臺北高等行政法院判決111年度訴字第611號112年6月8日辯論終結原 告 吳明憲訴訟代理人 黃映智 律師
李維剛 律師被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 張世玢（處長）訴訟代理人 吳沛瑀
張志豪白靜淑上列當事人間土地增值稅事件，原告不服新北市政府中華民國111年4月1日案號：1118030039號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告依土地稅法第34條、第34條之1等規定，於民國110年4月29日向被告申報土地移轉現值及申請按自用住宅稅率課徵土地增值稅，並主張其原有新北市板橋區民族路219巷20號未辦理保存登記建物（下稱系爭建物），係坐落於其所有新北市板橋區中山段1055地號土地（下稱前1055地號土地，68年重測前為板橋市後埔段137-30地號，於60年2月23日分割自同段137地號土地），於106年9月30日前原告且設籍於系爭建物，及因系爭建物於107年10月間經原告拆除完畢後，前1055地號土地經與坐落同段1068、1068-1、1069、1069-2地號土地，於109年11月6日合併編為1055地號土地（下稱合併後1055地號土地，合併後原告應有部分為4,228/10,000，關於原告所有部分下稱系爭土地），業已在其上新建建物（領有106板建字第416號建造執照），原告並於110年4月7日分別出售系爭土地（下稱系爭交易），故認系爭土地符合土地稅法第34條規定按自用住宅用地稅率徵收土地增值稅之情形。案經被告查認原告前設籍之系爭建物，未據提供建築改良物勘查結果通知書等，無從審認系爭建物（拆除前）坐落基地確與其所稱經拆除改建之系爭交易有關，與土地稅法第34條等規定不符，乃以110年7月28日新北稅板四字第1105615142號函（下稱原處分）仍按較高之一般用地稅率對原告核課系爭土地之土地增值稅新臺幣（下同）計2,437萬9,297元。原告不服，遞經復查決定駁回、新北市政府訴願決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、本件原告主張：㈠系爭建物拆除前，實際坐落在前1055地號土地，由原告60年9
月7日編訂門牌申請書暨斯時檢附之60年9月3日60使字第592號使用執照，系爭建物之臺北縣房屋稅籍登記表記載情形，均可證明。又系爭建物雖約於107年10月15日前拆除，原告迄109年9月30日前均設籍該址，系爭建物符合土地稅法第9條規定之自用住宅，坐落之前1055地號土地即符合自用住宅用地；嗣後原告與恆美建設股份有限公司（下稱恆美公司）合建房屋，新建建物即坐落在包含前1055地號土地之合併後土地上，原告以系爭交易出售持有之系爭土地（即應有部分4,228/10,000權利）與恆美公司，亦符合原自用住宅土地經拆除改建後出售之情形，被告就系爭土地在系爭交易之土地增值稅核課，應依土地稅法第34條第1項規定按自用住宅用地之稅率徵收土地增值稅，被告卻按較高一般稅率核課，原處分逾自用住宅稅率而為核課部分，容有違誤，為此訴請撤銷等語。
㈡並聲明：訴願決定、復查決定及原處分逾14,662,261元部分之土地增值稅額均撤銷。
三、本件被告則以：㈠原告就系爭交易申報土地增值稅前，早於107年10月間即已拆
除系爭建物，因系爭建物未辦理保存登記，拆除前坐落之確切基地地號等情，原告即應檢送地政機關核發之「建築改良物勘查結果通知書」作為憑據。惟原告申報時未能出具上開證明資料，且原告主張前1055地號土地經與相鄰之1068、1068-1、1069、1069-2等地號土地，改編為合併後1055地號土地，嗣並在其上新建建物，屬於自用住宅土地拆除後改建之情形，即須以原告設籍之系爭建物確實坐落於前1055地號土地為前提；但依土地現況及所查得之相關資料，被告無法查認系爭建物拆除前確實坐落於前1055地號土地範圍，且原告所稱合併後1055地號土地上雖另建有新建建物，然依其建照（106板建字第416號建照）記載內容，新建建物之基地經擴張前原為1068、1068-1地號，本與前1055地號土地無關，後續擴張結果，原告亦無法提出新建建物因此所使用基地，究竟與拆除前系爭建物所使用者有何具體關聯等證據，原告在出售系爭土地部分，查無其所稱事證，本件情形不符合土地稅法第9條、第34條第1項等規定，被告以原處分按一般用地稅率課徵土地增值稅，並無違誤。
