臺北高等行政法院判決高等行政訴訟庭第三庭114年度訴字第1347號115年7月9日辯論終結原 告 上申營造有限公司代 表 人 陳嘉琪訴訟代理人 張進豐 律師
魯忠軒 律師黃勝韋 律師被 告 財政部關務署基隆關代 表 人 吳慧燕（關務長）訴訟代理人 徐上舒上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國114年10月31日台財法字第11413938780號（案號：第11400625號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
甲、程序部分：本件被告代表人原為張世棟，訴訟進行中變更為吳慧燕，茲據被告新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院卷第389頁），核無不合，應予准許。
乙、實體事項：
壹、事實概要：原告委任商有報關有限公司（下稱商有公司）於民國（下同）113年11月20日及25日向被告報運進口義大利產製貨物2批（報單號碼：第AA/BC/13/260/KB018號、第AA/BC/13/260/KB028號，下稱A、B報單），經電腦篩選核定以貨物查驗（C3）方式通關；被告查核結果，本件誤將預付款申報為應減費用，致短報貨物完稅價格，審認原告虛報進口貨物價值，逃漏稅款之違章成立，復以其於裁罰處分核定前補繳稅款，且申報進口時檢附之文件並無錯誤，爰依海關緝私條例第37條第1項第2款規定、緝私案件裁罰金額或倍數參考表（下稱緝案裁罰倍數參考表）、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱稅務裁罰倍數參考表）所定違章情節，就
A、B報單分別以114年3月26日114年第11400269號及第11400259號處分書（下合稱原處分），處所漏關稅額2.5倍罰鍰計新臺幣（下同）138萬1,830元、135萬1,077元；處所漏營業稅額0.12倍罰鍰計4萬913元、3萬5,668元。原告不服，申請復查，經被告以114年6月24日基普業一字第1141001366號復查決定駁回，提起訴願，業經財政部114年10月31日台財法字第11413938780號訴願決定（下稱訴願決定）駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、按行政罰法第7條第1項規定及最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議，進口人委託報關業者辦理通關事宜，而報關業者因過失致違反行政法上之義務者，應類推適用行政罰法第7條第2項之規定，負「推定過失責任」。倘進口人能證明辦理報關時，已盡選任合法之報關業者、已監督受任人有無依其指示處理事務、有無提供正確之報關資料等注意義務，即可推翻過失責任之推定，依據行政罰法第7條第1項之規定，其違反行政法上義務之行為不予處罰。
二、查原告係第一次進口貨物，曾於113年7月致電予報關行即商有公司諮詢報關相關事宜，經得知需申請「出進口廠商登記」，嗣於113年7月23日登記為出進口廠商，故本件確實有難以期待「首次進口貨物」之原告得以防範及注意報關業者誤列預付款項為應減費用之情形。又「預付款項不得申報為進口完稅價格應減費用」之規範，牽涉高度專業，被告雖於原處分作成後之114年4月1日於網際網路張貼相關宣導，承上述，因原告係第一次申報進口，故難以期待原告於被告宣導上列規範前，即可於113年11月18日收受商有公司郵件時，在2日後貨物即將到港之短時間內，能針對A報單、B報單誤列預付款項為應減費用之錯誤，即時要求更正後申報。
三、原告實係為遵守契約之給付義務且避免工程材料進口延宕而匯款，並不代表原告對於A報單之內容表示同意。原告確實有要求商有公司先行傳送原申報之B報單，商有公司於113年11月22日雖曾以電子郵件寄送其所製作之B報單予原告，但其信件主旨漏未請原告核對確認，商有公司未待原告確認完畢即逕自向被告報運進口。原告未依B報單之郵件之指示匯款關稅及費用，而係待被告通知「補稅」後，方於113年11月26日匯款關稅及費用，顯然無默示同意B報單內容之事實。
四、訴願決定雖稱原告對商有公司未盡監督管理責任，但原告確實有向商有公司聯繫確認，商有公司卻不提供B報單予原告核對，甚至於事後隱瞞遭被告認定虛報進口貨物價格之事實，稱原告「要補正式關稅」，此自商有公司113年11月26日傳送之郵件內容：「請匯原進口關稅2,166,455已匯款正式完稅關稅3,062,638補匯關稅896,183」可稽。原告因商有公司持續提供不實資訊，實難以行使對商有公司之監督管理。
故原告就A報單、B報單之違章，實已善盡查證及監督管理之注意義務。
