臺北高等行政法院判決
111年度訴字第835號111年12月15日辯論終結原 告 陳財富等194人（詳附表）共 同訴訟代理人 邱南嫣 律師被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 倪永祖（處長）訴訟代理人 馬魏紫沂
陳俊嘉上列當事人間地價稅事件，原告等不服臺北市政府中華民國111年5月10日府訴一字第11061097282號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：
一、祭祀公業仙媽公（下稱系爭祭祀公業）所有臺北市○○區○○段4小段202、226、226-2、226-6、226-7、226-8、226-9、227及227-2地號等9筆土地，經被告查得226-7及226-9地號等2筆土地，為供公眾通行之道路用地，免徵地價稅；復查得其中202、226-2、226-8、227-2地號等4筆土地部分面積，遭訴外人洪義雄等人占有使用，並經被告核准由使用人洪義雄等人依占有情形分單繳納地價稅。
二、嗣民國109年地價稅開徵，被告所屬南港分處為核課事宜函詢臺北市南港區公所等，經查系爭祭祀公業尚未選任管理人，亦無派下員相關資料，被告乃就前開9筆土地被占用外之其餘土地面積（下稱系爭土地），依臺灣士林地方法院100年度重訴字第21號、100年度重訴字第112號、102年度重訴字第68號、103年度訴字第1747號、103年度重訴字第438號、105年度重訴字第388號、臺灣高等法院103年度重上字第704號、106年度重上字第388號及106年度重上字第947號等確認派下權存在、不存在訴訟之民事確定判決，依土地稅法第3條、稅捐稽徵法第12條及行為時第19條第3項、祭祀公業條例第4條、第5條規定、財政部69年12月19日台財稅第40328號、97年7月14日台財稅字第09704065630號及102年5月2日台財稅字第10204517540號等函釋意旨，以系爭祭祀公業派下員即包含原告等194人在內之234人為系爭土地地價稅之納稅義務人，掣單核課109年地價稅為新臺幣（下同）449萬5,982元，繳款書及核定稅額通知書於110年7月14日送達派下員陳明松，被告並另繕發核定稅額通知書通知其他派下員計233人。
三、另因系爭祭祀公業是否仍有其他派下員不明，被告乃依行為時稅捐稽徵法第19條第3項但書規定及財政部107年6月7日台財稅字第10700048940號函釋意旨，以110年8月13日北市稽管甲字第11032262944號公告代之。原告陳財富等不服，申請復查，經被告以110年11月24日北市稽法甲字第11030021951號復查決定駁回，該復查決定書於110年11月30日送達，原告等194人仍不服，提起訴願，業經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、系爭祭祀公業依法應以全體公同共有人（包含課稅基準日之派下員已發生繼承事實者）為系爭稅捐主體，並應受送達應納稅額通知書：
（一）稽徵機關核定應納稅額，係一具確認性質之課稅處分，其須送達納稅義務人，且於納稅義務人為全體公同共有人時，亦應為相同處理（最高行政法院109年度上字第185號判決理由參照）。再者，對於行政機關所為課稅處分之違法性審查，原則上係以作成處分時之事實及法律狀態為準，核課本案地價稅即應以課稅基準日之土地所有或持有之經濟狀態為稅捐客體，並依此「確認結果」以核課處分向「稅捐債務人」請求之，始符稅捐稽徵法第12條、第19條規定。
（二）自97年7月1日祭祀公業條例施行後，參酌該條例第5條規定，祭祀公業及祭祀公業法人之派下員發生繼承事實時，其繼承人不問性別或姓氏，凡主觀上願意共同承擔祭祀者，均應繼承派下權而列為派下員（參照司法院釋字第728號解釋意旨、內政部103年9月25日台內民字第10303066541號函釋、內政部106年4月27日台內民字第1060033291號函參照）。
（三）至祭祀公業條例第5條所謂「共同承擔祭祀」，係指具有參與祭祀活動及共同負擔祭祀經費之事實者而言。然如何認定系爭祭祀公業有關「共同承擔祭祀」乙情，臺灣高等法院106年度重上字第947號民事確定判決理由曾就此表示：「可知系爭公業久未舉辦祭祖祀典，派下員亦因而未再遵古禮祭祀，於此客觀上無祭祖祀典可參與之情形下，自無從以派下員繼承人『是否遵古禮參與祭祖祀典活動』作為『是否承擔祭祀』之認定基礎。參諸系爭公業係為祭祀享祀者仙媽公而設立，雖已有相當時日未舉辦祀典，然將來仍可能續行舉辦，不得謂派下員發生繼承事實時，其等繼承人因客觀上無從參與祭祖祀典，即排除其派下員資格。」