㈡又依原告申報時之主張，其係於60年4月以每平方公尺232.9
元，取得合併後1055地號土地持分466,137/1,422,500，再於95年8月以每平方公尺72,288.7元，取得合併後土地持分33,824/355,625（見土地建物查詢資料土地所有權部之歷次取得權利範圍列載資料，原處分卷第148頁），迄110年4月7日作成系爭交易前，原告共計持有合併後土地持分4,228/10,000；又因合併後土地面積1,346平方公尺，110年公告現值每平方公尺168,000元，若分別以60年4月及95年8月為基期（各以100%表示）計算，系爭交易日之臺灣地區消費者物價總指數表所列物價指數分別為559.2%、115.7%（原處分卷第
151、152頁），被告乃依土地稅法第31條、第33條規定，依序計算各該基期系爭交易應納之土地增值稅額，為22,253,410元、2,125,887元，合計24,379,297元（計算內容詳見本院卷第384至386頁、原處分卷第1頁），以原處分對原告核課土地增值稅，均符合規定，並無違誤等語，資為抗辯。
㈢並聲明：駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所示事實，除下述所示爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有改制前板橋市後埔段137-30地號土地登記資料（原處分卷第138頁）、合併後1055地號土地登記謄本（原處分卷第145至148頁）、新北市板橋地政事務所112年5月8日新北板地測字第1125827560號函暨附件（本院卷第363至367頁）、改制前臺北縣建設局60年9月3日60使字第592號建築物使用執照（本院卷第291頁）、原告60年9月7日編訂門牌申請書（本院卷第290頁）、改制前臺北縣板橋鎮戶政事務所（60）9.9.北縣板戶字第6590號通知（本院卷第288頁）、新北市板橋戶政事務所112年3月13日回函暨所附資料（本院卷第285至291頁）、原告戶口名簿影本（本院卷第173至175頁）、房屋稅籍登記表暨房屋標示查丈記錄、房屋平面圖（原處分卷第129至130頁）、新北市城鄉發展局112年5月30日回函暨檢附資料（本院卷第393至397頁）、新北市政府工務局106板建字第416號建造執照（原處分卷第93至104頁）、系爭建物拆除前後照片（本院卷第99、313至315頁、訴願卷第74頁、原處分卷第107、173頁）、被告之自用住宅用地地上建物使用情形查復表（房屋稅用）（原處分卷第34頁）、系爭土地之所有權買賣移轉契約書（本院卷第183至187頁）、原告之土地增值稅申報書（原處分卷第160至163頁）、原處分（本院卷第75至76頁）、復查決定（本院卷第80至86頁）、訴願決定（本院卷第89至98頁）影本等件在卷可稽，堪認與事實相符。而兩造既以前詞爭執，則本件所應審究之主要爭點厥為：原告前設籍之系爭建物遭拆除前，所坐落基地是否為前1055地號土地？系爭建物之拆除，與合併後土地上新建建物乙事，二者有無關聯而足以符合原自用住宅土地經拆除改建後出售之情形？原告以系爭交易而出售系爭土地應有部分所有權部分，是否均符合土地稅法第9條、第34條第1項規定而得按自用住宅用地之稅率徵收土地增值稅（兩造均不爭執若得按自用住宅用地稅率核計，稅額計為14,662,261元）？原處分核課逾14,662,261元（應調減差額為9,717,036元）之土地增值稅部分，是否適法有據？
五、本院之判斷如下：㈠土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有
