送存集保或辦理劃撥日所屬年度）系爭14,000股股票之薪資所得額為1,153,600元（即系爭股票105年12月1日收盤價每股82.4元×14,000股），此有上訴人105年10月5日填具聲明書、106年1月25日放棄緩課緩繳聲請書、「獎酬員工股份基礎給付股票轉讓或屆期未轉讓申報憑單」各1份附卷可稽（見原處分卷第3至5頁）。而前揭上訴人所書立之聲明書，其上已經詳載上訴人將取得之員工酬勞股票，該股票發行日期為105年12月1日（同前卷第3頁參照），足見，上訴人此聲明書之簽署內容，與中國信託受託於106年11月15日至107年1月3日自證券集中交易市場購入之系爭5,580股股票間，並無任何關聯，上訴人據此而認系爭5,580股股票亦適用產業創新條例第19條之1規定延緩課徵所得稅之獎勵，實有誤解。
（二）關於上訴人漏報取得鴻海公司發放系爭14,000股股票之薪資所得1,153,600元被裁罰罰鍰31,948元部分（本稅部分，上訴人僅爭執其已申報之5,580股股票應免稅或不列入106年度收入，就其漏報14,000股股票之薪資所得1,153,600元並不爭執，但不服罰鍰31,948元）：
1、按行為時所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。……。」第71條第1項：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……尚未抵繳之扣繳稅額及可抵減稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」第110條第1項：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」復為行政罰法第7條第1項所規定。是納稅義務人應在上揭法定期限內填具所得稅結算書自行申報個人綜合所得稅；倘其雖申報而未盡誠實申報綜合所得稅之義務，致有短、漏報所得額之情事，其就該短漏報之發生且具故意或過失等主觀責任條件，即應依所得稅法第110條第1項規定予以裁罰。而所謂「故意」包含「直接故意」與「間接故意」，係指「人民對違反行政法義務行為之事實，明知並有意使其發生者，或預見其發生而其發生並不違背其本意者」；所謂「過失」則涵括「無認識之過失」與「有認識之過失」，意指「人民對於違反行政法義務行為之事實，按其情節應注意，並能注意，而不注意，致其發生，或雖預見其發生而確信其不發生者」而言。故行為人對於構成違規之事實，預見其發生者，縱非故意，亦係有認識之過失。
2、上訴人雖主張其認為106年度員工紅利應該是1,153,600元，非被上訴人所辯轉檔錯誤而誤植的807,520元，自然人憑證查詢清單所得，為807,520元其以往採自然人憑證上所得資料申報均正常無誤，其未申報1,153,600元實因被上訴人系統混亂不清造成，就漏報所得1,153,600元不但補稅，更裁處罰鍰，實難心服（見本院卷第36頁之上訴狀內容）等語。惟查：
(1)本件上訴人於105年12月1日取得鴻海公司發放之獎酬員工股份基礎給付，既於106年度間就系爭14,000股股票聲請「放棄繼續享受延緩課徵所得稅」，且系爭股票於同年度辦理劃撥至上訴人開設之有價證券保管劃撥帳戶，已如前述，則上訴人前於取得員工獎酬股票之薪資所得並擇定全數延緩課徵所得稅，因緩課事由消滅，應於撥入其集保帳戶年度，依上訴人取得股票時之每股時價
82.4元計算所得全數課徵所得稅，與行為時產業創新條例第19條之1第1項、所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段及所得稅法第71條第1項等規定，並無不符。
(2)上訴人於107年5月14日及27日分別以臨櫃及持憑證於網路查調其於106年度所得資料，雖均顯示包含上訴人取自鴻海公司薪資所得807,520元之紀錄，然實際上鴻海公司已於106年12月29日將上開1,153,600元之薪資所得給付予上訴人，上訴人對漏報上開1,153,600元之薪資所得並無爭執，上訴人應知悉自然人憑證所載106年度所得資料有誤，縱使信賴憑證所載，也應該就所漏報上開14,000股股票（1,153,600元）中之807,520元為申報，但上訴人全未查證，並就14,000股股票（1,153,600元）之薪資所得全部漏報，其縱非故意，仍有「應注意、能注意而不注意」之過失，原處分因而裁罰罰鍰31,948元，尚無違誤。上訴意旨質疑807,520元所得從何而來，指摘被上訴人國稅局因系統混亂不清，造成其未予以申報係屬合理等語，核無足採。
五、綜上所述，上訴人之主張尚無可採，原判決維持原處分、復查決定及訴願決定，並駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。
上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 5 月 25 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 楊得君
法 官 侯志融法 官 畢乃俊上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 110 年 5 月 25 日
書記官 李依穎