臺北高等行政法院判決高等行政訴訟庭第六庭113年度簡上字第104號上 訴 人 江文德
江文薰江文岳江文軒被 上訴 人 花蓮縣地方稅務局代 表 人 呂玉枝（局長）上列當事人間地價稅事件，上訴人不服中華民國113年7月31日本院地方行政訴訟庭112年度稅簡更一字第6號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人分別共有（應有部分均1/4）坐落花蓮縣花蓮市國風段818、835地號(面積359、1,087平方公尺，下分稱818、83
5、820地號土地，並合稱系爭土地)及其他4筆土地，經被上訴人核定民國111年地價稅應納稅額各為新臺幣（下同）1萬1,190元，合計4萬4,760元，上訴人不服，認為818、835地號土地分經編定為道路用地、公園兼兒童樂園用地，因花蓮縣政府逾越法定期限，遲未按土地法第14條、第214條及都市計畫法第26條等相關規定依法徵收，系爭土地作臨時建築使用，應依法免徵地價稅，乃申請復查，未獲被上訴人112年1月18日花稅法字第1110020653號復查決定變更(下稱復查決定)，提起訴願，亦遭花蓮縣政府112年3月27日112年度訴字第3號訴願決定駁回(下稱訴願決定)，續提起行政訴訟，經臺灣花蓮地方法院112年度稅簡字第1號行政訴訟判決駁回其訴（下稱前判決），上訴人不服，提起上訴，經本院112年度簡上字第73號判決廢棄前判決並發交本院地方行政訴訟庭（下稱原審），經原審以112年度稅簡更一字第6號判決駁回上訴人之起訴（下稱原判決），上訴人仍不服，於是提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄。
二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明，均引用原判決所載。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠上訴人共有之818、835地號土地經都市計畫公告分別編定為
道路用地、公園兼兒童遊樂場用地，818地號土地一部面積132平方公尺供道路使用，上訴人並於818地號土地另一部面積227平方公尺及835地號土地全部搭蓋建物及供堆置資源回收廢棄物等使用，且未與使用中之土地隔離等情，有被上訴人提出之關係文件卷宗資料附於前判決卷可證，並經被上訴人派員前往系爭土地會勘，及原審依職權向花蓮縣環境保護局函查屬實。足見系爭土地確有部分面積在都市計畫公共設施保留期間仍作為建築使用，且未與使用中之土地隔離，自不符合土地稅法第19條後段及土地稅減免規則第11條免稅規定，故被上訴人依土地稅法第19條前段規定，分別就818、835地號土地已供搭蓋建物使用且未與使用中之土地隔離，適用公共設施保留地千分之6稅率課徵地價稅，以及仍供道路使用部分，予以免稅，而核定111年地價稅稅額為4萬4,760元，上訴人應繳納111年地價稅稅額各為1萬1,190元，於法有據。
㈡私有土地經都市計畫編定為公共設施保留地或未經徵收而逕
行供道路等公共設施使用，而長期限制土地所有人之使用、收益等權利行使，自應有所補償，而免徵或減徵地價稅則亦不失為一種法定之補償措施。上訴人爭執政府不應長期不徵收而僅以都市計畫限制其土地之使用，與憲法有違，固非無據，惟宜循都市計畫編定後不執行之救濟途徑，向主管都市計畫機關尋求廢止公共設施保留地之編定。被上訴人為稅捐機關，並非都市計畫主管機關，其於調查屬實後，依土地稅法第19條前段規定核定111年地價稅，並無違誤。至於長期未徵收之公共設施保留地，是否無論其所有人使用之狀況一律免徵地價稅，依司法院釋字第336號解釋意旨，此係屬立法政策問題，於修法前，基於稅租法定原理仍應依現行法之規定，採取減徵之方式補償，故上訴人此部分指摘，並無理由等語，乃判決駁回上訴人於原審之訴。
四、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，並無違誤，茲就上訴意旨補充論述如下：
㈠土地法第213條規定：「（第1項）因左列各款之一，得為保
留征收。一、開闢交通路線。二、興辦公用事業。三、新設都市地域。四、國防設備。（第2項）前項保留征收，謂就舉辦事業將來所需用之土地，在未需用以前，預為呈請核定公布其征收之範圍，並禁止妨礙征收之使用。」第214條規定：「前條保留徵收之期間，不得超過3年，逾期不徵收，視為廢止。但因舉辦前條第1款或第4款之事業，得申請核定延長保留徵收期間；其延長期間，以5年為限。」可知，土地法第214條規定之保留徵收期限，係指依土地法第213條規定程序呈請核定公布之保留徵收之土地而言。
㈡都市計畫法第2條規定：「都市計畫依本法之規定；本法未規