（四）繼承人若已表達其等共同承擔祭祀之意願，復乏可否定其等承擔祭祀意願之事證，參前說明，仍應肯認其等得依祭祀公業條例第5條規定，取得派下權，並為稅捐稽徵法第12條規定所稱之「納稅義務人」，是稽徵機關核定應納稅額即須送達納稅義務人，自無率爾允准被告擇公告取代個別送達核定稅額通知書之理。
（五）業經民事確定判決確認為系爭祭祀公業派下員之部分派下員（陳德睿、陳賜坪、陳照雄、陳志明、陳何明），已於原處分作成前死亡而發生繼承事實（見本院卷第211頁），然各已死亡派下之繼承人不僅於主觀上從無不欲「承擔祭祀」事務之表示，更不曾提出相關書面文件據此表示無共同承擔祭祀意願等事實，客觀上並已協同參與系爭祭祀公業清理有關之推舉代表人辦理申報等事務，有受理此申報案之臺北市南港區公所案卷資料可稽。足證，上開繼承人均得繼承派下權而列為系爭土地之公同共有人，為系爭稅捐主體並應受送達應納稅額通知書。
二、被告於核定系爭課稅處分時，業已調閱查核戶籍謄本並據此認知系爭祭祀公業派下員發生繼承事實：
（一）被告可得知各該繼承人之資訊，然被告將系爭祭祀公業派下員發生繼承事實之一切繼承人（不分男女），悉將之排除於系爭土地「公同共有人」之外，形同在全無事證可憑下，逕自認定派下繼承子孫於「主觀上無意承擔祭祀事務」而不具派下員身分，故非系爭土地之公同共有人，無受送達系爭處分而使渠有了解或居於可了解系爭處分等權利（正當法律程序保障）。又被告將已死亡之系爭祭祀公業派下員悉自系爭稅務納稅義務人剔除等舉，足徵被告已調閱核查與其戶籍有關（含繼承人）等資訊。故已發生繼承事實之派下員，並非「公同共有人有無不明」之人，抑且，倘繼承人早已向被告提具相關書面文件供核者（108年2月22日補正復查申請人書，見本院卷第213頁），誠難猶許被告以「公同共有人有無不明」恣為處理。
（二）租稅行政處分乃稽徵機關所為有相對人之意思表示，須為相對人了解或居於可了解之狀態，方能對納稅義務人發生效力，是稽徵機關核定應納稅額須送達納稅義務人（參照稅捐稽徵法第19條第3項本文），由是，此於納稅義務人為全體公同共有人時，亦應為相同處理，始符正當法律程序之要求，並足與憲法第16條訴訟權保障之意旨無違。
三、並聲明：
（一）原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
參、被告則以：
一、系爭祭祀公業所有系爭土地，因地政機關登載之管理人陳彬琳已於36年7月14日死亡，經被告所屬南港分處函請臺北市南港區公所查告系爭祭祀公業有無新選任管理人，經該所以110年5月24日北市南文字第1106015973號及同年月27日北市南文字第1106016100號函復，目前尚無核發派下全員證明書予該名稱之祭祀公業，且無相關資料供參。被告爰依民事確定判決，就查得之派下員陳財富等234人，核發109年地價稅繳款書及核定稅額通知書予派下員陳明松，並寄發核定稅額通知書予其餘派下員，且就公同共有人有無不明之情形，以110年8月13日北市稽管甲字第11032262944號公告取代個別送達核定稅額通知書，此有109年地價稅課稅明細表、繳款書、核定稅額通知書及送達證書等附卷可稽。
二、原告主張經民事確定判決審認為系爭祭祀公業派下員身分之部分派下員於被告處分作成前死亡，被告將該等派下員自納稅義務人剔除，而其繼承人並無表示不願意共同承擔祭祀之事實及事證，又該等繼承人非屬公同共有人有無不明之情形，被告核定之應納稅額通知書應對上開人等為送達，不得逕裁量以公告取代個別送達核定稅額通知書等語，被告分述如下：
（一）依稅捐稽徵法第12條及第19條第3項規定，未設管理人之公同共有財產，以全體公同共有人為納稅義務人，繳款書得僅向其中1人送達，另繕發核定稅額通知書送達全體公同共有人，但公同共有人有無不明者，得以公告代之。復依財政部69年12月19日台財稅字第40328號及97年7月14日台財稅字第09704065630號函釋規定，祭祀公業管理人死亡未重選而派下員又不詳時，由稅捐機關先查明欠稅祭祀公業有無派下員，以之為送達；公同共有土地未設管理人者，依稅捐稽徵法第12條後段規定，以全體公同共有人為納稅義務人，其地價稅繳款書上納稅義務人之記載，應逐一列舉納稅義務人姓名之規定辦理，惟如因實際困難，無法查明全部納稅義務人之姓名時，該已查得部分之納稅義務人姓名仍應逐一列舉。
