臺北高等行政法院判決110年度訴字第1157號
111年11月3日辯論終結原 告 MANUEL ALVAREZ-MONTESERÍN LAHOZ訴訟代理人 李仁豪 律師被 告 財政部代 表 人 蘇建榮（部長）訴訟代理人 周惠茹
呂素美陳素華上列當事人間所得稅法事件，原告不服行政院中華民國110年8月6日院臺訴字第1100178439號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠原告係西班牙籍建築師，與JAVIER SIMÓ DE PEDRO、ANDRÉS
INFANTES CORRALES、ANTONIO JESÚS CORONA BOSCH（下稱J君等3人）及翁○模建築師事務所（下稱翁君事務所），共同投標高雄市政府工務局新建工程處（下稱高雄市新工處）辦理之海洋文化及流行音樂中心新建工程委託設計暨監造技術服務採購案（下稱系爭採購案），經高雄市新工處以其等為「外國廠商共同投標（自然人）」之投標類別並得標後，原告與J君等3人、翁君事務所（第二階段）且出具共同投標協議書，而以原告為代表廠商，於民國100年4月22日與高雄市新工處簽訂勞務採購契約書（編號：「100」高市工新處契建設字第99205N號，下稱系爭契約），由其等共同承攬為約定之設計作業，高雄市新工處依系爭契約給付原告約定之價金（下稱系爭所得）時，並以此為所得稅法第11條第1項、第88條第1項第2款規定之執行業務者報酬，且原告為非我國境內居住之個人，依同法第73條扣繳原告系爭所得之稅額在案（斯時高雄新工處係以結算金額新臺幣《下同》76,912,420元之所得額辦理扣繳，且未曾就系爭採購案之勞務銷售報繳營業稅）。
㈡原告於109年7月20日（原告寫具日為同年月17日）提出外國
營利事業申請適用所得稅法第25條第1項計算所得額申請書，主張其為總機構在我國境外之營利事業，依所得稅法第25條第1項規定，申請被告就系爭所得（我國境內營業收入）之15％，計算其營利事業所得額，經被告以109年9月30日台財高國稅字第1091021805號函（下稱原處分)，認原告不屬於所得稅法第25條第1項規定所稱總機構在我國境外之營利事業情形為由，否准原告之申請。原告不服，遞經行政院訴願駁回，遂提起本件訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告係西班牙籍建築師，依西班牙法律規定，其從事商業及
專業性活動獲得之收入，應適用公司所得稅規定計算所得額，並應開立發票，按季報繳增值稅（IVA），屬該國法制之「自雇工作者」，且亦相當於我國所得稅法第11條第2項之獨資營利事業；又依西班牙法律，自雇工作者毋庸辦理設立登記，原告於投標時，並無法提供投標須知第35點類別6「外國廠商共同投標（法人或機構）」之證明文件，惟此不影響原告為境外營利事業之主體地位，系爭所得應屬營利事業所得。
㈡被告所適用「外國營利事業申請適用所得稅法第25條第1項規
定計算所得額案件審查原則」（下稱審查原則）第6點第1款第1目規定，僅為行政規則性質，所列載執行業務者應否准適用所得稅法第25條第1項之規定，乃增加法所無之限制，違反法律保留原則而不應加以適用。系爭所得確為屬境外營利事業之原告於我國境內之所得，被告亦不爭執本件有成本費用分攤計算困難之情形，原告自得依所得稅法第25條第1項規定，請求判決如訴之聲明所示等語。
㈢並聲明：
1.訴願決定及原處分均撤銷。
2.被告應就原告109年7月20日之申請案，針對原告與高雄市政府工務局新建工程處勞務採購契約（編號：「100」高市工新處契建設字第99205N號）收取之收入(即系爭收入），作成准予依所得稅法第25條第1項以該收入之15％作為營利事業所得額之行政處分。
三、本件被告則以：㈠本件原告既為所得稅法第11條第1項之執行業務者，即不屬同
條第2項之營利事業，且其承攬系爭採購案之初，係選擇以投標須知第35點類別4之資格[建築師（自然人）]進行投標，並通過高雄市政府工務局之投標資格條件審查，再以建築師（自然人）身分簽訂系爭契約及履約，取得系爭所得，與本件原告申請所主張係營業事業而為交易，實屬2種不同身分之主張，更與系爭契約規範相違。
