臺北高等行政法院判決111年度訴字第1053號
112年1月5日辯論終結原 告 葛熾昌被 告 財政部北區國稅局代 表 人 蔡碧珍（局長）訴訟代理人 楊玉芬上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國111年7月7日台財法字第11113900010號（案號：第11000926號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：㈠原告之配偶王淑瀅（下稱被繼承人）於民國105年9月2日死亡
，原告代表葛芝安等全體繼承人辦理遺產稅申報，其中列報被繼承人淡水第一信用合作社(下稱淡水一信)活期存款（下稱活存）帳戶(帳號：0000000000000、0000000000000)及定期存款（下稱定存）帳戶存款共新臺幣(下同)7,352,673元，並以其與被繼承人法定財產制關係消滅，列報剩餘財產差額分配請求權(下稱剩餘財產請求權)扣除額8,562,747元；被告按申報及查得資料，審認被繼承人淡水一信存款7,352,673元為遺產、核認剩餘財產請求權扣除額為8,419,807元｛〔46,783,632元(被繼承人現存婚後財產）－29,944,019元（原告現存婚後財產)〕÷2〕｝，核定遺產總額46,783,632元，遺產淨額11,793,825元，應納稅額1,179,382元（下稱前處分），未據原告不服提起行政救濟，並已於106年5月19日完納稅款。
㈡嗣被告依據通報及查得資料，以原告列報剩餘財產請求權扣
除額時，漏未計算其借名王澄錕(被繼承人胞弟)金融帳戶之存款13,156,768元，變更核定該項扣除額為1,841,422元｛〔46,783,632元(被繼承人現存婚後財產）－29,944,019元（原告現存婚後財產)－13,156,768元（原告借名王澄錕金融帳戶存款之原告現存婚後財產)〕÷2｝，重行核定遺產淨額為18,372,210元，補徵應納稅額657,839元，並以110年3月2日北區國稅淡水營字第1100479267號函檢送被繼承人105年度遺產稅繳款書及核定通知書予原告等全體繼承人（下稱原處分）。原告就被繼承人遺產中之淡水一信存款及剩餘財產請求權扣除額部分不服，於110年5月10日申請復查並退稅（下稱系爭申請），未獲變更並遭否准（被告110年10月12日北區國稅法二字第1100012037號復查決定，下稱復查決定，原告業於展延繳納期限內之110年12月2日完納稅款），提起訴願亦遭駁回〔財政部111年7月7日台財法字第11113900010號（案號：第11000926號）訴願決定書，下稱訴願決定〕，原告就上開部分仍有不服，於是提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：
⒈依臺灣高等檢察署（下稱高檢署）109年3月20日109年度上聲
議字第2375號處分書(被繼承人胞弟王澄錕提出刑事告訴原告詐欺等案件，下稱109年處分書)、110年1月13日110年度上聲議字第435號處分書(葛芝安提出刑事告訴原告偽造印文等案件，下稱110年處分書)及原處分認定原告借用王澄錕淡水一信帳戶可知，資金來源與資金所有權具有重要關係。原告自90年6月11日起，自名下帳戶匯入被繼承人淡水一信帳號0000000000000活存帳戶之款項共計35,632,223元（下稱系爭款項），被繼承人死亡後，轉入葛芝安帳戶5,000,000元（下稱系爭500萬元），再轉回原告帳戶，經高檢署110年處分書認定原告並未逾越保管範圍，系爭500萬元並非被繼承人之遺產，等同判定被繼承人淡水一信存款7,340,435元中之5,000,000元非屬被繼承人之遺產，而原告就葛芝安所提起民事損害賠償訴訟（臺灣士林地方法院109年度訴字第1728號），已於110年8月31日在承審法官勸諭下，與葛芝安以1,000,000元成立訴訟上和解，則所餘4,000,000元（下稱系爭存款）當自被繼承人淡水一信存款7,340,435元之遺產中扣除，並於計算剩餘財產請求權時，改列為原告現存婚後財產。