（二）系爭土地為系爭祭祀公業全體派下現員公同共有，惟系爭祭祀公業尚未經南港區公所核發派下全員證明書，亦未選任管理人，應以全體派下現員為納稅義務人課徵109年地價稅。被告爰依上開民事確定判決，查得系爭祭祀公業確定派下員有包含原告陳財富等194人在內之234人。又系爭祭祀公業並未設置規約，且祭祀公業條例於97年7月1日起施行，該祭祀公業原派下員陳何明等人均於祭祀公業條例施行後死亡，因被告為稅捐核課機關，並非派下員認列之主管機關，在未經主管機關即南港區公所核發派下員證明書或法院判決確認前，尚無權責判斷或恣意推定原告主張原派下員發生繼承事實之一切繼承人為系爭祭祀公業之派下員，故被告依稅捐稽徵法第12條及第19條第3項規定，未認列上開等人為納稅義務人及對其寄發核定稅額通知書，惟另就公同共有人有無不明之情形，以110年8月13日北市稽管甲字第11032262944號公告取代個別送達核定稅額通知書。
（三）復依財政部102年5月2日台財稅字第10204517540號及107年6月7日台財稅字第10700048940號函釋規定，祭祀公業地價稅繳款書及核定稅額通知書倘已依稅捐稽徵法第19條第3項規定合法送達，並辦理公同共有人有無不明公告後，課稅處分即已生效，原送達繳款書之課稅處分，尚不因繳款書及核定稅額通知書納稅義務人欄位填載之瑕疵而影響該課稅處分之效力。又本件109年地價稅繳款書處分，係課納稅義務人負擔系爭土地之地價稅義務，所列納稅義務人僅生認定系爭地價稅納稅義務人之效力，而與認定其派下員之身分無涉；被告為土地稅稽徵機關，並非祭祀公業主管機關，既祭祀公業地方主管機關所核發之派下員證明書，亦僅在利於祭祀公業之管理及運作權限，未經取得派下員全員證明書之祭祀公業，其派下員身分如有爭議，應循民事訴訟程序，經由民事裁判加以確認。惟依稅捐稽徵法第19條第3項但書規定，以公告方式送達核定稅額通知書，於法並無不合，此為最高行政法院109年度上字第232號判決理由所肯認。
三、並聲明：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出被告109年地價稅核定稅額通知書、被告109年地價稅繳款書（本院卷第155至156頁）、被告110年11月24日北市稽法甲字第11030021951號復查決定書（本院卷第157至174頁）、臺北市政府111年5月10日府訴一字第11061097282號訴願決定書（本院卷第175至209頁）、臺灣士林地方法院100年度重訴字第112號民事判決（原處分可閱覽卷1第49至60頁）、100年度重訴字第21號民事判決（原處分可閱覽卷1第67至89頁）、102年度重訴字第68號民事判決（原處分可閱覽卷1第107至127頁）、103年度訴字第1747號民事判決（原處分可閱覽卷1第158至163頁）、103年度重訴字第438號民事判決（原處分可閱覽卷1第164至213頁）、105年度重訴字第388號民事判決（原處分可閱覽卷1第271至281頁），及臺灣高等法院103年度重上字第704號民事判決（原處分可閱覽卷1第131至145頁）、106年度重上字第388號民事判決（原處分可閱覽卷1第282至300頁）、106年度重上字第947號民事判決（原處分可閱覽卷1第251至265頁）等本院卷、原處分卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、被告處分前已死亡之系爭祭祀公業派下員（陳德睿、陳賜坪、陳照雄、陳志明、陳何明）之繼承人可否不列為納稅義務人？
二、被告得否以110年8月13日北市稽管甲字第11032262944號公告，取代核定稅額通知書之個別送達？
伍、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）土地稅法第3條規定：「（第1項）地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。……（第2項）前項第1款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；其為分別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人……」