㈡原告不論國外及在我國境內所從事經濟活動，其身分均為建
築師，乃我國境內所得稅法第11條第2項規定之執行業務者，因同法第25條已明定適用之主體為「總機構在中華民國境外之營利事業」，本件原告既以自然人身分（建築師）取得系爭採購案，且執行業務者與營利事業之課稅方式亦不同，原告當時既未另成立營利事業組織並據以參與系爭採購案之投標，當時即為其自行評估考量後之決定，基於同一經濟活動確認主體之一致性及關聯性，自無從適用所得稅法第25條規定辦理，被告予以否准，於法有據，原告之請求，應無理由等語，資為抗辯。
㈢並聲明：駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所示事實，除下述所示爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有系爭採購案投標須知（原處分卷第229至250頁）、共同投標協議書（本院卷1第431至433頁）、高雄市新工處投標廠商資格審查表暨原告與其他共同投標者之外國建築師證書（第一階段，本院卷1第415至428頁）、系爭契約（本院卷1第87至116頁）、系爭採購案各期給付金明細表（本院卷2第15頁）、外國營利事業申請適用所得稅法第25條第1項計算所得額申請書（原處分卷第83至87頁）、原處分（本院卷1第27至28頁)、訴願決定（本院卷1第31至38頁）等件在卷可稽，堪認與事實相符。而兩造既以前詞爭執，則本件所應審究之主要爭點厥為：原告取得系爭所得時，係基於所得稅法第11條第1項之自然人執行業務所得者，或同條第2項之「營利事業」主體地位？由原告在我國境內取得系爭所得之經濟活動，及其在西班牙得否基於自雇工作者而營業並納稅等情形，是否可認原告就系爭所得符合所得稅法第25條第1項規定之總機構在我國境外營利事業（關於本件原告若認符合營利事業之定義，則針對其有成本費用分攤計算困難之情形，兩造並不爭執）？原告依所得稅法第25條第1項規定，請求判決如訴之聲明所示，是否有理？
五、本院之判斷如下：㈠按所得稅法第1條規定：「所得稅分為綜合所得稅及營利事業
所得稅」第2條規定：「（第1項）凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。（第2項）非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳。」第7條第1、3項規定：「（第1項）本法稱人，係指自然人及法人。本法稱個人，係指自然人。……。(第3項)本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」第8條第3款規定：「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：……三、在中華民國境內提供勞務之報酬。但非中華民國境內居住之個人，於一課稅年度內在中華民國境內居留合計不超過九十天者，其自中華民國境外僱主所取得之勞務報酬不在此限。」第11條第1項規定：「本法稱執行業務者，係指律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、工匠、表演人及其他以技藝自力營生者。」第14條第1項第1類、第2類規定：「『個人』之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：
第一類：營利所得：……獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。……獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘，應按核定之營利事業所得額計算之。