⒉法定財產制與遺產稅之時間計算基準依理不會重疊，法定財
產制存續時間為夫妻兩人均存活，遺產之計算則為夫或妻至少1人死亡，故法定財產制結束後始能進行遺產及遺產稅之計算。民法第1030條之1既為法定財產制之規定，當應於法定財產制之狀態下適用，保險理賠金則須在保險人被通知事故發生後方能發生，故本件被繼承人係於105年9月2日8時30分死亡，斯時為法定財產制存續期間結算日，則要保人及被保險人同為被繼承人之人壽保險（詳如原處分卷第377頁人壽保險明細表所示，下稱系爭人壽保險），其價值準備金共27,388,922元（下稱系爭保價金），自應於計算剩餘財產請求權時，列入被繼承人現存婚後財產。而經原告重新計算後（計算式詳本院卷第309-313頁），原告應繳納之遺產稅稅額為467,775元，而原告已繳納1,837,221元，被告自應將其差額1,369,446元稅款退還原告。
㈡聲明：
⒈訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉被告就原告之系爭申請，應作成准予退稅1,369,446元之行政
處分。
三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨：
⒈原告辦理遺產稅申報，除自行將被繼承人淡水一信存款（含
系爭存款）列報為被繼承人之遺產外，並於核計剩餘財產請求權扣除額時，列為被繼承人現存婚後財產，故被告就被繼承人死亡時所遺淡水一信存款認均屬遺產，併入遺產總額，課徵遺產稅，核屬有據。原告於葛芝安、王澄錕另案對其提出刑事告訴未果後，更易主張系爭存款非屬被繼承人之遺產，前後矛盾。又高檢署110年及109年處分書僅分就原告使用葛芝安、王澄錕淡水一信帳戶有無涉刑事責任一事為判斷，被告本諸課稅職權，調查課稅要件事實之證據，認定被繼承人淡水一信存款為其遺財產，自不受刑事認定事實之拘束。⒉人壽保險契約之要保人與被保險人為同一人，要保人即被保
險人死亡時，保險事故即發生，其指定受益人依法享有保險給付請求權，保險人亦依保險契約約定，向其給付身故保險金，此時保險契約效力即行終止，已無由要保人之繼承人或任何人行使保險法以價值準備金為基礎之相關權利。從而，系爭保價金於被繼承人死亡，法定財產制消滅時，已非被繼承人現存婚後財產，於核算剩餘財產請求權扣除額時，自免列入計算，亦不生原告所主張有溢繳被繼承人遺產稅之情事。
㈡聲明：
原告之訴駁回。
四、爭點：㈠本件正確之訴訟類型為何？㈡系爭存款是否屬於原告現存婚後財產，而應於被繼承人之遺
產中扣除？㈢系爭保價金是否屬於被繼承人現存婚後財產，而應於計算民
法第1030條之1第1項所定剩餘財產請求權時予以列計？
五、本院的判斷：㈠前提事實：
上開爭訟概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有遺產稅申報書（原處分卷目錄序號9）、遺產稅核定通知書及繳款書（原處分卷目錄序號7）、原處分（原處分卷目錄序號11）、系爭申請即復查申請書（原處分卷目錄序號5）、復查決定及送達證書（原處分卷目錄序號4）、復查決定應補稅額更正註銷單及繳款書（本院卷第337、339頁）、徵銷明細清單（本院卷第367頁）、訴願決定（原處分卷目錄序號1）可查，堪信為真。
㈡本件正確之訴訟類型應為課予義務訴訟：
⒈修正前稅捐稽徵法第28條第1項、第2項規定：「（第1項）納
稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」（修正後即現行稅捐稽徵法第28條第1項、第2項、第5項則規定：「（第1項）因適用法令、認定事實、計算或其他原因之錯誤，致溢繳稅款者，納稅義務人得自繳納之日起10年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。但因可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，其退稅請求權自繳納之日起15年間不行使而消滅。（第2項）稅捐稽徵機關於前項規定期間內知有錯誤原因者，應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還。……（第5項）中華民國110年11月30日修正之本條文施行時，因修正施行前第1項事由致溢繳稅款，尚未逾5年之申請退還期間者，適用修正施行後之第1項本文規定；因修正施行前第2項事由致溢繳稅款者，應自修正施行之日起15年內申請退還。」乃稅法上就「溢繳稅款」請求返還之公法上不當得利事件，所為之特別規定。納稅義務人就溢繳之稅款應依此規定申請稅捐稽徵機關返還，如未獲滿足，則提起訴願、課予義務訴訟，求為救濟（最高行政法院104年度判字第477號判決意旨參照）。
⒉原告提起本件訴訟係主張，其對前處分及原處分均有不服，
其應繳納被繼承人之遺產稅應為467,775元，被告應依稅捐稽徵法第28條規定，退還其已完納前處分及原處分稅款共計1,837,221元中，溢繳之1,369,446元稅款（本院卷第262-26
3、292、294、345-346頁）。⒊細觀原告110年5月10日復查申請書（原處分卷第528頁）、復
查決定（本院卷第21-33頁）、原告110年11月17日訴願書（原處分卷第594頁）及訴願決定（本院卷第57-79頁）等內容，可知原告對原處分申請復查時，除對被告就被繼承人遺產中之淡水一信存款及剩餘財產請求權扣除額部分之核定表示不服外，亦表示經其重新計算剩餘財產請求權結果，被告應退還其於前處分所完納之全部稅款，顯已就其認溢繳遺產稅稅款而為主張，復查決定亦就原告上開不服部分予以實體決定駁回，堪認被告業已就原告退稅之申請併於復查決定予以否准，而原告續提起訴願，又遭駁回，則原告依修正前稅捐稽徵法第28條第1項、第2項規定所為申請退還溢繳遺產稅之系爭申請，既未獲滿足，而請求法院予以救濟，即應提起課予義務訴訟，以資救濟；否則，倘若原告僅提起撤銷訴訟，即使其訴有理由，法院至多亦僅能依行政訴訟法第197條規定，於原處分核定之補稅金額657,839元範圍內為判決而已，顯不能滿足原告之請求，故本件正確之訴訟類型應為課予義務訴訟，先予說明。
㈢原告所提證據，經核難以動搖被告調查課稅事證認定，被繼
承人所遺淡水一信之存款債權7,340,435元（含系爭存款）該當遺產稅課稅構成要件的事實：
⒈應適用的法令及法理的說明：
⑴遺產及贈與稅法第1條第1項規定：「凡經常居住中華民國境
內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」第4條第1項規定：「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」可知遺產稅係因被繼承人死亡而就其所遺財產(包括動產、不動產及其他一切有財產價值之權利)課徵之稅捐，原則上以死亡時作為認定課稅要件事實之基準時點。
⑵納稅者權利保護法第11條第2項規定：「稅捐稽徵機關就課稅