五、是以，原告已提供正確無誤之報關資料予商有公司，詎商有公司不僅於貨物到港前2日向原告傳送虛報應減費用之A報單，又事涉專業，致原告難以即時確認並要求更正，甚至未傳送B報單；對於原告要求提出資料先行核對之要求，商有公司不僅消極處理，尚以「補匯正式關稅」向原告掩蓋虛報進口貨物價格違章之事實，使第一次申報進口之原告難以查證。上述行為實非原告所得防範及注意義務所及。原告違反行政法上義務之行為雖負推定過失責任，然原告既得以反證推翻之，依行政罰法第7條第1項規定，即不應受處罰。故原處分關於罰鍰合計280萬9,488元部分（273萬2,907元+7萬6,581元）、復查決定及訴願決定，均應予撤銷。
六、並聲明：
（一）原處分（含復查決定）關於罰鍰280萬9,488元部分及訴願決定均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
參、被告則以：
一、原告確有虛報貨物價值，逃漏進口稅款之行為：經核原告提供之發票，分別載明預付款項金額EUR178,930.2
4、EUR156,737.55，與原告於復查說明相符，惟本案因報關業者誤將發票中預付款項列入應減費用，致低報完稅價格，已構成虛報致生漏稅違章，爰本關依緝私條例第37條第1項規定論處，並無違誤。
二、原告就本案違章行為，未善盡據實申報之注意義務，具有過失：
（一）商有公司係專業報關業者，受原告委託，代為辦理報關、納稅等各項通關手續，於向海關遞送報單時，對於報單上應填載之貨物規格、重量、價值、數量或其他事項，應善盡注意義務，確實核對查證並詳實申報。惟查本案發票中預繳金額及其記載方式「EUR 156,737.55 OF INVOICE AMOUNT ALREADY BEEN PAID IN ADVANCE…」及「EUR 178,93
0.24 OF INVOICE AMOUNT ALREADY BEEN PAID IN ADVANCE…」，可知係指30%金額預先支付，報關業者疏於注意，仍將金額填寫於進口報單應減費用欄中，自有過失。
（二）查本案報關時提供之個案委任書及復查申請書附件資料，足認原告與商有公司間確有委任之事實。商有公司即屬原告之代理人，其所為之法律行為效力歸於原告，準此，商有公司執原告簽署之委任書報關，原告應就該報關業者有無正確申報一事，善盡監督管理之責，避免申報與實際情形不符，倘因報關行為而生違章，仍應就其後果承擔責任，非謂選任報關業者代為申報後即可脫免行政法上義務。況原告亦得基於委任關係請求報關業者提供進口報單，經核對內容無誤後，再行報關，惟其疏未查證，即有過失。原告亦未提供其監督管理商有公司處理事務，或曾經核對進口報單等資料，未舉證其已盡注意義務。又縱使原告主張本案虛報進口貨物價格之違章情事，主要乃報關業者疏失所致一節為真，亦屬原告與報關業者間基於私法契約得否請求民事損害賠償之問題，尚非原告得依法免除其對報關業者應盡監督管理責任之事由，故被告參據最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨，認原告應就報關業者之過失負推定過失責任，自屬有據。
（三）原告以商業發票為據，主張其提供之報關資料正確無誤，且就A報單之填載，其曾發送電子郵件確認內容是否有誤，本案係商有公司未傳送予原告核對之下，逕自以誤列應減費用之A報單、B報單報運進口貨物，實非原告所能控制，其已善盡監督管理責任云云。惟查：
１、A報單部分：報單報關日期為113年11月20日，原告前於同年月14日下午2點57分以電子郵件將海運提單、商業發票、提貨單據、裝櫃明細等資料寄送商有公司；下午6點22分以電子郵件寄送proforma invoice。查原告所有發出之電子郵件均未見任何要求商有公司提供A報單供檢視之意見表示，而係商有公司主動於同年月18日以標題為「上申營造進口報單確認+匯款通知」之電子郵件通知原告。該電子郵件雖無內文，惟由郵件內容可知收件人即原告已知悉商有公司即將申報之進口報單內容，並受請求確認及匯入依該申報內容預估之稅款等費用。另依商有公司要求原告補匯關稅之資料，可知原告於報關前已匯款2,166,455元給商有公司。審酌嗣後商有公司實際報運之A報單與113年11月18日電子郵件所附報單之內容一致，及原告已完成匯款之事實，應堪認定原告對於A報單內容，已加以確認並表示同意或至少默示同意依此申報，是原告顯未善盡其查證報運資料及監督管理之注意義務，至臻明確。
２、B報單部分：依前揭電子郵件往來歷程，可知原告固有提供發票予商有公司，但並未提出商有公司須於報運進口前，先行將填妥之申報內容回傳供原告再行核對等類似要求，亦未提出任何事證證明曾以其他方法避免商有公司發生申報內容與實際不符之情事。是原告並未實質舉證其已善盡監督管理責任，其前揭主張殊難採憑。
（四）至原告主張預付款項不得申報為進口完稅價格應減費用之規範，涉高度專業且被告於原處分做成後之114年4月1日於網際網路張貼相關宣導，惟難以期待其於113年11月18日收受商有公司郵件時，即於2日後貨物即將到港之短時間內，能針對上述報單誤列狀態予以更正後申報一節：