第二類：(第1款)執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。（第2款)執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；業務支出，應取得確實憑證。帳簿及憑證最少應保存五年；帳簿、憑證之設置、取得、保管及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。……。」前開規定所指「個人」係指自然人，關於自然人之自由職業者，以自身專長並以自身名義，從事專門職業勞務或其他獨立性業務活動，因通常並無固定雇主且係自己負擔勞務服務所發生費用，其獨立勞動所得之報酬乃歸類為自然人(個人)之所得，與營利事業所得不同，在個人所得種類並以之為執行業務所得；又雖非我國境內居住之個人，只須在我國從事勞務（含獨立、非獨立）所取得之報酬，稽徵方式上並應依所得稅法第2條第2項規定就源扣繳，財政部並針對執行業務者訂定執行業務所得查核辦法，以資遵循。則在非我國境內居住者取得我國來源所得之情形，居於自然人地位而取得者，自亦當與營利事業取得者加以區別，而應以個人所得依法核課。
㈡次按所得稅法第3條第3項：「營利事業之總機構在中華民國
境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」第11條第2項規定：「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦冶等營利事業。」第25條第1項規定：「總機構在中華民國境外之營利事業，在中華民國境內經營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務，其成本費用分攤計算困難者，不論其在中華民國境內是否設有分支機構或代理人，得向財政部申請核准，或由財政部核定，國際運輸業務按其在中華民國境內之營業收入之10%，其餘業務按其在中華民國境內之營業收入之15%為中華民國境內之營利事業所得額。但不適用第39條關於虧損扣除之規定。」由前開所得稅法第11條第2項規定可知，我國所得稅法所指營利事業，不限於法人組織型態，非法人組織而以營利為目的，並具備營業牌號或場所者，固亦足當之，惟同法第1條規定既將營利事業所得與個人所得明確劃分為2類，就從事經濟活動以取得收入之歸屬對象，即應以其活動過程所選擇對外表徵之主體為何，以決定稅法上之稅捐債務人究為營利事業或個人，且此係對前已發生之既存事實為檢視、評價，並無事後更易為不同主體型態之餘地。又前述所得稅法第25條針對總機構在我國境外之營利事業，在我國有營業收入而計算成本費用困難者，得申經核准而就計算基礎適用量化標準規定，即以法定比率計算營利事業所得額之方式，乃基於簡化稽徵行政之目的，本質上不免犧牲實質課稅之要求，故而適用概算化標準所設定之類型化分類標準，仍須與實質課稅原則具備合理關聯性，悖離程度亦應在可容許範圍，而若符合前開可容許要件，相關確切之適用對象暨各該對象之量化認定標準、適用項目等，則屬於立法形成之自由，當予指明。
㈢本件原告簽立系爭契約並履行，據以取得我國來源所得之經
濟活動過程中，均可見對外表彰自身為執行業務所得者之自然人地位，其事後改行主張得適用所得稅法第25條規定而為如訴之聲明所示請求，應無理由：
⒈本件原告係與J君等3人（第一、二階段）、翁君事務所（
第二階段）出具共同投標協議書，原告且為代表廠商而於100年4月22日與高雄市新工處簽訂系爭契約，由其等共同承攬約定之設計作業，履約後並已經高雄市新工處給付原告約定價金（即系爭所得）計76,912,420元在案等情，為兩造所不爭執，並有共同投標協議書（第二階段適用）、系爭契約、各期給付明細表影本等件在卷可按（本院卷1第431至433頁、第87至116頁，本院卷2第15頁）。