臺北高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第二庭114年度簡上字第133號上 訴 人 平太梅被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 翁培祐（局長）訴訟代理人 黃愛露上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國114年9月23日本院地方行政訴訟庭114年度稅簡字第37號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件被上訴人代表人原為李雅晶，訴訟進行中變更為翁培祐，茲據被上訴人新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院卷第53頁），核無不合，應予准許。
二、按對於簡易訴訟程序之判決提起上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第263條之5準用第242條定有明文。又依行政訴訟法第263條之5準用第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有第243條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院地方行政訴訟庭之簡易訴訟程序事件判決上訴，如依行政訴訟法第263條之5準用第243條第1項規定，以判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或憲法法庭之裁判則應揭示該解釋或裁判之字號或其內容。如以行政訴訟法第263條之5準用第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對簡易訴訟程序之判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
三、上訴人以其女洪○蘋為受贈人，於民國（下同）113年4月30日辦理贈與稅申報，列報向臺銀人壽保險股份有限公司（下稱臺銀人壽）投保之人壽保險契約（下稱系爭保險契約）113年4月16日要保人變更，贈與總額新臺幣（下同）3,416,475元、免稅額2,440,000元、贈與附有負擔（保單借款及利息）扣除額1,813,547元。被上訴人審認系爭保險契約借款於變更要保人前業已清償，且非由受贈人代償，否准認列贈與附有負擔扣除額，並以113年4月30日贈與稅核定通知書（下稱原處分）核定贈與總額3,416,475元、贈與淨額976,475元、應納稅額97,647元。上訴人申請復查，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回。嗣經本院地方行政訴訟庭114年度稅簡字第37號判決（下稱原判決）駁回。上訴人不服，遂提起本件上訴。
四、上訴人對於原判決提起上訴，主張略以：
（一）按保險要保人投保繳納保費後會產生保單價值準備金（下稱準備金），有了準備金的擔保，要保人才能用保單向保險公司借款，借款額度須低於準備金，借款之後，準備金額度會減為二者之差，償還借款後，準備金額度才會恢復為原來額度，也就是說準備金與保單借款之間具有因果連結關係。於要保人變更時，依保險法相關規定，準備金即成為原要保人贈與新要保人之財產，原要保人要繳納贈與稅；本件訴訟原告係向配偶洪○雄借錢償還保單借款而承受債務，在計算贈與稅時，這種債務因與準備金有因果連結關係已如上述，所以應從準備金中扣除；至於其他種類之債務因與準備金沒有因果連結關係，當然不能從準備金中扣除，其理至明。原審對此隻字不提，遑論繕具理由駁回，原判決顯有判決不備理由之當然違背法令。
（二）本件訴訟涉及保單價值準備金3,416,475元（下稱A款項）在原告未償還保單借款及利息1,813,547元（下稱B款項），準備金之實際額度為二者之差（A-B），待原告向配偶洪○雄借錢償還保單借款及利息（B款項）後，準備金額度才恢復為A款項，亦即準備金A款項已含有原告因借錢償還B款項而產生之債務，因此在要保人變更，準備金成為原告贈與受贈人之財產，上訴人要繳納贈與稅，準備金A款項自應扣除原告附在A款項中之債務B款項（因債務非上訴人自有財產）後再計算贈與稅額，其理至明；被上訴人否准扣除，原處分自屬違法而應撤銷等語。
五、經核，就上訴人主張「保單借款及利息共計1,813,547元」應自贈與價額中扣除一節，原判決已載明【四、本院之判斷：……㈢原告雖主張其係將系爭保險契約設質辦理保單借款，嗣後復以向配偶洪○雄借款之方式清償，並非動用原告自有財產，故認該部分應屬附負擔之贈與，應自贈與價額中扣除。惟按「贈與附有負擔者，由受贈人負擔部分應自贈與額中扣除。」為遺贈稅法第21條所明定，而所謂附有負擔之贈與，係指贈與契約附有約款，使受贈人負擔應為一定給付之債務。而附負擔之贈與，因受贈人對所附之負擔實質上並未受有無償取得財產之利益，如對此部分仍為贈與稅之核課，尚與贈與稅係對贈與人因贈與所獲財產利益而課徵之意旨有悖，故遺贈稅法第21條乃為上述之規定。是贈與人雖形式上係為附負擔之贈與，然該負擔實質上仍使受贈人受有利益者，則該形式之負擔因實質上並非負擔，自非遺贈稅法第21條所規範應自贈與總額中扣除之負擔（最高行政法院103年判字第303號判決意旨參照）。本件原告雖於贈與契約書中載明「保單借款及利息共計1,813,547元」等文字，形式上為附負擔之贈與，惟該筆保單借款業已於贈與契約成立前之112年10月3日清償完畢，且有保單借款償還證明（本院卷第17頁）在卷可稽。縱使原告係以向洪○雄借款之方式，清償系爭保險契約之借款及利息，然該債權債務關係僅存於原告與洪○雄間，與受贈人洪○蘋無涉。是以，於贈與契約成立並生效時，洪○蘋已無須承擔任何清償義務，而得逕行享有系爭保險契約之完整利益，揆諸前開說明，自難認屬附負擔之贈與。故原告以其對洪○雄負有借款債務為由，主張系爭贈與應屬附負擔之贈與，尚難據以為其有利之認定。】（見原判決第4至5頁）。從而上訴人上訴理由，無非係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當或違背法則，或係執其歧異之法律見解，就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言其論斷不適用法規或違背法則或理由矛盾，而非具體指明原判決究竟有如何合於不適用法規、適用法規不當或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，尚難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘，依首揭規定及說明，應認其上訴為不合法，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第263條之5、第249條第1項前段、第104條，民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 115 年 10 月 21 日
審判長法 官 陳心弘
法 官 魏式瑜法 官 畢乃俊上為正本係照原本作成。
不得抗告。
中 華 民 國 115 年 10 月 21 日
書記官 李依穎