權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第28條前段規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」第31條第1項第1款、第3項規定：「（第1項）土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除下列各款後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。……（第3項）土地所有權人辦理土地移轉繳納土地增值稅時，在其持有土地期間內，因重新規定地價增繳之地價稅，就其移轉土地部分，准予抵繳其應納之土地增值稅。但准予抵繳之總額，以不超過土地移轉時應繳增值稅總額5%為限。」第33條第1項第1至3款規定：「土地增值稅之稅率，依下列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達100%者，就其漲價總數額徵收增值稅20%。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在100%以上未達200%者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅30%。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在200%以上者，除按前2款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅40%。」第34條第1至3項規定：「（第1項）土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過3公畝部分或非都市土地面積未超過7公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按10%徵收之；超過三公畝或七公畝者，其超過部分之土地漲價總數額，依前條規定之稅率徵收之。（第2項）前項土地於出售前1年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。（第3項）第1項規定於自用住宅之評定現值不及所占基地公告土地現值10%者，不適用之。但自用住宅建築工程完成滿1年以上者不在此限。」第49條第1項規定：「土地所有權移轉或設定典權時，權利人及義務人應於訂定契約之日起30日內，檢附契約影本及有關文件，共同向主管稽徵機關申報其土地移轉現值。但依規定得由權利人單獨申請登記者，權利人得單獨申報其移轉現值。」㈡由上開規定可知，土地增值稅之核課，其程序原則上係始於
上述土地稅法第49條第1項所規定之土地移轉現值申報，至於土地移轉現值申報中併為適用土地稅法第34條所規定自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之主張者，因所關係者仍係土地增值稅額，且上述同法第49條第2項復明定主管稽徵機關應於申報土地移轉現值收件之日起一定期日內，核定應納土地增值稅額，並填發稅單，送達納稅義務人。故對申請適用土地稅法第34條所規定自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之土地移轉現值申報，稽徵機關嗣核定按一般用地稅率課徵土地增值稅而填發送達之稅單，雖其內容實質上含有「否准適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅」之意旨，然因其係以核發稅單即作成核課稅捐處分之方式為之，是納稅義務人對之如有不服，循序提起行政救濟之訴訟類型應為行政訴訟法第4條規定之撤銷訴訟，尚非同法第5條規定之課予義務訴訟（最高行政法院104年度判字第174號判決意旨參照）。又憲法第143條第3項明定：「土地價值非因施以勞力資本而增加者，應由國家徵收土地增值稅，歸人民共享之。」旨在實施土地自然漲價歸公政策。土地增值稅是依據漲價歸公原則，就土地自然漲價所得利益課稅，除有不課徵之法定事由外，均應於土地所有權移轉時加以課徵；惟考量自用住宅用地，究為人民基本生活所必需，同法第34條乃有適用優惠稅率課徵土地增值稅之規定，而所謂「自用住宅用地」，同法第9條除明文須具備土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之法定要件外，另亦須符合同法第34條第2項關於須出售前1年內無出租或供營業用之要件，繼之再區分都市土地或非都市土地所設不同面積之限制，以為優惠稅率之適用；故申報時主張適用自用住宅優惠稅率核課土地增值稅者，所提出經土地所有權人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記之建物或地上物，並須可認設籍之建物或地上物確實位於申報移轉之土地上，方符合法定要件。
