臺北高等行政法院判決110年度訴字第1385號
111年5月12日辯論終結原 告 劉壬發訴訟代理人 周仕傑 律師被 告 桃園市政府地方稅務局代 表 人 姚世昌（局長）訴訟代理人 曾韻蓉上列當事人間契稅事件，原告不服桃園市政府110年10月13日府法訴字第1100192414號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：原告以其業於民國107年1月31日與訴外人詹秋蓮簽訂不動產買賣契約書（下稱系爭契約），購得門牌號碼桃園市○○區○○路0段00巷00弄00號房屋（稅籍編號：00000000000，下稱系爭房屋）為原因，委託代理人於110年6月23日提出契稅申報書（下稱系爭申報書），向被告申報買賣契稅及申請變更系爭房屋之房屋稅納稅義務人名義，經被告以系爭房屋未辦建物所有權第一次登記，詹秋蓮並非系爭房屋之納稅義務人，不符合申報資格為由，以110年6月25日桃稅壢字第1107421757號函（下稱原處分）予以否准，原告不服，提起訴願，經桃園市政府以110年10月13日府法訴字第1100192414號訴願決定駁回（下稱訴願決定），原告仍不服，於是提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：
原告於107年1月31日與詹秋蓮簽立系爭契約，向詹秋蓮買受未辦理建物保存登記之系爭房屋，及所坐落桃園市中壢區成功段745地號土地（下稱745地號土地）應有部分32400000分之40388（下稱系爭土地），並於107年2月13日完成系爭土地之所有權移轉登記，及於107年3月6日遷入戶籍至系爭房屋，且辦理水電之過戶，足見原告已取得系爭房屋之事實上處分權，符合房屋稅條例第4條第4項後段規定，原告以系爭申報書向被告申報買賣契稅及申請變更系爭房屋之房屋稅納稅義務人名義，自屬於法有據。㈡聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告就原告系爭申報書之申請，應作成准予受理就系爭房屋之契稅申報及變更房屋稅納稅義務人為原告之行政處分。
三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨：
系爭房屋為未辦保存登記之房屋，房屋稅籍係由張日妹於83年7月4日以承諾書申報，張日妹雖於99年5月22日死亡，但迄今該房屋稅籍所載之納稅義務人仍為張日妹，且依張日妹之遺產稅申報資料顯示，其繼承人除詹秋蓮外，尚有詹春城、張秋玉、詹秋蓮、詹宜樺、張書凡、張庭禎、張雅君（下稱詹春城等6人）共計7人。依民法第1151條規定，繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於系爭房屋全部為公同共有，是詹秋蓮於系爭房屋經遺產分割予其單獨所有，並變更房屋稅納稅義務人名義為其1人前，本無單獨處分系爭房屋之權利，原告自無從僅以其與詹秋蓮簽訂之系爭契約，主張已取得系爭房屋之事實上處分權，並據以申報契稅及申請變更房屋稅之納稅義務人。
㈡聲明：
原告之訴駁回。
四、爭點：原告系爭申報書之申請，是否符合契稅條例第16條第1項及房屋稅條例第4條第4項規定之要件？
五、本院的判斷：㈠前提事實：
上開爭訟概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有系爭契約（原證3）、系爭申報書（乙證2）、原處分（乙證3）及訴願決定（乙證7）可查，堪信屬實。
㈡原告系爭申報書之申請，並不符合契稅條例第16條第1項及房
屋稅條例第4條第4項規定之要件：⒈應適用的法令及法理的說明：
⑴契稅條例第2條規定：「不動產之買賣、承典、交換、贈與、