其次，被告陳明高雄新工處先後給付系爭所得與原告時，係以前開價金總額為給付額作為核計基礎，並基於屬原告執行業務所得額之性質，依所得稅法第73條按規定扣繳率20%扣繳系爭所得之個人綜合所得稅額，且未曾就系爭契約之給付款報繳營業稅等節，亦有其提出之高雄新工處回復被告所屬高雄國稅局111年7月20日高市工新建設字第11171755400號函暨檢附之系爭契約計價表樣張、收據、各期給付金明細影本等件（本院卷1第293至297頁、本院卷2第15頁）可證；觀之高雄新工處給款時所列載代扣稅款確僅列載所得稅1項，再對照系爭契約第3條第2項約款係載明「須繳營業稅者含稅」，並據高雄新工處指明此約款係固定格式，並未區別締約對象為營利事業或個人，故約定之契約總價確切數額，在締約對象為營利事業情形，尚須扣除營業稅5%方為總價（另系爭契約第4條亦有約定除另有規定，原則上含原告依我國法令應繳之稅捐、規費及強制性保險之保險費，本院卷1第413頁、第98頁），則由高雄新工處扣繳系爭所得之所得稅時，核計所據之給付額既未有扣除營業稅，亦即價金數額76,912,484元者（若有扣除營業稅，則給付額應以73,249,923元為準，被告說明則見本院卷1第339頁），確亦可見高雄新工處就系爭契約交易對象之原告，並非以其為營利事業之認知而締約。
⒉再者，比對原告為簽立系爭契約而提出之共同投標協議書
及契約內容，僅見原告係以自己姓名為之，對於自己姓名有何獨立於自然人以外之諸如商業號牌或場所等足資識別為營利事業主體，並無任何資訊可憑；且經本院針對原告投標系爭採購案之情形函詢高雄新工處結果，亦據該處回復斯時原告與其餘共同投標者係經審查以屬於投標類別4「外國廠商共同投標（自然人）」（指第一階段部分），加以決標，理由則因原告當時僅有檢附外國建築師證書（本院卷1第413至430頁）；經比對高雄新工處所檢附投標廠商資格審查表（第一階段)之投標類別計8種，其中投標類別6「外國廠商共同投標（法人或機構）」者，除須提供外國建築師（自然人）證書外，確亦尚須提供聘有該建築師（自然人）之在職證明、法人或機構依外國法律設立登記之證明，以資區別；原告既不爭執當時並未曾檢附後2項資料，惟高雄新工處之投標須知中，實有區別外國廠商為自然人或法人、機構2類，並載明投標類別4、類別6之不同意涵暨相應須檢附供審查之不同資料或文件項目（本院卷1第411至410頁），原告斯時若果有意選擇營利事業之地位參與系爭採購案，本即得依投標須知所載投標類別6辦理，其斯時既仍擇定投標類別4者參與，已堪認原告投標、簽約時，亦係以自身為自然人而屬於專業建築師之執行業務者地位，對外為相關交易活動。
⒊抑且，加值及非加值型營業稅法(下稱營業稅法）第2條第1
款規定：「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」第3條第2項規定：「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。但執行業務者提供其專業性勞務及個人受僱提供勞務，不包括在內。」第6條第1款規定：「有下列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。……三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內之固定營業場所。」第36條第1項前段規定：「外國之事業、機關、團體、組織在中華民國境內無固定營業場所而有銷售勞務者，應由勞務買受人於給付報酬之次期開始15日內，就給付額依第10條所定稅率，計算營業稅額繳納之；……。」可知在我國境內銷售勞務之營業人，包含外國事業、機關、團體、組織，須依法繳納營業稅，惟同法第3條第2項執行業務者因提供專業性勞務之所得，則經同法第3條第2項明文排除而不須繳納營業稅；而原告既不爭執高雄新工處依約給付其系爭所得時，核算之所得數額並未扣除營業稅，業如前述（即若有扣除營業稅，給付額應以73,249,923元為準，但實際情形係以不須扣除營業稅之價金76,912,420元，計算原告應扣繳之所得稅額，並可見被告說明於本院卷1第339頁），雖然一般而言，營業稅與營利事業所得稅的課徵要件及規範目的不同，但所得稅法第11條第2項所稱「營利事業」須以營利為目的，而持續性地從事特定經濟活動者，實與前述營業稅法上的「營業人」概念，並沒有本質上的差異（最高行政法院108年度判字第65號判決意旨參照)，原告斯時既同意高雄新工處計給價金時不須為其扣繳營業稅，