㈢本件原告申報系爭交易所移轉之系爭土地（應有部分4,228/1
0,000），查無有經原告作為土地稅法第9條所規定自用住宅用地之情形：
本件原告主張系爭土地屬於其自用住宅用地者，無非以其在109年9月30日前曾設籍居住多年之系爭建物，該建物位於系爭土地上，及系爭建物約於107年10月15日經拆除後改建新建物，符合財政部82年1月18日台財稅字第821476097號函所指拆除改建中出售自用住宅用地，得按自用住宅用地優惠稅率核課等情為據，並舉其戶口名簿、遷徙紀錄證明書（本院卷第173至175頁）、系爭建物水電費通知單（本院卷第35至37頁）、系爭土地地價稅課稅明細表、系爭建物之房屋稅繳納證明（本院卷第39至74頁、第177至181頁）、系爭建物之房屋稅籍登記表影本（原處分卷第129頁）、原告出具之拆除聲明書、拆除照片（原處分卷第153、107至110頁、本院卷第313至315頁）及被告110年7月1日自用住宅用地地上建物使用情形查復表（房屋稅用，原處分卷第34頁）等件為憑。但查：
⒈原告所提出60使字第592號建築物使用執照存根影本之列載
情形，與所稱設籍之系爭建物位於前1055地號土地上，有所矛盾，無法證明其主張屬實：
原告提出前開曾在系爭建物設籍之事證，業據被告陳明並不爭執原告於109年9月30日前確有設籍系爭建物地址，及系爭建物約於107年10月間即經拆除等事實，惟否認系爭建物經拆除前係位於原告所稱前1055地號土地上，並質疑原告就系爭土地所有權移轉提出土地增值稅申報時，所檢附列載基地為改制前「臺北縣板橋市後埔段137地號」之60年9月3日（發照日期）60使字第592號建築物使用執照存根影本1份（原處分卷第133至134頁），謂即為系爭建物興建後所申辦者，但查：
⑴由60使字第592號建築物使用執照登載建物為2層樓，已
可見與原告所提出系爭建物拆除前照片中為3層樓之型式（頂樓上並有部分加蓋，原處分卷第107頁、本院卷第313頁），顯然所不符；另60年9月間發照時登載之前開地號，實亦不含前1055地號土地，此由前1055地號土地於68年重測前為改制前「臺北縣板橋市後埔段137-30地號」（下稱重測前137-30地號土地），此137-30地號土地則早於60年2月23日即分割自改制前「臺北縣板橋市後埔段137地號」土地（原處分卷第138至139頁），並據新北市板橋地政事務所112年5月8日新北板地測字第1125827560號回函，說明前開60年2月23日分割出重測前137-30地號土地時（同時分割出137-30至137-42地號），改制前「臺北縣板橋市後埔段137地號」土地則仍存在，嗣後再陸續分割出137-43、137-118至137-122等地號土地，迄68年8月10日重測後即登記為「中山段1069地號」土地等旨（本院卷第363至367頁），亦可為證；換言之，原告所持60使字第592號建築物使用執照存根影本所指之建物，依列載情形當係坐落於另基地之建物，難認與前1055地號土地上有無建物乙事相關。
⑵況且，原告所執前開60使字第592號使用執照經核准之確
切建物為何，因其上未見記載建物建號或門牌號碼等，本即不明，被告雖曾函請新北市政府工務局協助比對，亦經該局回復無法查得該使用執照（含建造執照）等相關資料（原處分卷第135至136頁）；且若系爭建物興建後確有依法申領取得前開使用執照，為何當初竟未持用以辦理系爭建物之保存登記，亦有違常情，原告卻僅泛稱當時年紀尚小，只取得前開使用執照影本，未能提出合理之說明（本院卷第197頁之筆錄）。上情亦可見原告提出之60使字第592號建築物使用執照，並無法證明與原告所稱之系爭建物相關；否則，若依原告主張系爭建物即為該使用執照所示建物，由前述列載基地地號已不含系爭土地而論，反而恰可證明原告設籍之系爭建物，當係坐落在列載之另基地，而非系爭土地，自亦無原告所稱設籍於前1055地號土地上建物之可能。
⒉由系爭建物之門牌編訂情形，亦無法證明坐落之基地即為前1055地號土地：