或處罰之要件事實，除法律別有明文規定者外，負證明責任。」是稅捐稽徵機關就課稅處分之要件事實，負有客觀舉證責任，惟稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人構成課稅要件事實之經濟活動，應認稅捐稽徵機關業已證明稅捐債權之存在；如當事人予以否認，即應就其主張之事實提出證據以動搖法院所為該當構成要件事實之認定，以貫徹公平合法課稅之目的(最高行政法院109年度上字第36號、109年度上字第213號判決意旨參照)。⒉原告與被繼承人為夫妻，被繼承人於105年9月2日死亡後，原
告代表葛芝安等全體繼承人辦理遺產稅申報，列報被繼承人淡水一信活存及定存帳戶存款共計7,340,435元為遺產，並於主張、計算剩餘財產請求權扣除額時，將上開存款列載為被繼承人之婚後財產；被告除依原告申報資料，亦職權函詢淡水一信，經淡水一信函復被繼承人活存及定存帳戶截至105年9月2日止餘有存款計7,340,435元，互核一致等情，有原告填具之遺產稅申報書、剩餘財產請求權計算表（原處分卷目錄序號7、8）、淡水一信106年3月8日淡一信剛字第1061360-1號函復之被繼承人及原告截至105年9月2日止，在該社之各類存款、股金、投資基金及承租保管箱等資料（原處分卷目錄序號14）足憑。是被告將前開存款列入被繼承人之遺產併課遺產稅（原處分卷目錄序號9），即無不合。
⒊原告雖主張其自90年6月11日起，自名下帳戶匯入被繼承人淡
水一信帳號0000000000000活存帳戶之系爭款項，於被繼承人死亡後，將系爭500萬元轉入葛芝安帳戶，再轉回其帳戶，經高檢署110年處分書認定原告此舉未逾越保管範圍，系爭500萬元非被繼承人遺產，等同判定被繼承人淡水一信存款7,340,435元中之5,000,000元非屬被繼承人之遺產，則原告與葛芝安成立訴訟上和解後之餘額即系爭存款，當自被繼承人淡水一信存款7,340,435元之遺產中扣除，改列為原告現存婚後財產等語，並提出高檢署110年處分書為憑。惟：
⑴細觀高檢署110年處分書內容（原處分卷目錄序號16），高檢
署僅係就告訴人葛芝安指訴其於105年11月7日申辦淡水一信帳號0000000000000號活存帳戶（下稱葛芝安活存帳戶）及定存帳號000000000000-（4碼流水號，下稱葛芝安定存帳戶)，並於葛芝安定存帳戶存有定存5,000,000元，嗣原告填寫「葛芝安」並蓋用「葛芝安」之印鑑章，自葛芝安定存帳戶解約及自葛芝安活存帳戶轉為支票方式提領之系爭500萬元，屬葛芝安所繼承被繼承人之遺產，原告上開行為涉犯刑法偽造印文等罪嫌，於審酌葛芝安於地方檢察署證稱被繼承人生前係家管，並無收入，葛芝安活存及定存帳戶係葛芝安自行將印鑑證明、身分證交由原告辦理開戶，其內款項均非葛芝安所存入等詞，參以偵查卷附葛芝安活存及定存帳戶存摺存款開戶申請書，其申請開戶日期均為被繼承人105年9月2日死亡後之105年11月7日，再互核偵查卷附被繼承人淡水一信帳號0000000000000活存帳戶開戶基本資料、交易明細、被繼承人淡水一信帳號000000000000號定存帳戶交易明細，與原告之銀行帳戶匯出款項明細，顯示系爭款項係由原告自90年6月11日起至105年2月3日止匯入被繼承人淡水一信帳號0000000000000活存帳戶，原告並於被繼承人死亡後之106年10月17日至107年1月16日陸續結清被繼承人之定存共733萬元後，自106年11月13日至107年1月16日陸續存入葛芝安定存帳戶，截至107年6月28日止，葛芝安定存帳戶存款總額為5,360,030元，因認原告辯稱被繼承人上開淡水一信活存及定存帳戶均係其所匯入，葛芝安定存帳戶內款項則係其於被繼承人死亡後，結清被繼承人上開淡水一信定存帳戶款項所匯入，供作未來遺產稅節稅規劃等事實為真，本於罪疑惟輕之刑事訴訟法原則，而認原告涉犯偽造印文等犯罪嫌疑不足，原檢察官認事用法並無違誤，而駁回葛芝安之再議，並未敘載系爭存款非屬被繼承人之遺產。
⑵至於原告另提出之高檢署109年處分書（原處分卷目錄序號17