（二）土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」
（三）土地稅法第16條第1項規定：「地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：……」
（四）行為時（66年7月14日總統（66）台統（一）義字第223號令公布之）土地稅法第40條規定：「地價稅由直轄市或縣(市)主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次……」
（五）稅捐稽徵法第12條規定：「共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」
（六）行為時（100年5月11日總統華總一義字第10000090961號令修正公布之，下同）稅捐稽徵法第19條第3項規定：「納稅義務人為全體公同共有人者，繳款書得僅向其中一人送達；稅捐稽徵機關應另繕發核定稅額通知書並載明繳款書受送達者及繳納期間，於開始繳納稅捐日期前送達全體公同共有人。但公同共有人有無不明者，得以公告代之，並自黏貼公告欄之翌日起發生效力。」
（七）行為時稅捐稽徵法第35條第1項第3款規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依下列規定，申請復查：……三、依第19條第3項規定受送達核定稅額通知書或以公告代之者，應於核定稅額通知書或公告所載應納稅額或應補徵稅額繳納期間屆滿之翌日起30日內，申請復查。」
（八）以下函釋為執行稅捐稽徵法第19條第3項規定所為之技術性、細節性規定，並未增加法律所無限制，亦未逾越母法規範範疇，行政機關予以適用，自無違誤：
１、財政部69年12月19日台財稅第40328號函釋：「祭祀公業管理人死亡未重選而派下員又不詳時，其欠稅之移送執行，茲參照司法院之意見核復如下：（一）由稅捐機關先向戶政、地政等機關查明欠稅祭祀公業有無派下員以之為送達，移送法院（編者註：現為法務部行政執行署各分署）執行……。」
２、財政部102年5月2日台財稅字第10204517540號函釋：「主旨：有關公同共有土地地價稅繳款書及核定稅額通知書部分未依規定記載及送達，其核課處分效力疑義乙案。說明：……二、地價稅繳款書及核定稅額通知書合法送達公同共有人中1人後，始查得部分共有人業於發單前死亡……參照最高行政法院97年度裁字第4056號裁定及法務部行政執行署92年6月20日行執一字第0926000560號函送該署法規及業務諮詢委員會第36次會議紀錄三、討論事項（一）決議意旨，系爭地價稅繳款書送達公同共有人之一後，該課稅處分即已生效，尚不因上開繳款書及核定稅額通知書納稅義務人欄位填載之瑕疵而影響該課稅處分效力，亦不生重新送達之核定稅額通知書是否逾核課期間問題。」
３、財政部107年6月7日台財稅字第10700048940號函釋：「有關祭祀公業地價稅繳款書及核定稅額通知書依規定合法送達，並辦理公同共有人有無不明公告後，嗣經法院判決確定新增派下員，原送達繳款書之課稅處分是否有效及應否變更納稅義務人名義重新送達一案……說明：……二、100年5月11日修正公布稅捐稽徵法第19條第3項規定……揆其立法意旨，係在考量公同共有人人數眾多，時有變動或成員不明，稅捐稽徵機關掌握不易，如有稅捐稽徵機關縱已進行相當之調查程序，仍無法或顯難查得其他公同共有人之情形，為符正當法律程序，爰修正上開有關公同共有人有無不明者，得以公告取代個別送達核定稅額通知書規定。本案倘已依上開規定辦理，課稅處分即已生效，尚不生應否變更納稅義務人名義重新送達或繕發核定稅額通知書送達新增之派下員等問題。」
二、被告處分前已死亡之系爭祭祀公業派下員（陳德睿、陳賜坪、陳照雄、陳志明、陳何明）之繼承人，可得不列為納稅義務人：
（一）系爭祭祀公業所有系爭土地之109年地價稅，被告以系爭祭祀公業派下員即包含原告等194人在內之234人為系爭土地地價稅之納稅義務人，掣單核課109年地價稅449萬5,982元，繳款書及核定稅額通知書於110年7月14日送達派下員陳明松，被告並另繕發核定稅額通知書通知其他派下員計233人。另因系爭祭祀公業是否仍有其他派下員不明，被告乃以110年8月13日北市稽管甲字第11032262944號公告代之，本院經核尚無不合。
