臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 102年度簡字第334號原 告 徐旭東訴訟代理人 姚清欣律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳訴訟代理人 洪美惠
王麗琪上列當事人間扣繳稅款事件，原告不服財政部中華民國102年8月12日台財訴字第00000000000 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件係因罰鍰處分而涉訟，標的金額為新臺幣（下同）65,940元，係40萬元以下，依行政訴訟法第229條第2項第2 款規定，應適用簡易訴訟程序，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院。
二、事實概要：原告係亞洲水泥股份有限公司（以下簡稱：亞洲水泥公司）負責人，為所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，對亞洲水泥公司民國99年度分配予總機構在中華民國境外之瑞士商瑞士信貸銀行股份有限公司臺北證券分公司（以下簡稱：瑞銀臺北證券分公司）股利淨額659,400 元，未依規定扣繳20％稅款，經被告限期責令原告補繳應扣未扣稅款131,
880 元，並補報扣繳憑單。原告依限辦理後，被告依所得稅法第114條第1款規定，以101年8月13日編號Z0000000000000號裁處書，按應扣未扣稅額131,880元處0.5倍罰鍰，計65,940元（以下簡稱：原處分）。原告不服，申經復查，為被告102年2月1日財北國稅法二字第0000000000 號復查決定駁回。原告提起訴願，亦遭財政部102年8月12日台財訴字第00000000000 號訴願決定駁回。原告仍未甘服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
（一）原告係亞洲水泥公司負責人，而亞洲水泥公司股務代理事務係委託亞東證券股份有限公司（以下簡稱：亞東證券公司）辦理。亞東證券公司辦理亞洲水泥公司99年度股利分派及稅額扣繳事宜均遵照臺灣集中保管結算所股份有限公司（以下簡稱：集保公司）與臺灣證券交易所股份有限公司（以下簡稱：證交所）之相關規定辦理。其中對於「證券所有人」之認定，係以集保公司提供之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」為依據。而該「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」，對於總機構在中華民國境外之瑞銀臺北證券分公司之錯帳處理專戶記載「中文戶名」為「瑞士信貸銀行（股）臺北證券分公司錯帳戶」，「戶別」註記為「 0」，「外資編號」為「空白」，對照「臺灣集中保管結算所檔案說明書」可知，「戶別」註記為「 0」即為「一般戶」之意，亦即瑞銀臺北證券分公司錯帳處理專戶並非登記為外國法人，原告乃以集保公司提供之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」為判斷依據，給付瑞銀臺北證券分公司營利所得合計659,400元。
（二）人民違反行政法上之義務而應受處罰時，雖不以出於故意為必要，惟仍須以過失為其責任條件，故違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰，行政罰法第 7條第1 項可資參照。若人民無故意或過失，則處罰警惕作用已然喪失，如堅持處罰，恐違「無責任即無處罰」之原則。行政罰法第18條第1 項明定：「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」裁處罰鍰之功能，在於回復行政秩序，並有預防再犯之功能，及避免「行為人獲取不法利益」，故須力求行為人違反行政法之行為及主觀責任程度相符之裁量罰鍰金額，以達成上開警告、預防及制裁之罰鍰功能。行政罰法之主管機關法務部，亦於94年8月8日發布「行政機關因應行政罰法施行應注意之法制事項」，其中第6 點明訂：「各機關主管之法律或自治條例規定罰鍰額度時，應注意下列事項：