本件系爭建物之門牌及同巷22號者，係於60年9月7日由原告及訴外人李祝合併同巷22號之建物，共同申請編訂，斯時且有檢附前開60使字第592號使用執照，表明該1棟2間建物係坐落於改制前「臺北縣板橋市後埔段137地號」土地上，有新北市板橋戶政事所112年3月13日新北板戶字第1125582278號函暨檢附之門牌初編資料影本1份附卷可稽（本院卷第285至291頁）；但由原告申辦時所陳明建物坐落之基地地號，乃前開後埔段137地號土地，而60年9月7日申辦前之同年2月23日，前1055地號土地業已由前開土地分割出而不在其內，既如前述，參照前述關於60使字第592號使用執照之列載疑義，益加佐證原告所指設籍之系爭建物，坐落基地應不含前1055地號土地在內。
⒊原告所指系爭建物之臺北縣房屋稅籍登記表基地標示欄之
列載，前後內容有所矛盾，情由及根據不明，又與前開事證不符，亦無從憑為原告主張屬實之認定：
⑴原告指稱系爭建物之臺北縣房屋稅籍登記表暨附件房屋
標示查丈記錄（含平面圖，原處分卷第129至130頁），於房屋坐落基地標示欄中，固可見原本經原登載「后埔段137地號」，經劃刪除線而改寫為「中山段1055地號」之手寫內容，惟附件中房屋標示查丈記錄之標示部，在建造年月日項下係記載60年9月3日，可知該房屋稅籍登記之列載，最早亦在前述前1055地號土地於60年2月23日由「后埔段137地號」分割出後（本院卷第363至367頁），則前開登記表所指基地即「后埔段137地號」土地，當不含前1055地號土地；而嗣後雖有經手寫刪改為「中山段1055地號」者，因與刪改前所登載地號，係不含前1055地號土地者，互相矛盾，尚無從逕謂手寫刪改者，方合乎事實，而應進一步探究刪改之依據為何，以為正確判斷。
⑵而查，被告就前開刪改者為何人、何時為刪改等情，業
已陳明所留存資料之承辦人職章不明，相關緣由及依據均無從查明（本院卷第330至331頁之書狀）；考量房屋稅籍登記表之製作，目的在房屋稅之核課，於未辦理保存登記建物之情形，主要有賴房屋門牌號碼之明確辨識，加以特定，關於建物坐落基地為何，並據被告陳明係由房屋稅之納稅義務人自行申報，不會就所在基地再行確認等旨（本院卷第257頁、第322頁之筆錄）；再由附件之房屋標示查丈記錄、平面圖等內容，確實亦僅見有關房屋構造種類、主體及設備等，就具體基地情況未有何查丈標示或繪圖標明等，確實亦未見有針對房屋稅籍登記表關於基地之標示查對等紀錄；在刪改前之原載基地地號本即不含前1055地號土地，而嗣後刪改時間、緣由、依據等均不明，又與前開事證列載不相符，均可見此手寫刪改紀錄之正確性，甚有疑問，尚無從憑以採信原告之主張。
⒋原告所稱合併後1055地號土地上新建建物之相關資料等，
無法勾稽與系爭建物相關，更無從憑認系爭建物拆除前之基地為何：
⑴原告主張系爭建物經拆除後，前1055地號土地並與同段1
068、1068-1、1069、1069-2地號土地合併為合併後1055地號土地，繼之在其上新建建物乙節，固有其所指新建建物所領得106板建字第416號建造執照影本1份在卷可按（原處分卷第93至104頁），並可見其中登載107年6月6日有將核准之基地範圍，由同段1068、1068-1地號，增加併入前1055地號及1069、1069-2地號土地（原處分卷第102頁），惟此情僅足以說明前1055地號土地有列入新建建物基地之事實，前1055地號土地上是否仍存在系爭建物，並無由憑認。
⑵其次，細觀前開新建建物建造執照加註事項，為興建事
曾據申領之106板拆字第54號拆除執照，依被告所提出該拆除執照之查詢資料，則可見係針對位於新北市板橋區中山段1068地號土地上之同巷22號房屋拆除事宜，予以核發（原處分卷第103頁、本院卷第273至276頁），清楚可見核准拆除之範圍，原告卻謂應包含系爭建物云云，實與事證不符；抑且，被告復指明原告所稱系爭建物107年10月15日經拆除乙事，查無曾經申領拆除執照之情，且被告於自用住宅用地地上建物使用情形查復表登載之拆除時間，亦係根據原告單方說明而來（本院卷第207至208頁、第236至237頁之書狀，原處分卷第34頁、第153頁），加之前開拆除執照於106年間核發時，前1055地號土地尚未增列入106板建字第416號建造執照基地範圍，迄107年6月6日始增加列入（原處分卷第102頁），更加證明106板拆字第54號拆除執照核發範圍，應無包含前1055地號土地上建物之可能。遑論1055地號土地上建物是否為系爭建物，更無法由此部分資料勾稽查得。是則，新建建物之基地範圍雖有包含前1055地號土地乙事，但關聯之106板拆字第54號拆除執照，則查無有針對系爭建物核給之情形，原告卻以前者推測後者當包含系爭建物云云，實屬無稽，毫不可取。