查被告於官網最新消息欄張貼「籲勿將預付款項申報為進口完稅價格應減費用，以免受罰」之文章，係為避免通關實務中進口人違反誠實申報義務之政令宣導，乃重申現行緝私條例第37條規定意旨，並非於原告行為後新發布之解釋函令，此觀財政部於110年7月12日發布之台關緝字第1101010436號函即知。是以，原告報運系爭貨物進口時，無論被告官網有無發布上開文章，均無礙本案成立違章之結果等語。
三、並聲明：
（一）駁回原告之訴。
（二）訴訟費用由原告負擔。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出A報單（見原處分卷第1至4頁）、B報單（見原處分卷第11至14頁）、商業發票（見本院卷第59至64頁、第94至98頁、第103至108頁、第135至137頁）、原處分（見本院卷第25至31頁、第33至37頁）、復查決定（見本院卷第39至44頁）及訴願決定（見本院卷第47至55頁）等本院卷、訴願卷、原處分卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
原告是否具有虛報進口貨物價值之故意或過失？
伍、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）海關緝私條例第37條第1項第2款規定：「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處所漏進口稅額五倍以下之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：……二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。」
（二）加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……七、其他有漏稅事實。」
（三）緝私案件裁罰金額或倍數參考表有關海關緝私條例第37第1項規定部分：「違章情形：所漏進口稅額逾新臺幣50萬元；裁罰金額或倍數：處所漏進口稅額3倍之罰鍰。但有下列情形之一者，處2.5倍之罰鍰：一、於裁罰處分核定前，已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳。二、貨物於放行前申請退運出口經海關核准或以書面聲明放棄。」
（四）稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關營業稅法第51條第1項第7款規定部分：「違章情形：申報進口貨物短報或漏報完稅價格，致短報或漏報營業稅額，而申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者；裁罰金額或倍數：按所漏稅額處0.25倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以依法提供之足額保證金抵繳者，處0.12倍之罰鍰。
」
（五）行政罰法第7條：「（第1項）違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」
二、原告具有虛報進口貨物價值之過失：
(一）原告委任商有公司向被告報運進口義大利產製貨物2批（A、B報單），經電腦篩選核定以貨物查驗（C3）方式通 關；被告查核結果，本件誤將預付款申報為應減費用，致短報貨物完稅價格，審認原告虛報進口貨物價值，逃漏稅款之違章成立，復以其於裁罰處分核定前補繳稅款，且申報進口時檢附之文件並無錯誤，爰依海關緝私條例第37條第1項第2款規定、緝案裁罰倍數參考表、營業稅法第51條第1項第7款規定及稅務裁罰倍數參考表所定違章情節，就A、B報單分別以原處分，處所漏關稅額2.5倍罰鍰計138萬1,830元、135萬1,077元；處所漏營業稅額0.12倍罰鍰計4萬913元、3萬5,668元，本院經核尚無不合。
（二）原告雖主張伊係第一次進口貨物，因「預付款項不得申報為進口完稅價格應減費用」之規範，牽涉高度專業，難以期待「首次進口貨物」之原告得以防範及注意報關業者誤列預付款項為應減費用之情形，亦難以期待原告於113年11月18日收受商有公司郵件時，在2日後貨物即將到港之短時間內，能針對A報單、B報單誤列預付款項為應減費用之錯誤，即時要求更正後申報。原告並無默示同意B報單內容之事實，商有公司不提供B報單予原告核對，事後又隱瞞遭被告認定虛報進口貨物價格之事實，原告因商有公司持續提供不實資訊，實難以行使對商有公司之監督管理。故原告就A報單、B報單之違章，實已善盡查證及監督管理之注意義務。是原告就違反行政法上義務之行為雖負推定過失責任，然原告已以反證推翻之，依行政罰法第7條第1項規定，即不應受處罰云云。