（一）應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。（二）違反行政法上義務之可非難程度較低者，應儘量考慮訂定最高額新臺幣3 千元以下之罰鍰，俾使行為人於違犯情節輕微時，得由行政機關審酌具體情形，不予處罰，並改以糾正或勸導措施，導正人民行為。」故行政機關在具體個案裁處罰鍰時，有義務注意上開事項，若疏未注意，即有裁量怠惰或違反比例原則之裁量恣意之違法。查原告委由亞東證券公司辦理亞洲水泥公司之股務代理事宜，而亞東證券公司善意信賴集保公司依證券交易相關法令製作之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」，並據此為99年度亞洲水泥公司股利分派之依據，其過程符合股利分派實務，並無任何過失，原告亦未因此獲取不法利益，被告未審酌現行實務上股利分派作業，亦未遵守「行政機關因應行政罰法施行應注意之法制事項」中，對於可非難程度較低者得不予處罰之規定，逕認原告未依規定辦理扣繳稅款而裁處罰鍰，原處分實有違法。
（三）集保公司與證交所係行政委託行使公權力，其所製作之文書，實質上具備公文書之公信力，原告應得主張信賴保護：
1、行政委託中受委託行使公權力者，由於已具備以自己名義對外獨立行使公權力之權限，具有行政主體之地位，屬「擬制之行政機關」。證券交易法授權集保公司與證交所處理有價證券集中保管及交易事項，自應解為金融監督管理委員會與集保公司及證交所具有行政委託關係。既然集保公司與證交所均係證券交易法授權辦理證券交易相關事務並授予公權力之私法人，且在我國證券交易上具特殊專業性與獨占性，平時均以自己名義對外獨立行使公權力，實具有行政主體之地位，即屬「擬制之行政機關」，故集保公司所製作之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」有公文書之公信力及專業性，且為證券交易實務上辦理股務不可或缺之依據。
2、有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第3條第2項規定：「為辦理前項帳簿劃撥，證券交易所、櫃檯中心、證券商及證券金融事業應於保管事業開設保管劃撥帳戶，成為參加人。」第31條第1 項規定：「參加人應於發行公司為召開股東會、債權人會議或分派股息、紅利或其他利益或還本付息前所公告停止過戶期間開始日起2 日內，將截至停止過戶日前1 營業日送存保管事業之有價證券所有人之本名或名稱、身分證統一編號或營利事業或扣繳單位統一編號、住所或居所、所持有數額及信託登載之相關資料編製成冊，送交保管事業。」第32條第1 項規定：「保管事業應彙總各參加人所編前條表冊，於發行公司為召開股東會、債權人會議或分派股息、紅利或其他利益或還本付息前所公告停止過戶期間開始日起3 日內，將所保管有價證券號碼、有價證券所有人之本名或名稱身分證統一編號或營利事業或扣繳單位統一編號、住所或居所、所持有數額及信託登載之相關資料通知該有價證券之發行公司。」
3、證交所營業細則第87條規定：「證券經紀商因受託買賣發生錯誤，申報錯帳及更正帳號應依本公司訂定之『證券經紀商受託買賣錯帳及更正帳號處理作業要點』規定辦理。證券經紀商應以自己名義開立錯帳處理專戶，並編列帳號填註其公司營利事業統一編號，於客戶分戶帳內設戶記載。錯帳處理專戶所為之買賣，視同一般交易按規定繳納證券交易稅，該專戶發生損益之帳務處理應符合『證券商財務報告編製準則』之規定。」而證交所證券經紀商受託買賣錯帳及更正帳號申報處理作業要點第2條第5款規定：「證券經紀商應於營業處所開立錯帳處理專戶處理錯帳所為買回或轉賣，上開專戶之交易不得變更為投資人帳戶之交易，投資人帳戶之交易亦不得變更為錯帳專戶之交易。」是我國境內所有證券經紀商均應開立獨立之錯帳處理專戶，設立之目的係為證券經紀商受託買賣發生錯誤時，於該專戶中為買回或轉賣用，非為投資行為。因此，錯帳處理專戶自不應被視為與綜合交易帳戶相同。且證券經紀商開立上開錯帳處理專戶時，受理開戶之證券經紀商應依證交所營業細則第75條、第75條之1、第77條及第77條之4規定，依其身分資格辦理開戶事宜。