對履約中其非營業人之地位，當可清楚知悉，則在系爭所得之所得稅核課部分，其係本於我國稅法上之執行業務所得者而提供專業性勞務，並非經營營利事業再從中獲配利潤之情形，自亦屬當然；若其斯時果有以系爭所得係其在我國境內以營業人（營利事業）地位所取得，當無對此未加詢問釐清，卻仍如數簽收各該款項之理（本院卷1第297頁)；尤其，原告復自承其在西班牙從事商業及專業性活動之收入，應開立發票並按季報繳西班牙增值稅（IVA），其有辦理稅務登記並負擔增值稅之義務，個人所得部分則適用公司所得稅等語（本院卷1第15至19頁、第69至72頁、第250至253頁、本院卷2第28至29頁），兩相對照，其對在我國之系爭所得何以不須繳納營業稅乙節，亦當能注意釐清我國稅法上之納稅義務人種類等有無不同規定，以利在我國從事經濟活動之正確評估，其斯時既仍擇定執行業務者之類別以提供相關資料投標，並應循此為相關稅務之處置。綜合上情，本件原告投標時即係擇定投標類別4者參與，而以自然人且提出外國建築師證書參與第一階段投標（此時翁君事務所尚未加入），繼之以建築師之專業性勞務提供身分簽約暨履約，取得系爭所得時，復均同意高雄新工處不須繳納營業人所應負擔之營業稅，原告對於當時自身實際為經濟活動時所擇定之前開對外表徵結果，因此即實際發生而為既定之事實，要無事後更易之可能；其卻於事隔多時後，方改稱當時自認係居於我國所得稅法第11條第2項規定之營利事業履約，而不適用同條第1項之執行業務所得情形，進而謂系爭所得之「課稅所得額」核計，當有營利事業所得主張之所得稅法第25條規定之適用云云，實欠缺依據。
⒋原告雖又主張其在西班牙境內有申辦稅務登記並負擔增值
稅，並不因屬於專業性執行業務者而毋庸負擔類如我國之營業稅，亦當得據以在我國主張以類似獨資之營利事業地位進行經濟活動，並提出在西班牙之稅務資料（含譯本，本院卷1第69至71頁）、賽維亞官方建築師協會函暨譯本（本院卷1第45至47頁、本院卷2第31至35頁）等資料為憑。但查：
⑴我國境內屬公司組織之營利事業所得計算，依所得稅法
第22條規定，原則係採取權責發生制作為會計基礎(非公司組織而營業範圍狹小者，方可申經核准改採現金收付制)，至於執行業務所得之計算，則另訂有執行業務所得查核辦法第3條及第4章執行業務費用等查核規定，係以現金受付制為原則，輔以權責發生制，為混合會計基礎制；且營業稅法第3條第2項但書又排除如本件建築師等專業性勞務提供者，毋庸負擔繳納營業稅之義務（無論此是否主要目的在對消費者為有利規定，仍可見稅法對專業性執行業務者有不同安排）；可知我國所得稅法第11條第1、2項規定，乃有意將營利事業與執行業務者區別，營利事業並因而有意排除所得稅法第11條第1項所列示以技藝自力營生之專業性獨立執行業務者，被告以所得稅法第25條規定之適用，並不包含本件如原告之建築師專業性執行業務者，堪認尚符合前開規定之文義解釋。又原告既係在我國境內從事經濟活動而獲取所得，過程中自當區辨我國所得稅法與其本國規定有無不同，並依我國稅法規定擇定係居於何種地位進行交易，此亦關涉我國境內相關交易參與者對法律義務安排暨商業決定等事務之判斷，尚無從逕以其本國法有如何不同之規定，即得謂在我國可全然逕行援用其本國法規定。
⑵況且，縱使如原告所稱，基於其本國法有與我國不同之
應負擔營業稅等稅務規定，其依本國法除具備執行業務者之地位外，尚有類如我國獨資之權利義務主體地位可資主張，故而得在我國主張仍具備「外國營利事業」之資格，與其事實上在我國有無行使此主體地位，仍屬不同之問題，由其在我國投標、締結系爭契約及履約過程（如第一階段投標程序之外國廠商為自然人或法人、機構之主張，本院卷1第415至428頁），既無從認其確有另行明確主張並不以專業性執行業務者之地位，而係另基於其本國法規定而屬外國營利事業之地位為交易，業如前述，就其在我國境內之經濟活動而言，仍應認其乃以執行業務者之身分取得系爭所得。