（二）原告雖主張被告處分前已死亡之系爭祭祀公業派下員（陳德睿、陳賜坪、陳照雄、陳志明、陳何明）之繼承人亦應列為納稅義務人云云。
（三）惟由前開稅捐稽徵法第12條、行為時第19條第3項規定可知，被告為系爭土地地價稅之核課時，在納稅義務人為公同共有人全體之情形，其作成核定稅額通知書之方式，本可選擇以個別或部分公同共有人甚或全體製作核發，縱使有應為公同共有人者未經列為核定稅額通知之相對人，乃對其等尚未發生效力之問題，但對以之為相對人並經通知之公同共有人（以本件即為包含原告等194人在內之234人），仍已發生效力，且此核定稅額通知書並不因未對全體公同共有人為決定或通知，即可認係違法或無效；易言之，原處分列載之相對人雖未包含全體公同共有人，亦屬被告稅捐債權之合法行使，被告所以未將原告所主張處分前已死亡之系爭祭祀公業派下員（陳德睿、陳賜坪、陳照雄、陳志明、陳何明）之繼承人一併在原處分列為相對人，乃係考量其並無權實質審認系爭祭祀公業派下員身分，又因各該人所主張之繼承關係與能否具備祭祀公業派下員資格，並非必然一致，且尚涉及諸如女性繼承人是否符合派下員資格或有無拋棄繼承、是否有共同承擔祭祀事務等證明之爭議，故以此部分人等是否具備派下員身分容有不明，因此依行為時稅捐稽徵法第19條第3項但書規定為公告，其通知對象即包含公同共有人全體。
（四）按原處分列明之納稅義務人為何人，事實上僅生認定其等為系爭地價稅納稅義務人之效力，與其等是否具備派下員身分之認定無涉；此乃因被告為土地稅稽徵機關，並非祭祀公業主管機關，且縱使祭祀公業法定地方主管機關所核發之派下全員證明書，同樣亦無確定私權之效果，而僅係為便於祭祀公業之管理及運作而賦予其等為行政上確認之權限，未經取得派下員全員證明書之祭祀公業，若對派下員身分如有爭議，本應循民事訴訟程序，經由民事裁判加以確認，方能確定其等之私權爭執；且本件系爭祭祀公業公同共有人人數眾多，被告掌握確有不易，其既已先後向祭祀公業管理條例所定主管機關即臺北市南港區公所查詢，復經核對民事確定判決而就無涉爭議者加以審認，堪認被告已有善盡調查之義務。至於應為公同共有人卻未經被告列明者，係被告如何對其等行使稅捐債權之問題，與原告自身權益無涉。
三、被告得以110年8月13日北市稽管甲字第11032262944號公告，取代核定稅額通知書之個別送達：
（一）原告雖主張被告已知悉處分前系爭祭祀公業部分派下員（陳德睿、陳賜坪、陳照雄、陳志明、陳何明）已死亡，渠等之繼承人即應列為納稅義務人，應納稅額須送達納稅義務人，無以公告取代個別送達核定稅額通知書之理云云。
（二）惟按稽徵機關認定租稅債務之具體數額，乃具確認性質之課稅處分，而非形成處分。因租稅核課係有相對人之行政處分，須相對人了解或居於可了解之狀態，方能對納稅義務人發生效力，是租稅核定應送達於納稅義務人，於納稅義務人為全體公同共有人時，亦應為相同處理。按行為時稅捐稽徵法第19條第3項、第35條第1項第3款規定所稱「核定稅額通知書」（含公告）係具確認性質之課稅處分，而核定稅額通知書所伴隨之稅額繳款書，則係就已確認之稅捐債務，定期命納稅義務人繳納之要求，核屬下命處分之性質。
（三）上述稅捐稽徵法第19條第3項於100年5月11日修正前原規定：「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」，因司法院釋字第663號解釋文以：「稅捐稽徵法第19條第3項規定，為稽徵稅捐所發之各種文書，『對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。』此一規定，關於稅捐稽徵機關對公同共有人所為核定稅捐之處分，以對公同共有人中之一人為送達，即對全體公同共有人發生送達效力之部分，不符憲法正當法律程序之要求，致侵害未受送達之公同共有人之訴願、訴訟權，與憲法第16條之意旨有違……」，始經修正為現行內容，修正理由並見載明：「一、為落實司法院釋字第663號解釋意旨及鑒於繳款書對全體公同共有人個別送達，恐影響稅款徵起、租稅安定性及行政效能，爰……定明……繳款書得僅向其中一人送達……二、考量公同共有人人數眾多，時有變動或成員不明，稅捐稽徵機關掌握不易，如有稅捐稽徵機關縱已進行相當之調查程序，仍無法或顯難查得其他公同共有人之情形，為符正當法律程序，爰……規定稅捐稽徵機關對於公同共有人有無不明者，得以公告取代個別送達核定稅額通知書，並自黏貼公告欄翌日起發生效力，該公告之內容與核定稅額通知書之內容相同。」