定者，適用其他法律之規定。」第5條規定：「都市計畫應依據現在及既往情況，並預計25年內之發展情形訂定之。」第6條規定：「直轄市及縣（市）政府對於都市計畫範圍內之土地，得限制其使用人為妨礙都市計畫之使用。」第26條第1項規定：「都市計畫經發布實施後，不得隨時任意變更。但擬定計畫之機關每3年內或5年內至少應通盤檢討一次，依據發展情況，並參考人民建議作必要之變更。對於非必要之公共設施用地，應變更其使用。」第42條第1項第1款規定：「都市計畫地區範圍內，應視實際情況，分別設置左列公共設施用地：一、道路、公園、綠地、廣場、兒童遊樂場、民用航空站、停車場所、河道及港埠用地。」第48條規定：
「依本法指定之公共設施保留地供公用事業設施之用者，由各該事業機構依法予以徵收或購買；其餘由該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所依左列方式取得之：一、徵收。二、區段徵收。三、市地重劃。」第50條第1項規定：「公共設施保留地在未取得前，得申請為臨時建築使用。」第51條規定：「依本法指定之公共設施保留地，不得為妨礙其指定目的之使用。但得繼續為原來之使用或改為妨礙目的較輕之使用。」可知，都市計畫法所稱之「公共設施保留地」，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。
㈢又都市計畫法77年7月15日修正公布時已將該法原第50條第1
項、第2項公共設施保留地取得之期限刪除，則都市計畫之公共設施保留地已無取得期限之限制，司法院釋字第336號解釋理由書就此亦闡釋：「主管機關為實現都市有計畫之均衡發展，依都市計畫法在都市計畫地區範圍內設置公共設施用地，以為都市發展之支柱。此種用地在未經取得前，為公共設施保留地。同法第6條、第51條等有關規定，限制土地使用人為妨礙保留目的之使用。而都市計畫有其整體性，乃預計25年內之發展情形訂定之，同法第5條規定甚明。足見上述公共設施保留地與都市計畫之整體，具有一部與全部之關係。除非都市計畫變更，否則殊無從單獨對此項保留地預設取得之期限，而使於期限屆滿尚未取得土地時，視為撤銷保留，致動搖都市計畫之整體。而都市計畫之變更，同法第26條至第29條設有一定之程序，非『取得期限之預設』所能取代。此與土地法第214條所定保留徵收期滿不徵收時，視為撤銷之情形，有所不同，兩者更無特別法與普通法之關係可言。是同法於中華民國77年7月15日修正公布之第50條，對於公共設施保留地未設取得期限之規定，乃在維護都市計畫之整體性，而都市計畫之實施，則為增進公共利益所必要，與憲法第23條及第143條並無牴觸。……」準此，都市計畫公共設施保留地之編定，涉及都市計畫之擬定、變更，因都市計畫法已有明文，即無依該法第2條後段，適用土地法第214條規定之餘地。況土地法第214條規定之保留徵收期限，係指依土地法第213條規定程序呈請核定公布之保留徵收之土地，如屬依都市計畫法編定為公共設施用地之土地，即非土地法第213條之保留徵收土地，自無同法第214條規定之適用。
㈣土地稅法第3條規定：「(第1項)地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。…… (第2項)前項第1款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；其為分別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人；……。」第6條規定：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、……，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」第15條第1項規定：「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。」第16條第1項規定：「地價稅基本稅率為千分之10。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵……」第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」又行政院依土地稅法第6條及平均地權條例第25條規定授權訂定之土地稅減免規則第5條規定：「同一地號之土地，因其使用之情形或因其地上建物之使用情形，認定僅部分合於本規則減免標準者，得依合於減免標準之使用面積比率計算減免其土地稅。」第11條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」可知，地價稅是針對土地之使用收益能力課稅，且地價稅採累進稅率課徵，藉此促使土地所有權人充分利用其土地或將不需要之土地移轉釋出（司法院釋字第625號解釋理由參照）。因此，已規定地價的土地，除依土地稅法第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅，但都市計畫公共設施保留地因使用受限制，為減輕其稅負，故土地稅法及土地稅減免規則明定在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依土地稅法第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。