分割或因占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅。但在開徵土地增值稅區域之土地，免徵契稅。」第4條規定：「買賣契稅，應由買受人申報納稅。」第16條第1項規定：「納稅義務人應於不動產買賣、承典、交換、贈與及分割契約成立之日起，或因占有而依法申請為所有人之日起30日內，填具契稅申報書表，檢附公定格式契約書及有關文件，向當地主管稽徵機關申報契稅。但未辦建物所有權第一次登記之房屋買賣、交換、贈與、分割，應由雙方當事人共同申報。」其但書之立法理由為：「未辦建物所有權第一次登記之房屋如產權發生糾紛，易滋徵納困擾，為保障當事人權益起見，爰增訂第1項但書。」第18條第2項規定：「主管稽徵機關對納稅義務人所檢送表件，如認為有欠完備或有疑問時，應於收件後7日內通知納稅義務人補正或說明。」又財政部88年11月23日台財稅字第881960540號函釋：「主旨：核釋契稅條例第16條第1項規定所稱『有關文件』種類。說明：……二、契稅條例第16條第1項有關申報契稅時納稅義務人應檢附之文件，除公定格式契約書外，其他有關文件規定如左：……㈡未辦理所有權登記之房屋，應檢附原所有人及新所有人雙方身分證明文件影本。……」（下稱財政部88年11月23日函釋），係財政部基於財稅主管機關作成解釋性之行政規則，並未違反契稅條例第16條第1項規定之立法意旨，自可援引適用。
由上述規定可知，買賣未辦建物所有權第一次登記之房屋，其買賣契稅之納稅義務人為買受人，買受人應於買賣契約成立之日起30日內，填具契稅申報書表，檢附公定格式契約書、原所有人及新所有人雙方身分證明文件影本有關文件，與出賣人共同向當地主管稽徵機關申報買賣契稅。主管稽徵機關對納稅義務人所檢送表件，如認為有欠完備時，應於收件後7日內通知其補正，待其申報符合形式要件後，再予實質審查。
⑵房屋稅條例第4條第1項、第4項規定：「(第1項) 房屋稅向房
屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。……（第4項）未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收之。……」第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」第24條規定：「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣 (市) 政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」又桃園市政府依房屋稅第24條授權規定，訂定之房屋稅徵收細則第3條規定：
「本條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦竣房屋所有權登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」由上述規定可知，未辦建物所有權第一次登記之房屋應向房屋實際所有人徵收房屋稅，其所有人不明，復無使用執照及建造執照時，始向現住人或管理人徵收房屋稅。納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形，其有移轉時亦同。⒉原告委任代理人於110年6月23日提出系爭申請書，以未辦建
物所有權第一次登記之系爭房屋為移轉標的、詹秋蓮為原所有權人、原告為新所有權人，向被告申報買賣契稅及申請變更房屋稅納稅義務人名義，有系爭申報書（乙證2）可稽。惟其所提系爭申報書，並無詹秋蓮之簽章，亦未檢附公定格式契約書、原所有人之身分證明文件影本，與前述契稅條例第16條第1項規定及財政部88年11月23日函釋意旨不合，被告本應於收件後7日內限期補正，待其申報符合形式要件後，再予實質審查。
⒊又系爭房屋為未辦建物所有權第一次登記之房屋，於82年5月
15日完成，無使用執照，由張日妹於83年7月4日以承諾書切結為系爭房屋之原始起造人申報房屋稅籍，且其房屋稅納稅義務人迄今仍登記為張日妹等情，此為原告所不爭執（本院卷第12頁），並有系爭房屋之房屋稅籍紀錄表（乙證1、本院卷第117頁）、被告111年1月28日桃稅法字第1113800068號函及檢附之承諾書（本院卷第149、152頁）可憑，足見系爭房屋並無實際所有人不明之情形，尚無房屋稅條例第4條第4項規定之適用。縱張日妹業於99年5月22日死亡，系爭房屋為其遺產，原告主張其業與張日妹繼承人中之詹秋蓮簽訂系爭契約，並實際居住使用系爭房屋一情屬實。