尤其，以本件原告據以主張之所得稅法第25條規定而言，主要亦在針對經類型化之外國營利事業於我國之「課稅所得額」如何計算乙事，為量化標準之簡化規定，此實屬出於稽徵經濟考量所為實質課稅原則之例外，如何情形有簡化規定之適用，乃立法者之形成自由；再參酌該條於68年1月19日修訂擴大原本僅限於外國國際運輸事業以外之承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務者，亦得適用此簡化規定外，針對課稅所得額之計算比率一律以營業收入10%為準，立法理由曾指出：「……二、外國國際運輸事業在我國設有分支機構營業者，依現行法准許比例換算在我國之所得額，每因其總公司所得須數年始能核定，以致對我國之應納稅額亦拖延無法確定，不僅稅務行政上增加困難，且亦可能涉及時效問題，故概以營業收入10%為所得額，俾便徵收。三、國際間營業行為，方式甚多，故宜不論有無設立分支機構或營業代理人，其稅負均屬相同，以免虛構取巧，增加行政困難，……。」於72年12月30日將外國國際運輸業以外者均調增至15%之比率，立法理由則以：「外國營利事業在我國境內，除國際運輸業務一項外，其餘較之國內相同行業每有偏低，為期本國業者與外國業者稅負之公平合理，除國際運輸業務之所得額標準擬仍維持原10%外，其餘業務擬將核定所得額之比率酌予提高為營業收入之15%。」可見此量化標準規定之確切比率若干，乃出於該業別及我國營利事業同為交易主體之內外國稅賦公平合理等考量；循此，關於該條所指類型化之外國事業，在我國市場上之淨額所得若干方屬合理等情，評估對象仍限於該類型業務且屬我國法律所指營利事業之組織態樣，而我國所得稅法既已將專業性執行業務者排除於營利事業主體以外，一般情形執行業務者又常需要有關於應收帳款及應付帳款之會計紀錄，才能逐案適當、如時行使債權，履行債務，記帳方式亦有不同之考量；甚且就所得性質而言，外國執行業務者（自然人）之個人所得乃所得稅法第8條第3款之提供勞務報酬性質，外國營利事業之營業事項包含勞務之提供，則屬同條第9款（即「
九、在中華民國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘。」）之性質（最高行政法院99年5月25日99年度5月第2次庭長法官聯席會議決議參照），均可見所得稅法第25條規定之15%課稅所得額比率，係推估我國法律下之營利事業（不含專業性執行業務者）一般經營收支，據以訂立此數字之量化標準，實亦無從認得逕行援用或類推適用於本件原告主張（即外國執行業務者在我國提供勞務而有所得）之情形。是原告主張就系爭所得，依所得稅法第25條規定，請求被告核准以高雄新工處給付額之15%作為其課稅所得額，容與規定不符，不應准許之。至於原告基於外國執行業務者有同於本國執行業務者之帳務作業合理性，是否得主張類如我國執行業務者之核實扣除帳載成本、費用等（包含適用之會計基礎等，參見司法院釋字第722號解釋)，定其課稅所得淨額，以符合實質課稅之要求，而非僅得按給付全額核計者，另屬涉及跨境執行業務之個人稅務負擔能力應如何評價方公平、是否暨如何為收入成本或費用減除之問題，究與本件原告請求所主張適用之所得稅法第25條乃量化標準之簡化規定適用問題，有所區別，本件尚無從審究，亦予指明。
六、從而，原告主張各節，均無可採，本件被告以原告之系爭所得核課，並無從適用所得稅法第25條規定，乃以原處分否准原告之申請，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，依所得稅法第25條規定訴請判決如訴之聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及證據，均無礙本院前開論斷結果，爰不予一一論述，併予指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 111 年 11 月 30 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 蕭忠仁
法 官 林秀圓法 官 林麗真
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 111 年 11 月 30 日 書記官 謝貽婷