⒌原告所執106板建字第416號建造執照所示新建建物，為辦
理建築線指定而提出之資料等，經比對後亦無法憑認系爭建物即為坐落前1055地號土地上之建物：
⑴本件原告再執前開新建建物興建時，針對基地範圍內之
新北市板橋區中山段1068、1068-1、1069、1069-2地號及前1055地號土地，曾於106年10月申辦建築線指定事宜，當可證明前1055地號土地上存有建物，並謂應即為系爭建物云云。而新北市政府城鄉發展局112年5月30日新北城測字地1120969419號函，則說明該建築線指定案，係於106年11月2日前往實地測繪，並有製作實測現況圖、地籍套繪圖，當時前1055地號土地上雖存在建物，但無標示門牌資訊等語（本院卷第393至397頁）；然查，被告業已陳明建築線指定案之調查，側重在查認建築基地與道路之分界暨關聯，新北市政府城鄉發展局承辦人就申請人提出之實測現況圖、地籍套繪圖等資料現場審核時，係針對基地分界有無重合等事項，又因此件申請人提出之前開圖面資料，並未標明門牌號碼等資訊，更可證明現場不會就地上建物門牌資料有所確認等語，僅由前開圖資列載內容，確實亦未見有系爭建物門牌號碼等資訊經記明之情形。
⑵再者，細觀前開回函所檢附之現況計畫圖（本院卷第397
頁）上，在1055地號土地上之建物，係標明有3層樓、4層樓、1層樓且彼此相連建物之內容（即由左至右依序標示「3R」、「4R」、「1R」者，被告說明見本院卷第458頁之書狀）；以此標明內容，與原告所提出系爭建物拆除前照片（本院卷第99、313至315頁、訴願卷第74頁、原處分卷第107至110頁、173頁），相互參對，原告所指為系爭建物拆除前照片之建物，卻僅可見3層樓（頂樓似有一半類如樓梯間之加蓋，本院卷第99、313頁、原處分卷第173頁），難以辨識原告所稱之系爭建物樣式，與前開現況計畫所標明尚有其他層數建物與之相連者係相符（本院卷第397頁）。是被告辯稱前開現況計畫圖之登載內容，僅足說明前1055地號土地上有建物，但並非系爭建物，應較符合事實。
⑶況且，關於原告所指上開照片所示粉膚色建物（本院卷
第99、313頁），是否確為系爭建物，因各該照片內容無法辨識相關門牌號碼，樓層數又與系爭建物之房屋稅籍登記表所附房屋平面圖登載2層樓狀況不符（原處分卷第130頁），已無從肯認；另經比對前述60年9月7日與系爭建物同時申請編定門牌號碼之同巷22號建物，當時提出之申請資料中（本院卷第289至290頁），無論編訂門牌申請或調查報告，均載明2個門牌建物同樣位於改制前台北縣板橋鎮後埔段137地號（60年2月23日即已分割出同段137-30《即前1055地號土地》、137-31地號《後續編為同區中山段1068地號》土地，分割後尚存之137地號則於68年重測後編為同區中山段1069地號土地，本院卷第367頁），但同巷22號建物之房屋稅籍登記表，於65年1月間登載時之基地標示，卻為後埔段第137-31地號（68年重測後編為中山段1068地號土地者，原處分卷第116至127頁、本院卷第367頁；此節與前述申領拆除同巷號房屋之106板拆字第54號拆除執照登載內容，則尚相符，本院卷第273至275頁），除可見嗣後同巷22號房屋房屋稅籍記錄登載之基地，已與門號編訂資料所載基地有差異外，後續同巷22號房屋測量日期為105年6月22日建物測量成果圖，又可見由2層樓建物改為4層樓建物，主要用途含幼稚園、住宅等情（原處分卷第123頁）；但此增建至4樓之建物樣式，經與103年修測之國土測繪圖資，或106年10月25日之現況計畫圖中同段1068地號土地上建物（均標明為「3R」，反而1055地號土地上有標出「4R」者）情形為比對（原處分卷第111至112頁、本院卷第397頁），卻有樣式不同而難以勾稽之情形；換言之，門牌編訂時表明與系爭建物為一棟2間之同巷22號建物，嗣後尚有陸續增改、部分供作幼稚園使用等，則前開106年10月25日實況測繪圖中所示前1055地號土地上之建物，是否與此相關或另有逕行增建而涉及系爭建物之使用可能等，亦無法全然排除。