（三）惟按「海關緝私條例第37條第1項、第3項規定係處罰『虛報』、『涉及逃避管制』之行為，並未排除處罰過失，而無認識之過失責任之成立係以『不知』為基礎，以『應注意，並能注意』為條件，行為人不能以其事先不知違規事實可能發生，作為免除過失責任之論據」（最高行政法院102年度判字第39號判決意旨），又關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人，負有檢附發票、裝箱單及其他進口必須具備文件，填送進口報單，向海關誠實申報之義務（關稅法第6條、第16條及第17條規定參照），納稅義務人就貨物名稱、品質、規格、數量、價值等，均應注意報單上各項申報是否正確，不得虛報；如納稅義務人違反誠實申報義務，進口貨物有報單申報與實際來貨不符情形，即構成虛報要件，應依海關緝私條例第37條第1項規定論處（最高行政法院109年4月16日109年度判字第203號判決意旨參照）。至報關業者於報單上為不實記載，致有漏稅或溢沖退稅情事之情形，海關緝私條例第41條規定於107年4月13日刪除，其「修法理由」略以「報關業者於報單上為不實記載，致有漏稅或溢沖退稅情事者，依本條規定係由報關業者負責，惟海關代徵之貨物稅、營業稅等內地稅部分，其漏稅則係處罰納稅義務人，為使關稅及內地稅之漏稅或溢沖退稅裁罰對象一致，回歸依第37條等規定處罰納稅義務人，爰刪除本條規定。」，其漏稅自係處罰納稅義務人而非報關業者。
（四）且【民法第224條本文規定：「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失者，債務人應與自己之故意或過失，負同一責任。」乃民法自己行為責任原則之例外規定。債務人使用代理人或使用人，擴大其活動領域，享受使用代理人或使用人之利益，亦應負擔代理人或使用人在為其履行債務過程所致之不利益，對債務人之代理人或使用人，關於債之履行之故意或過失，負同一故意或過失之責任。人民參與行政程序，就行政法上義務之履行，類於私法上債務關係之履行。人民由其使用人或委任代理人參與行政程序，擴大其活動領域，享受使用使用人或代理人之利益，亦應負擔使用人或代理人之參與行政程序行為所致之不利益。是以行政罰法施行前違反行政法上義務之人，如係由其使用人或委任代理人參與行政程序，因使用人或代理人之故意或過失致違反行政法上義務，於行政罰法施行前裁處者，應類推適用民法第224條本文規定，該違反行政法上義務之人應負同一故意或過失責任。惟行政罰法施行後（包括行政罰法施行前違反行政法上義務行為於施行後始裁處之情形），同法第7條第2項：「法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」法人等組織就其機關（代表人、管理人、其他有代表權之人）之故意、過失，僅負推定故意、過失責任，人民就其使用人或代理人之故意、過失所負之責任，已不應超過推定故意、過失責任，否則有失均衡。再法人等組織就其內部實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，係負推定故意、過失責任。此等組織實際行為之職員、受僱人或從業人員，為法人等組織參與行政程序，係以法人等組織之使用人或代理人之地位為之。此際，法人等組織就彼等之故意、過失，係負推定故意、過失責任，則除行政罰法第7條第2項情形外，人民以第三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，具有類似性，應類推適用行政罰法第7條第2項規定，即人民就該使用人或代理人之故意、過失負推定故意、過失責任。】（最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議參照）；又「為確保進口稅捐核課及貨物查驗之正確性，進口人負有誠實申報進口貨物名稱、品質、數量、價格等義務，且貨物相關資料通常由進口人掌握，其有能力確定實際來貨與申報內容是否相符，故有注意申報內容與實際來貨是否相符之注意義務，而此注意義務不因進口人委任第三人辦理報關而免除」（最高行政法院109年2月13日109年度判字第79號判決意旨參照），可知若「納稅義務人（進口人）委任之報關業者將預付款項申報為應減費用，致低報完稅價格，構成虛報漏稅之違章」時，進口人既委託報關業者辦理通關事宜，即應類推適用行政罰法第7條第2項之規定，負「推定過失責任」。是於海關緝私條例第41條刪除後之案件，應依同條例第37條規定應處罰進口人，除非進口人能證明辦理報關時，已盡選任合法之報關業者、已監督受任人有無依其指示處理事務、已提供正確之報關資料等注意義務，方可推翻過失責任之推定。