4、集保公司業務操作辦法第87條第1 項定：「參加人應於發行人為召開股東會或分派股息、紅利或其他利益所公告停止過戶期間開始日起2日內，將截至停止過戶日前1營業日於本公司集中保管股票之所有人之本名或名稱、出生或設立年月日、身分證統一編號或營利事業或扣繳單位統一編號、住所或居所、集中保管帳號、款項劃撥帳號、所持有股數及信託登載之相關資料編製成冊，送交本公司」。第90條規定：「本公司應以身分證統一編號、營利事業或扣繳單位統一編號為基礎，歸戶彙總後併同信託登載之相關資料編製股票所有人名冊，連同股票號碼於發行人為召開股東會或分派股息、紅利或其他利益所公告停止過戶期間開始日起3 日內，通知該股票之發行人或其股務代理機構。」故有價證券之發行人或其股務代理機構依集保公司提供之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」實施股利發放作業，對於戶別記載為「 1：外國投資機構」之外國法人，即會按所得稅法之規定代為扣繳稅款。
5、亞東證券公司代理亞洲水泥公司股務事宜，自集保公司取得「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」，並據此分派股利，其過程均符合股利分派實務，亦無任何可由原告裁量適用與否之處，且集保公司製作之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」就瑞銀臺北證券分公司錯帳處理專戶記載之「中文戶名」為「瑞士信貸銀行（股）臺北證券分公司錯帳戶」，「戶別」為「 0」，對照「臺灣集中保管結算所檔案說明書」之說明可知為「 0：一般戶」，而非「 1：外國投資機構」，且「外資編號」記載為「空白」，亦即原告實係善意信賴集保公司提供之「臺灣集中保管結算所證券所有人名冊」為股利分派，並無任何過失，被告未審酌股務實務作業逕認原告未依規定辦理扣繳稅款而裁處罰鍰，實有違誤。
（四）實務上有價證券發行人及股務代理機構對於發放股利之股務業務已建立相當之商業慣例與商業倫理，亦未違反公序良俗或憲法基本權，被告實不得逕予排除而忽略，原告並無過失，自不應受罰：
1、習慣法的發生，具法之確信而長期普遍地實踐，由法的當事人及關係人自行創造的法規範。習慣法的成立不得違反憲法規範之基本價值秩序與人權保障，客觀上須有長期及一般之慣行存在；主觀上須當事人確信此項慣性之合法性；形式上慣行內容充分明確特定，且未違反強制法規及公序良俗。習慣法適用範圍係欠缺成文法規範之領域，補充成文法不足或法律漏洞。而特殊社會適用之習慣法，以該特殊社會參與人普遍確信該慣性之合法性即足。又縱無主觀法之確信，欠缺習慣法之品質，機關裁處時亦應審酌相關市場因素、相關行業之商業慣例與商業倫理或所涉其他公共利益，不能僅以其未具法之效力，逕予排除而忽略之。
2、綜觀目前股務代理機構辦理股務業務，因集保公司與證交所對於交易特定有價證券而需納稅之義務人，有依法管理之義務，故集保公司依證券交易法相關法規提供之資料在股務業務上，已被股務代理機構作為判斷標準及不可或缺之依據。
3、99年8月24 日瑞銀臺北證券分公司因受託買賣發生錯誤，依法將該等錯誤股票轉入其錯帳處理專戶內，恰同月26日起停止亞洲水泥公司股票辦理過戶。因有價證券發行人分派股息、紅利時，並無第三人可提供證券所有人之相關資料，所以有價證券發行人或其股務代理機構均係依集保公司提供之資料，長期普遍地反覆實踐，縱認無法令直接規定，應認業已建立相當之商業慣例與倫理，亦未違反憲法規範之基本價值秩序與人權保障之意旨，自應解為具有習慣法之效力。
4、被告要求原告捨集保公司提供之專業資料，自行依公司法或公司名稱及業務預查審核準則，認定瑞銀臺北證券分公司錯帳處理專戶係中華民國境外公司之帳戶，既昧於實務，並將使原告違反證券交易之習慣與商業慣例。現股票上市公司之股東人數，動輒數萬人乃至數10萬人，被告及訴願決定機關上開要求無異昧於現實，強人所難。