但無論如何，前1055地號土地上之建物，查無曾經以之為基地而編訂門牌號碼等資料，既甚為明確，而原告所主張設籍、現況已經拆除之系爭建物，又未曾辦理建物保存登記、拆除登記等，甚至查無系爭建物與前1055地號土地上建物有何關聯性，則僅憑前1055地號土地曾存在建物乙事，顯然仍不足以肯認此建物即為系爭建物；尤其如前述，原告所執現況計畫圖標示之建物樣式，與其所指系爭建物之照片情形，又無法核對相符，益證原告此部分主張，乃無端之推測，無法據為對其有利之認定。
⒍原告下述事證，亦無從為對其有利之認定：
⑴原告復稱系爭土地前經按自用住宅稅率核課地價稅，除
提出地價稅課稅明細表影本為憑（本院卷第39至74頁），另亦稱尚得援用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則關於出具房屋基地坐落證明書，作為系爭土地符合自住宅用地之認定資料云云；然查，關於系爭土地之地價稅核課情形，僅足說明系爭土地曾經按自用住宅稅率核課地價稅，並未能證明地價稅核課情形，有何可資憑認所指其上自用住宅即為系爭建物之情形；另原告自始更未曾提出有就系爭建物取得房屋基地坐落申請書等文件，以本件原告申報系爭土地之土地增值稅核課事宜時，系爭建物已經拆除，被告事前無從得知調查，反而係原告較有即時存證之可能，其卻仍指摘被告尚負有依職權應調查、卻未為之違法云云，亦顯然欠缺合理性，應不可取。
⑵至於原告提出之系爭建物房屋稅繳納證明，或水電費通
知單等件（本院卷第177至181頁、第35至37頁），同樣僅足說明原告有就系爭建物繳納房屋稅、水電費等事實，仍然與系爭建物坐落基地為何之認定無關；另提出之新北市板橋區民族路219巷地籍圖與網路地籍圖套疊影像、數位航攝影像（本院卷第437至443頁），則無法辨認所稱建物即為系爭建物，部分亦無法確認前1055地號土地在影像中之範圍，上開事證，仍均無法憑為原告主張可採之認定，亦予指明。
㈣綜上，被告所持財政部93年4月2日台財稅字第0930451668
號函釋：「未辦建物所有權第一次登記之建物坐落基地移轉，申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅案件，有關基地號之認定，准憑土地所有權人檢送地政機關所核發之『建築改良物勘查結果通知書』予以認定。」係針對未辦建物所有權第一次登記之建物，就所坐落基地為何之認定證據，具體指明可以建築改良物勘查結果通知書為證，惟此並非法定唯一證據之性質，在有其他事證可資認定所坐落基地為何之情形，固然仍應採酌認定，惟原告就此有利且屬於其自身方確知，亦較能控制之證據，亦當有協力說明並指明證據之責任。準此，本件經綜合原告所陳及提出之各該事證後，均查無可認系爭建物確實坐落於前1055地號土地上等相關證據，被告否准原告關於本件應適用土地稅法第34條規定，按自用住宅優惠稅率核計之申請，即有依據。又本件被告就系爭土地移轉所核課之土地增值稅，經依土地法第33條第1項規定之一般稅率核計結果，確如原處分所示稅額，業據原告陳明並不爭執，被告就詳細計算內容所為說明（本院卷第324頁之筆錄、第383至386頁之書狀），經核亦無違誤。
是原告仍主張被告未准依其申請核課，就超過按自用住宅優惠稅率核課之稅額部分，係有違誤而訴請撤銷云云，應無理由。
六、從而，原告主張各節，均無可採，本件被告以原處分所為土地增值稅逾14,662,261元部分之核課，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及證據，均無礙本院前開論斷結果，爰不予一一論述，併予指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 112 年 7 月 13 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 蕭忠仁
法 官 林秀圓法 官 林麗真
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 112 年 7 月 13 日 書記官 謝貽婷