，可知前開稅捐稽徵法第19條第3項規定納稅義務人為全體公同共有人時，核定稅額通知書應通知所有公同共有人，乃在保障個別公同共有人之訴願、訴訟權；而就公同共有人以個別通知或公告方式送達課稅處分，其通知方式皆屬合法，納稅義務人得對課稅處分申請復查。故如僅對個別或部分之公同共有人核定應納稅額，該核定對其他公同共有人雖不發生效力，但對以之為相對人並經通知之公同共有人，仍應發生效力；該核定不因未對全體公同共有人為決定或通知，而違法或無效。至稅捐稽徵機關得選擇公同共有人一人送達繳款書之裁量行為，依行政程序法第10條規定，應以合義務之裁量，作成合目的之決定，乃屬當然(最高行政法院109年度上字第232號判決意旨參照）。
（四）按祭祀公業係以祭祀祖先為目的所設立之獨立財產（即祀產），祭祀公業財產屬於派下員全體所公同共有，兼具身分權及財產權之性質。因祭祀公業設立悠久，受日據影響以致所有土地常有主體或權利不明情形，而使土地無法有效利用，稅賦無法徵收，人民財產權利行使不便，為加強其管理與使用，前經內政部於70年4月3日發布「祭祀公業土地清理要點」，嗣於96年12月12日公布訂立祭祀公業條例（97年7月1日施行，同時廢止「祭祀公業土地清理要點」），要求該要點或條例施行前已存在而未曾申報之祭祀公業，應檢具原始規約（無原始規約者免附）、派下全員系統表及現員名冊、土地清冊及派下全員戶籍謄本等件，向土地所在地之法定主管機關申報，經公告程序，於無人異議爭訟時，核發祭祀公業派下全員證明書；或於有人異議並向法院起訴者，依確定判決辦理之（祭祀公業土地清理要點第2點至第7點規定、祭祀公業條例第6條、第8條、第11條至第13條參照），以利該祭祀公業之管理及運作。
依祭祀公業條例第2條第2項第3款、第4項規定，就該條例施行前已存在之祭祀公業申報事項之處理、派下全員證明書之核發等項，於直轄市係由直轄市之區公所辦理。故被告為辦理所轄祭祀公業地價稅之稽徵，如於管理人或派下員有不明情形，自得向系爭土地所在區公所查詢。
（五）本件系爭土地登記為系爭祭祀公業所有，經南港分處函詢南港區公所等，尚無核發派下全員證明書予系爭祭祀公業，且無管理人之相關資料，此有南港區公所110年5月24日北市文字第1106015973號函等影本在卷可憑（見原處分可閱覽卷3第1462至1468頁）。被告因以全體派下員為納稅義務人課徵地價稅，並依士林地院100年度重訴字第21號、100年度重訴字第112號、102年度重訴字第68號、103年度訴字第1747號、103年度重訴字第438號、105年度重訴字第388號、高等法院103年度重上字第704號、106年度重上字第388號及106年度重上字第947號等確認派下權存在、不存在訴訟之民事確定判決，查得系爭祭祀公業確定派下員有包含原告等194人在內之234人，並依前揭規定及函釋意旨，核定系爭祭祀公業派下員234人為納稅義務人，課徵系爭土地109年地價稅，且將繳款書合法送達派下員陳明松，核定稅額通知書亦寄送予其他派下員即原告陳財富等233人，有繳款書及核定稅額通知書之送達證書等影本附卷可稽。另被告就公同共有人有無不明之情形，業以公告取代個別送達核定稅額通知書，原核課系爭地價稅之處分即已對系爭祭祀公業全體派下員234人發生效力，原處分並無違誤，原告主張尚不足採。
四、從而，原處分尚無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及證據，均無礙本院前開論斷結果，爰不予一一論述，併予指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 112 年 1 月 5 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 陳心弘
法 官 林妙黛法 官 畢乃俊
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 112 年 1 月 5 日
書記官 李依穎