（五）行政罰之目的在於維持行政秩序，著重不法行為之取締改善。從亞洲水泥公司依法分派股息、紅利之作業方式觀之，縱然瑞銀臺北證券分公司符合公司名稱及業務預查審核準則第7條，屬公司法上之外國公司，但亞東證券公司係依集保公司提供之資料為判斷依據，自無過失可言，且公司法或公司名稱及業務預查審核準則並未涉及對公司帳戶名稱之判斷。亞洲水泥公司分派股息、紅利時，對錯帳處理專戶之戶別自不得僅以瑞銀臺北證券分公司依公司法為外國公司，而漠視該專戶於證交所或集保公司之登記，逕將瑞銀臺北證券分公司所有事務均按總機構在中華民國境外之營利事業之規範論之。此外，原告接獲補稅通知後，亞東證券公司即代原告先行補繳應扣繳之稅款，經向集保公司查證得知瑞銀臺北證券分公司未向證交所申請登記及取得「外資編號」，故註記為「一般戶」。又錯帳處理專戶「戶別」及「外資編號」之記載實非原告所能掌控，係證交所或集保公司所得審核及註記者，而被告卻要遵循相關規定辦理股利分派之原告負行政法上之責任，恐使原告因他人行為而受行政法上之不利益。原告既無過失，且已補繳短扣之稅款，是所得稅法規範目的已獲滿足，行政罰之目的亦不存在，故被告裁處罰鍰之處分應予撤銷。
（六）扣繳義務並非扣繳義務人自己之稅捐債務，其性質係扣繳義務人為納稅義務人之稅捐債務而對稅捐稽徵機關所負之協力義務，所得稅法第7條第5項可茲參照。在納稅義務人詳實申報且已繳納稅捐的情況下，根本沒有逃漏稅捐的情事發生，如果凡是通知補繳而於限期內未補扣繳，即認為等於違反繳納稅捐的義務，顯然屬於過度評價。扣繳義務人違反的只是扣繳的協力義務，縱使有納稅義務的所得人不在中華民國境內，而使得稅收短漏，也斷不能將違反協力義務與納稅義務的違反為相同評價，尤其當納稅義務人如有漏報、短報，經通知補繳，已經補繳而可以不受任何處罰。換言之，扣繳義務人之不為扣繳，如導致稅捐債權不能獲得實現，其固應負補繳義務，但除已扣而未繳之情形外，尚不宜因此認其有繳納義務之違反，對其課以行政罰。原告係所得稅法之協力義務人，縱認原告違反代為扣繳稅款之協力義務，此與義務人違反納稅義務之情形並不相同，若為相同評價，則與比例原則有違。且原告接獲補稅通知後，已於期限內補繳應扣繳之稅款，被告仍未考量所有情況及原告所提出之答辯，逕對原告裁處罰鍰，有違比例原則難謂公允。且原告雖有未代為扣繳稅款之行為，惟並未因此而獲取不法利益，亞洲水泥公司99年應分派予瑞銀臺北證券分公司之股利，已由亞東證券公司全數分派完畢，被告裁處原告罰鍰顯然違反行政罰法第18條第1 項之規範意旨等語。並聲明：1.訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。2.訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）釋字第275 號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定者，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。」按扣繳義務人之扣繳或申報義務，乃法律規定之作為義務，就立法理由而言，扣繳目的主要在於使稽徵機關得以確實掌握稅源資料，達成維護租稅公平並確保稅收以及調節國庫收入，便利國庫資金調度，是基於調節國庫收入之目的，扣繳稅款有否實際繳納即有「及時性」，故規定扣繳義務人應負扣繳義務及須於一定期限內向主管機關申報。又所得稅法第88條及第92條明定，扣繳義務人負有扣取、繳納稅款及申報、填發扣繳憑單之義務，如扣繳義務人違反扣繳義務，即應依同法第114條規定論罰，合先陳明。
（二）總機構在中華民國境外之營利事業，係公司法所稱之外國公司，以營利為目的，依照外國法律組織登記之公司，在中華民國境內設立分支機構時，應先向經濟部商業司申請外國公司認許及分公司設立登記後，再向設立分公司所在地之縣市政府建設局辦理申辦營利事業登記，並依公司法第18條第4 項規定訂定之「公司名稱及業務預查審核準則」第7條第3項規定，該外國公司名稱應標明國籍，並置於地區名或特取名稱之前。又瑞銀臺北證券分公司係於87年間經核准認許來臺設立之外國公司，經營證券期貨事業，已依前開規定於該公司名稱標明國籍，有經濟部商業司之公司資料查詢畫面可稽，瑞銀臺北證券分公司核屬總機構在中華民國境外之營利事業。又瑞銀臺北證券分公司錯帳專戶之買賣非屬投資國內證券，因錯帳專戶係當證券經紀商因執行受託買賣發生錯帳時，依「證券經紀商受託買賣錯帳及更正帳號申報處理作業要點」辦理錯帳申報與處理作業，並以錯帳專戶於市場買回或轉賣處理，該等買賣應非屬投資行為，即瑞銀臺北證券分公司錯帳專戶不須依華僑及外國人投資證券管理辦法及營業細則規定開立外資投資帳戶。然該分公司99年度於其他營利事業而獲配之股利收入，依首揭規定，扣繳義務人應按20％扣繳率就源扣繳稅款，惟亞洲水泥公司99年度給付總機構在中華民國境外之瑞銀臺北證券分公司股利淨額659,400 元，原告未善盡扣繳義務人應對營利事業股東身分核對之責，依規定按20％扣繳率扣繳稅款，致短扣繳稅款131,880 元，經被告所屬大安分局通知後，始補繳短扣繳之稅款及更正扣繳憑單，原告違反扣繳義務之事證明確。