㈤上訴人分別共有之818地號土地(面積：359平方公尺)及835地
號土地(面積：1,087平方公尺)屬公共設施保留地，經花蓮市都市計畫編定為「道路用地」及「公園兼兒童遊樂場用地」，原免徵地價稅，嗣經被上訴人106年度稅籍清查結果，818地號土地(面積：359平方公尺)中之227平方公尺及835地號土地全部(面積：1,087平方公尺)有搭蓋建物並供堆置資源回收廢棄物等使用，且未與使用中之土地隔離；818地號土地中之132平方公尺仍作為道路使用，迄至111年間，系爭土地之使用分區及使用現況仍未改變等情，為原判決確定之事實，核與卷附花蓮縣花蓮市公所106年8月4日花市建字第1060021369號函及同年月17日花市建字第1060022198號函分別檢附之106年8月2日、106年8月16日花蓮市公所都市計畫土地使用分區編定情形查復表（乙證3）、土地建物查詢資料、花蓮縣都市計畫整合查詢系統資訊影本在卷（乙證22）、106年8月4日、106年8月7日、110年4月20日、111年2月11日、111年10月18日實地勘查相片、105年房屋稅、地價稅外業清查作業系統圖資、房屋稅籍資料、上訴人檢附之都市計畫土地使用分區編定情形查復表（乙證4、20）等資料相符。是被上訴人就系爭土地分別依土地稅法第19條前段規定，按公共設施保留地千分之6稅率課徵地價稅，及依同條後段規定免徵地價稅，即非無據。
㈥上訴人雖主張系爭土地於64年4月7日公告發布實施之花蓮市
西部地區都市計畫編定為公共設施保留地，依土地法第213條第1項第1款第214條第2項規定，該法定保留徵收期間於69年4月7日即已屆滿，而失其法律效力等語。惟：
⒈姑不論上訴人上開主張，將使系爭土地因不符土地稅法第19
條及土地稅減免規則第11條所定減免要件，而應按一般用地稅率課徵地價稅，導致稅負增加，對上訴人尚非有利；且都市計畫公共設施保留地之編定，涉及都市計畫之擬定、變更，因都市計畫法已有明文，即無依該法第2條後段，適用土地法第214條規定之餘地。又都市計畫法於77年7月15日修正公布之第50條，對於公共設施保留地未設取得期限之規定，乃在維護都市計畫之整體性，而都市計畫之實施，則為增進公共利益所必要，與憲法第23條及第143條並無牴觸，亦經司法院釋字第336號解釋在案，已如前述。
⒉依卷附系爭土地之都市計畫土地使用分區編定情形查復表及
花蓮縣都市計畫整合查詢系統資訊顯示，818、835地號土地，於64年4月7日公告發布實施之花蓮市西部地區都市計畫、於77年4月12日公告發布實施之變更花蓮（美崙新市區、西部地區、舊市區、國慶地區）都市計畫（第1次通盤檢討）案、於91年1月9日公告發布之變更花蓮都市計畫(第2次通盤檢討)案及110年6月4日公告實施變更花蓮都市計畫(都市計畫圖重製專案通盤檢討)案，均分別編定為「道路用地」及「公園兼兒童遊樂場用地」，顯見系爭土地屬都市計畫公共設施保留地，並非依土地法第213條規定程序呈請核定公布之保留徵收之土地，自無土地法第214條規定之適用。是上訴人執此指摘原判決有不顧上訴人在法律上權益，有失公平正義之違法，並非可採。
㈦從而，原判決認被上訴人就系爭土地依土地稅法第19條前段
規定，按公共設施保留地千分之6課徵地價稅，並就818地號部分土地仍供作道路使用部分，依同條後段及第5條規定，按比率計算減免上訴人各應有部分4分之1（面積33平方公尺），連同上訴人在花蓮市內之其餘4筆土地地價總額，核定上訴人111年度地價稅之應納稅額各為1萬1,190元（乙證21），並無違誤，應予維持，經核於法尚無不合。
㈧綜上所述，上訴人之主張並非可採。原判決將訴願決定及原
處分（含復查決定）均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第263條之5、第255條第1項、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 113 年 9 月 30 日
審判長法 官 洪慕芳
法 官 郭銘禮法 官 孫萍萍上為正本係照原本作成。不得上訴。中 華 民 國 113 年 9 月 30 日
書記官 李虹儒