（五）本件原告委任商有公司於113年11月20日及25日以A、B報單報運進口義大利產製貨物2批，A、B報單之發票記載「VALUE OF THE GOODS SHIPPED：EXW 598,442.91 EUR……EUR178,930.24 OF INVOICE AMOUNT ALREADY BEEN PAID INADVANCE……」、「VALUE OF THE GOODS SHIPPED： EXW 524,218.13 EUR ……EUR156,737.55 OF INVOICE AMOUNT ALREADY BEEN PAID IN ADVANCE……」，已敘明運送貨物價值分別為EXW 598,442.91 EUR/ EXW 524,218.13 EUR，而發票金額中之EUR 178,930.24/ EUR 156,737.55係已付訖之預付款項，尚無折扣或減項之表示；惟商有公司疏於注意，將該等金額填載於進口報單之應減費用欄，致短報貨物完稅價格，虛報進口貨物價值，核有過失，進口人（即原告）既委託報關業者（商有公司）辦理通關事宜，即應類推適用行政罰法第7條第2項之規定，負「推定過失責任」。且原告委任報關業者代為辦理報關，基於契約關係，原告本得要求商有公司於報關前，先傳送擬申報之報單內容供原告核對無訛後，再為申報，但B報單部分，原告未提出已要求商有公司「於報關前先傳送擬申報內容供核對無訛再為申報」之事證，B報單部分，自難認原告有善盡監督管理責任。至A報單部分，經查商有公司於113年11月18日傳送「上申營造進口報單確認+匯款通知」郵件內容（見訴願卷第2冊第145頁），檢附（誤列預付款為應減費用之）A報單（見訴願卷第2冊第147-149頁），並載明本件貨物於11月20日到港，請匯款預估關稅（按：應指進口稅費合計）2,166,455元（見訴願卷第2冊第150頁），核與該郵件所附A報單之稅費金額相同，又商有公司113年11月26日傳送「上申進口2批補匯款關稅通知」郵件內容（見訴願卷第2冊第151頁），檢附經海關核定後之B報單（見訴願卷第2冊第152-154頁），請原告匯款B報單稅費，並載明「A報單原進口關稅2,166,455元已匯款」，正式完稅關稅3,062,638元，請補匯896,183元（見訴願卷第2冊第159頁），可知原告於收受商有公司113年11月18日郵件後，未告知（誤列預付款為應減費用之）A報單之貨物完稅價格有誤，於11月20日到港前，亦未為反對之表示，並依該郵件指示完成A報單之匯款，匯款金額與擬申報之A報單所列相符，顯然於11月20日到港前，原告對A報單內容已經知悉，但疏未核對內容是否正確，因此未即時要求商有公司更正後再申報，並依郵件指示匯款預估稅費，原告顯未善盡查證及監督管理之注意義務，原告主張「其於113年11月18日請商有公司提供擬申報之A報單以確認內容是否無誤，而商有公司於原告回覆核對結果前，便逕自以誤列應減費用報運進口」云云，尚不足採，自不能推翻原告過失責任之推定。
（六）再參諸財政部關務署官網登載之預報貨物通關手冊之進口篇章節叁、八、單證合一進口報單（NX5105）各欄位填報說明項次23，載明「應『減』費用，係指已列入上述EXW、F
AS、FOB、CFR、C&I或CIF價格內，但依交易價格規定可以扣除者，例如進口後所從事之建築、設置、裝配、維修、技術協助費用、運輸費用、遞延支付（如D/A付款條件）所生利息……等之合計金額。」，已就應減費用之定義、範圍與申報方式記載明確，經營企業及從事工程業務者自應知悉，並可期待為正確之申報，尚不得以「不知法律」而免除行政責任，原告主張「第一次申報、應減費用之申報涉高度專業而難以期待其正確申報」云云，尚無足採。
三、綜上，原告為本件進口人，雖委任商有公司代為辦理報關，但仍為系爭貨物進口報關時之權利義務主體，負有誠實申報義務，報關業者因過失虛報進口貨物價值，其虛報之法律效果，應歸屬於原告，原告不得以「已委任合法專業報關業者代為辦理」，主張免除其行政法上責任。另原告就報關業者過失虛報貨物價值之行為，負推定過失責任，其對前揭虛報行為，具有防止之可能，卻過失未防止，難謂已盡監督管理之責，不能推翻其過失之推定，原告自應受罰。被告審酌「原告對逃漏稅款之違章結果，雖非出於故意，惟有過失，參據緝案裁罰倍數參考表及稅務裁罰倍數參考表，原告於裁罰處分核定前補繳稅款，且其申報進口時檢附之文件並無錯誤」等情，就A、B報單處所漏關稅額2.5倍罰鍰138萬1,830元、135萬1,077元及所漏營業稅額0.12倍罰鍰4萬913元、3萬5,668元，已然審酌原告主觀要件、違章程度及所生影響等，而為適切之裁罰，於法並無違誤，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經核均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由。中 華 民 國 115 年 7 月 30 日
審判長法 官 陳心弘
法 官 彭康凡法 官 畢乃俊
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 115 年 7 月 30 日
書記官 李依穎