（三）原告雖訴稱其及亞洲水泥公司股務代理人係依集保公司提供證券所有人名冊查詢資料所載戶別註記為一般戶，判斷給付瑞銀臺北證券分公司股利所得無須辦理扣繳，已盡注意義務，並無過失，且已補繳漏扣之稅款，不應受罰云云。惟原告既係扣繳義務人，其及代為處理扣繳事務之人本應注意取得分配股利淨額之股東，是否為總機構在中華民國境外之營利事業，以履行法定扣繳義務，而依原告提示集保公司之證券所有人名冊查詢資料，除戶別註記為一般戶外，亦有列載瑞銀臺北證券分公司之統一編號及其中文戶名，依該統一編號資料，即得於經濟部商業司之商工登記資料公示查詢系統，查得該分公司之總機構即瑞士商瑞士信貸銀行股份有限公司，為經核准認許之外國公司，且依中文戶名「瑞士信貸銀行（股）台北證券分公司錯帳戶」，亦得辨識該分公司屬總機構在中華民國境外之營利事業，惟原告等卻執集保公司之證券所有人名冊查詢資料戶別載為一般戶，逕認瑞銀臺北證券分公司非為總機構在中華民國境外之營利事業，未再查證，致違反扣繳義務，顯有應注意、能注意，而不注意之過失，應予論罰，不因已補繳應扣未扣稅款，即得免罰，是原告所訴不應受罰云云，核不足採。
（四）原告為扣繳義務人，卻怠於注意，未就亞洲水泥公司99年度分配予總機構在中華民國境外之瑞銀臺北證券分公司股利淨額659,400元，依規定扣繳20％ 稅款，並填報扣繳憑單，違反扣繳義務，核有過失，經限期責令其補繳應扣未扣稅款131,880 元，並補報扣繳憑單，其已依限辦理，乃依所得稅法第114條第1 款規定，按應扣未扣稅額131,880元處以0.5倍之罰鍰計65,940 元，復查決定遞予維持，經核係已考量原告之違章程度而為之適切裁罰，並無違反比例原則問題，原告所訴，核無足採等語，資為抗辯。並答辯聲明：1.原告之訴駁回。2.訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：
（一）行為時所得稅法第24條第4 項規定：「總機構在中華民國境外之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，除依第88條規定扣繳稅款外，不計入營利事業所得額。」第88條第1項第1款、第3 項規定：
「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：一、公司分配予非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業之股利淨額……。前
2 項各類所得之扣繳率及扣繳辦法，由財政部擬訂，報請行政院核定。」第89條第1項第1款規定：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下：一、公司分配予非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業之股利淨額……其扣繳義務人為公司……負責人……。」第92條第2項、第3項規定：「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗後，發給納稅義務人。總機構在中華民國境外而中華民國境內有固定營業場所之營利事業，其獲配之股利淨額或盈餘淨額準用前項規定。」第114 條第1 款規定：「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍以下之罰鍰。」所得稅法第88條第3 項規定授權訂定之各類所得扣繳率標準第4 條規定：「總機構在中華民國境外之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額由扣繳義務人於給付時，按給付額扣取20％。」