），亦僅認定王澄錕於81年所交付並授權被繼承人使用之其所申辦淡水一信帳號0000000000000號活存帳戶（下稱王澄錕活存帳戶）及定存帳號000000000000-（4碼流水號，下稱王澄錕定存帳戶)，被繼承人於生前係供作家庭理財使用，並參以王澄錕於被繼承人死亡前或死亡後之短期內，並未就該2帳戶之存摺印章及帳戶內存款為任何主張，原告仍持續以該2帳戶處理家庭財物，難認原告具有侵占或詐欺王澄錕款項之主觀犯意，而認原檢察官認為在證據法則上仍有可對原告為有利之存疑，而為不起訴處分，尚無不合，而駁回王澄錕之再議，亦未調查或認定被繼承人前揭淡水一信帳戶款項為何人所有，尚難執為系爭存款非為被繼承人遺產之佐證。
⑶況被繼承人生前雖為家管，並無收入，但原告於被繼承人生
前，將系爭款項匯入被繼承人淡水一信帳號0000000000000活存帳戶及帳號000000000000號定存帳戶之原因，可能供作家用、可能係贈與等多端，而原告於辦理遺產稅申報時，除自行將之列報為被繼承人遺產，並於核計剩餘財產請求權扣除額時，將之列為被繼承人現存婚後財產外，復經被告向淡水一信查證被繼承人截至105年9月2日止在淡水一信之存款餘額與原告自行申報之金額一致，是被告以被繼承人死亡遺有對淡水一信之存款債權7,340,435元，乃併入遺產總額，課徵遺產稅，核屬有據。原告於葛芝安、王澄錕另案對其提出刑事告訴未果後，更易主張系爭存款非屬遺產，然所提前揭高檢署處分書，經核難以動搖被告調查課稅事證之結果，原告又未能提出其他證據以動搖上開該當構成要件事實之認定，依前揭說明，即難認原告主張系爭存款非屬被繼承人遺產之事實為可採。
㈣系爭保價金非屬被繼承人現存婚後財產，不應於計算民法第1
030條之1第1項所定剩餘財產請求權時予以列計：⒈應適用的法令及法理的說明：⑴夫妻剩餘財產分配制度之目的，原在保護婚姻中經濟弱勢之
一方，使其對婚姻之協力、貢獻得以彰顯，並於財產制關係消滅時，使弱勢一方具有最低限度之保障，故賦予夫或妻因協力所得剩餘財產平均分配之權利，民法第1005條、第1030條之1第1項乃規定：「夫妻未以契約訂立夫妻財產制者，除本法另有規定外，以法定財產制，為其夫妻財產制。」「法定財產制關係消滅時，夫或妻現存之婚後財產，扣除婚姻關係存續所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配……。」遺產及贈與稅法第17條之1第1項：「被繼承人之配偶依民法第1030條之1規定主張配偶剩餘財產差額分配請求權者，納稅義務人得向稽徵機關申報自遺產總額中扣除。」亦明定納稅義務人即被繼承人之配偶依民法第1030條之1規定主張剩餘財產請求權者，得申報將之自遺產總額中扣除。而夫或妻現存婚後財產之認定，除有民法第1030條之
2、第1030條之3規定等情形外，自應以其法定財產制關係消滅時為認定基準。
⑵保險，謂當事人約定，一方交付保險費於他方，他方對於因
不可預料，或不可抗力之事故所致之損害，負擔賠償財物之行為（保險法第1條規定參照），要保人基於保險契約，負有給付保險費之義務，作為保險人承擔危險責任、給付保險金之對價（保險法第2條規定參照），是要保人就其繳納保險費所積存之保價金自有實質上權利，核屬要保人之財產權益（保險法第1條、第2條規定參照）。而在人壽保險（死亡保險）契約，要保人與被保險人為同一人時，要保人即被保險人死亡之際，保險事故即已發生，人壽保險人依照契約應負給付指定之受益人保險金額之責，已無再由要保人之繼承人或任何人行使保險法以保單價值準備金為基礎之相關權利，且保險契約之指定受益人依保險法第112條：「保險金額約定於被保險人死亡時給付於其所指定之受益人者，其金額不得作為被保險人之遺產。」遺產及贈與稅法第16條第9款：「左列各款不計入遺產總額：……九、約定於被繼承人死亡時，給付其所指定受益人之人壽保險金額、……。」規定，受有該保險金不作為要保人遺產之保障，以達要保人照顧、保障受益人生活之目的。