然張日妹之繼承人除詹秋蓮外，尚有詹春城等6人，此有財政部北區國稅局中壢稽徵所111年1月4日北區國稅中壢營字第1110683089號書函檢送之被繼承人張日妹遺產稅免稅證明書（本院卷第115-116頁）可證，詹秋蓮亦陳明系爭房屋原屬張日妹所有，張日妹過世後，其即表明拋棄繼承，其弟詹春城表示會辦理此事，此後2人便未再聯繫，其亦不曾經手系爭房屋等語（本院卷第221頁），且經本院向臺灣桃園地方法院查詢結果，該法院家事法庭並未受理被繼承人張日妹之繼承人聲明拋棄繼承及限定繼承事件，復有該法院家事法庭111年1月19日桃院增家澤111年行政字第1112000092號函（本院卷第127頁）可參。是張日妹之繼承人除詹秋蓮外，既尚有詹春城等6人，本院又查無系爭房屋已由詹秋蓮經遺產分割為其單獨所有，並變更房屋納稅義務人為其1人之事證，則詹秋蓮本無單獨移轉系爭房屋事實上處分權予原告之權利，原告自亦無從以其與詹秋蓮簽訂之系爭契約，主張其已合法繼受取得系爭房屋之事實上處分權，為系爭房屋之實際所有人，而得與詹秋蓮共同申報契稅及申請變更房屋稅納稅義務人名義。
⒋至於原告於簽立系爭契約時，固一併向詹秋蓮購買系爭土地
，並於107年2月13日完成系爭土地之所有權移轉登記（本院卷第71-85頁），及於107年3月6日遷入戶籍至系爭房屋（本院卷第141頁），且辦理水電用戶名義人之變更（原證5）。
惟依系爭契約第1條之約定可知，系爭土地之面積僅約6.611665平方公尺合2坪（本院卷第30頁），且依745地號土地異動索引（本院卷第87-111頁）顯示，745地號土地係由訴外人朱美杏於69年10月30日因買賣而登記為所有權人，其中系爭土地先後由訴外人陳浩然、詹春城、詹秋蓮、原告，於105年3月28日、105年5月23日、105年7月4日、107年2月13日，分別因贈與、贈與、贈與、買賣而移轉登記為所有權人，足見系爭土地之所有權人與系爭房屋之所有權人即原始起造人張日妹，自始並非同一。且原告所購買系爭土地之面積僅約2坪，顯不足系爭房屋坐落745地號土地之面積，745地號土地之共有人間亦無分管之約定等情，復據原告訴訟代理人陳述在卷（本院卷第140頁）。是系爭房屋及系爭土地自始既為分別獨立之客體，原告縱能合法登記取得系爭土地之所有權，亦難據此推論系爭房屋之事實上處分權亦已隨同移轉，同由原告合法取得。又戶籍法之戶籍登記，僅為行政管理措施；水電用戶戶名之變更（過戶），亦僅為消費性用電、用水服務契約之轉讓，且用戶縱無法取得前用戶簽章，亦得單獨申請過戶（被告答辯卷第25-28頁）；況且，原告於107年3月15日至臺灣電力股份有限公司桃園營業處及臺灣自來水股份有限公司第二區管理處中壢服務所辦理系爭房屋用電、用水戶名變更時，即係單獨申請，並未於申請書記載過戶原因（本院卷第61、161-165、171-177頁）。是上開事證，至多僅能證明原告為系爭房屋之現占有人或管理人之事實，但不足作為原告已取得系爭房屋事實上處分權之佐證。
⒌從而，原告系爭申報書之申請，並不符合契稅條例第16條第1
項及房屋稅條例第4條第4項規定之要件，被告考量原告之申報實質上於法未合，縱令補正詹秋蓮之簽章及身分證明文件、公定格式契約書，仍應予駁回，為免無謂之公文往返，未通知原告補正其申報之形式要件，逕以詹秋蓮非系爭房屋之納稅義務人，實質要件不合規定為由，駁回原告之契稅申報及房屋稅納稅義務人名義變更申請（本院卷第141頁、原證1），尚屬於法有據。另詹秋蓮並未與原告共同申報契稅（乙證2），原處分駁回理由誤以詹秋蓮為申報人，與事實不符，雖有不當，惟其結果並無二致，仍應予維持。
㈢綜上所述，本件原告之主張，並不可採，被告否准原告系爭
申請書之申請，尚無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，一併說明。
中 華 民 國 111 年 5 月 26 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 林麗真法 官 孫萍萍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟 代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 111 年 5 月 26 日
書記官 李虹儒