（二）查前開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有補繳各類所得扣繳稅額繳款書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、原處分、違章案件罰鍰繳款書、臺灣集中保管結算所證券所有人名冊、公司及分公司基本資料查詢明細、各類所得扣免繳憑單申報書維護資料、全年股利分配彙總資料申報書維護資料、股利憑單、瑞銀臺北證券分公司99年度各類所得資料清單、被告102年2月1日財北國稅法二字第0000000000 號復查決定書、財政部102年8月12日台財訴字第00000000000 號訴願決定書在卷可稽，堪認屬實，是就客觀之構成要件而言，原告確已該當於所得稅法第114條第1款規定。又本件並無何積極事證足資認定原告係故意未依規定扣繳稅款，被告行政訴訟答辯狀中亦僅就原告之過失行為為主張，是以，本件爭點應為：原告就其未依所得稅法第88條規定扣繳稅款之違章是否具主觀上的過失犯意。
（三）按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」所謂「故意」，乃行為人對於違反秩序行為之構成要件事實，明知並有意使其發生（直接故意），或預見其發生，因其發生不違背本意，而任其發生（間接故意）﹔所謂「過失」，乃行為人對於違反秩序行為之構成要件之發生，雖非故意，但按其情節，應注意、能注意而不注意，以致未能預見其發生（無認識的過失），或雖預見其可能發生，而信其不發生之心態（有認識的過失）。就構成行政裁罰之過失行為而言，至少須具備3 項要件：1.在未認識的情況下實現構成要件。2.在行為人所處的客觀情境中，一般富有理解力、謹慎且守法之國民是否能意識到法律所要求的注意義務。如果一般的國民能意識到其義務存在，而行為人卻未注意，則行為人已違反了一般性的注意義務（客觀之義務違反）。
3.依行為人個人的知識背景、能力、經驗與環境，其是否可以認識且避免構成要件的實現。如果行為人有認識的能力，卻不注意，則行為人即具備主觀之過失（參見：廖義男主編，行政罰法，第96-97頁，96年11 月初版，陳愛娥主筆；林鈺雄，新刑法總則，第473-474頁，95年9月初版）。
（四）查瑞銀臺北證券分公司於99年8月23 日受託買進亞洲水泥公司股票發生錯帳，於24日依「臺灣證券交易所股份有限公司證券經紀商受託買賣錯帳及更正帳號申報處理作業要點」向證交所申報錯帳計314,000 股，並以錯帳處理專戶就其申報數為轉賣處理，於26日完成交割。由於亞洲水泥公司辦理過戶日期為25日下午4時30分前，26日至30 日為停止過戶日，瑞銀臺北證券分公司於25日時尚未完成交割，仍持有亞洲水泥公司股票，集保公司乃依證券商等參加人提供之客戶基本資料，將瑞銀臺北證券分公司編入證券所有人名冊，交予發行公司即亞洲水泥公司之股務代理人亞東證券公司統計股權、製作股東名冊，據以發放股利，以上有證交所103年4月14日臺證輔字第0000000000號函及檢附之錯帳及更正帳戶申報資料、買賣委託紀錄明細表、公開資訊觀測站決定分配股息及紅利或其他利益之基準日公告、集保公司103年4月22日保結業字第0000000000號函附卷可稽。又瑞銀臺北證券分公司係「華僑及外國人投資證券管理辦法」第3 條所稱外國機構投資人，其欲投資證券者，應依該管理辦法第10條及證交所營業細則第77條之
4 規定，委託證券商向證交所辦理登記，取得外資身份編號後，再向證券商辦理開戶。該公司雖未向證交所辦理登記，然錯帳專戶係證券經紀商執行受託買賣發生錯帳時，依證交所「證券經紀商受託買賣錯帳及更正帳號申報處理作業要點」辦理錯帳申報與處理作業，並以錯帳專戶於市場進行買回或轉賣處理，該等買賣就證交所而言，非屬投資行為，無須依「華僑及外國人投資證券管理辦法」第10條及證交所營業細則第77條之4 規定開立外資投資帳戶。