⒉被告依據原告申報遺產稅及查得資料，以原告於被繼承人死
亡時，其等間法定財產制關係消滅，核計被繼承人婚後財產46,783,632元(含被繼承人為要保人但非被保險人之保價金15,838,109元)、原告婚後財產29,944,019元，核認剩餘財產請求權扣除額8,419,807元〔(被繼承人婚後財產46,783,632元－生存配偶婚後財產29,944,019元)÷2〕（原處分卷目錄序號7、8、9、10、14））；嗣被告依通報資料及原告出具之書面說明，以王澄錕淡水一信帳戶存款為原告所有，按被繼承人死亡當日王澄錕淡水一信帳戶存款餘額156,768元、13筆定存單計13,000,000元，核增原告現存婚後財產13,156,768元，重行核定該項扣除額為1,841,422元｛〔被繼承人婚後財產46,783,632元－(生存配偶婚後財產29,944,019元+13,156,768元)〕÷2｝（原處分卷目錄序號21、22、23、26）；其後原告於復查階段，另主張被繼承人生前以自己為要保人及被保險人，向南山人壽、新光人壽、台灣人壽及富邦人壽等保險公司投保系爭人壽保險，系爭保價金應列入被繼承人現存婚後財產計算等情，而經被告依職權調查系爭人壽保險之要保書、保險給付(金)理賠通知書等（原處分卷目錄序號28、
29、30、31），以被繼承人死亡時，被繼承人與原告間法定財產制即消滅，系爭人壽保險之保險事故亦同時發生，系爭人壽保險之保險人依約應給付保險金予系爭人壽保險之指定受益人，並業經申請理賠領取，已無再由要保人之繼承人或任何人行使保險法以保價金為基礎之相關權利之餘地，故系爭保價金於法定財產制消滅時，已非被繼承人現存婚後財產，故被告未於核算剩餘財產請求權扣除額時列計，揆諸前揭規定及說明，並無不合。是原告主張法定財產制與遺產稅之時間計算基準依理不會重疊，法定財產制結束後始能進行遺產及遺產稅之計算，故系爭保價金應於計算剩餘財產請求權時，列入被繼承人現存婚後財產計算等語，容有誤解，並非可採。
⒊至原告所提出其向財政部高雄國稅局及財政部臺北國稅局電
話諮詢之錄音檔及譯文（原證9、10），觀其詢答內容，原告僅係單純提出被繼承人為要保人與被保險人之保險之保險費，於計算剩餘財產請求權時，能否列入共同財產內之疑問，並未具體詳述其個案狀況，國稅局人員亦囿於即時電話詢答方式之限制，於原告提供之有限資訊，無法清楚明瞭本案詳情之狀況下，所為之一般性答覆，至多僅能供作參考，自無從拘束被告詳予調查本案事證並適用法令之結果，是不足作為有利於原告之認定，附此敘明。㈤綜上所述，原告指摘原處分（含復查決定）違誤之各項主張
，皆不可採。被告所作成之原處分（含復查決定），其認定事實及適用法律，均無違誤，訴願決定予以維持，亦於法相合。原告仍執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），並命被告就其之系爭申請，應作成准予退稅1,369,446元之行政處分，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，一併說明。
中 華 民 國 112 年 1 月 19 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 高愈杰
法 官 楊坤樵法 官 孫萍萍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、四親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 112 年 1 月 19 日
書記官 李虹儒