依此，集保公司在編制證券所有人名冊時，未將該錯帳戶之戶別註記為「1」（即外國投資機構），而係註記為「0」（即一般戶），以上有證交所101年11月22 日臺證密字第0000000000號函及集保公司101年1月18日保結業字第0000000000號函在卷可考。集保公司編制證券所有人名冊時，在戶別欄內將證券所有人區分為「0一般戶」、「1外國投資機構」、「2僑外戶」、「3大陸地區人民」、「4 法院拍賣專戶」，其目的係為協助發行公司辨識股東身分。受發行公司委託代理股務之證券商，一般係以停止過戶後集保公司提供給發行公司之證券所有人名冊辦理股權統計，並以證券所有人名冊上「戶別」、「外資編號」及「國籍資料」3 個欄位作為檢核，用以判別是否為外資之依據，此有中華民國證券商業同業公會103年5月9 日中證商電字第0000000000號函及集保公司103年4月22日保結業字第0000000000號函附卷可查。本件集保公司提供亞洲水泥公司之證券所有人名冊中，就瑞銀臺北證券分公司部分，其「戶別」欄內係登載代表一般戶之編號「 0」，而非代表外國投資機構之編號「 1」，且「外資編號」及「國籍資料」2 個欄位均留白，未有任何註記，有證券所有人名冊查詢在卷可稽，依前述證券實務上之一般檢核方式，確無從得知該證券所有人名冊所示之證券所有人係屬所得稅法第88條第1項第1款所稱「總機構在中華民國境外之營利事業」，而應辦理扣繳。又亞東證券公司取得集保公司編制之證券所有人名冊光碟，確認彌封完整後，由主管開啟，執行光碟上傳程式，讀取內容，電腦程式係自動查核編號（含身分證統一編號、營利事業編號）、戶別、外資編號及國籍資料，以判別身份，再以人工檢核，如發現異常，不符邏輯者，例如無外資編號，卻為他國國籍，或戶別為
0 ，卻有外資編號等，則進一步與證券所有人或其往來之證券商聯繫、確認，若與集保公司提供之資料不符，尚需取得相關文件證明、確認，有亞東證券公司103年4月29日亞證字第000000000 號函檢附之說明附卷可參，業已符合一般證券商股務代理之作業方式，尚難認有粗疏之處。原告主張：其已依集保公司提供之證券所有人名冊為必要之查證，並無過失等語，尚非無據。被告雖答辯稱：集保公司編制之證券所有人名冊，除戶別欄外，尚列載瑞銀臺北證券分公司之統一編號及中文戶名，依該統一編號得在經濟部商業司之商工登記資料公示查詢系統中，查知該分公司之總機構即瑞士商瑞士信貸銀行股份有限公司，為經核准認許之外國公司，且依中文戶名「瑞士信貸銀行（股）台北證券分公司錯帳戶」，亦得辨識該分公司屬總機構在中華民國境外之營利事業，原告未再查證，顯有過失云云。然所謂注意義務，並非毫無範圍地指涉一切可能防免違章情節之措施，仍應考量是否有期待可能。亞洲水泥公司於99年8月26日時之證券所有人名冊筆數共81,394 筆，數量龐大，要求原告在有限之人力及時間內，逐一檢視法人戶名，並自行透過證券所有人名冊上所載之統一編號，逐一核對投資人身分，毋寧係強人所難。如前所述，集保公司在證券所有人名冊上「戶別」欄內登載，目的就是要協助發行公司辨識股東身分，且證券商一般係以集保公司提供之證券所有人名冊辦理股權統計，原告之檢核方式並無背離一般業界之常規，尚難逕認已違反了一般性的注意義務。
六、綜上，原告雖有未依規定辦理扣繳之事實，該當於所得稅法第114條第1款之客觀構成要件，然本件係因瑞銀臺北證券分公司受託買進亞洲水泥公司股票發生錯帳，雖即時為轉售、軋平之處置，然適逢停止過戶日，致獲配亞洲水泥公司之股利，情況特殊。且原告委託之股務代理機構係按集保公司提供之證券所有人名冊中「戶別」、「外資編號」及「國籍資料」等欄位進行檢核，已盡相當之查核責任，並無背離一般業界之處理方式，尚難逕以偶發之錯誤，遽認其有過失之主觀犯意。被告於補稅後，逕予裁罰，容有違誤。訴願決定未即糾正，亦有瑕疵，均應予已撤銷。又經此訴訟，原告應可知悉集保公司提供之證券所有人名冊中關於錯帳戶部分之登載，容有與稅捐行政未能配合之處，在查核機制及項目上即應有所調整，日後再遇類此情形，即無法再以欠缺過失犯意為由行訴訟之主張，併予敘明。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
八、依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 103 年 7 月 30 日
行政訴訟庭 法 官 楊坤樵以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 103 年 7 月 30 日
書記官 俞定慶