臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第113號原 告 陳明芬被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 黃素津訴訟代理人 林麗雪
林美君上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國103年4月8日府訴一字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
（一）本件係稅捐課徵事件涉訟，核課之數額為新臺幣（下同）115,860元，係在40萬元以下，依行政訴訟法第229條第 1項、第2項第1款規定，應適用簡易訴訟程序，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院。
（二）原告原起訴聲明：「一、先位聲明：1.訴願決定及原處分均撤銷，並將已補繳之差額地價稅115,860 元返還。2.訴訟費用由被告負擔。二、備位聲明：1.依國家賠償法第 2條第2項請求損害賠償，並與系爭補徵差額地價稅115,860元抵銷。2.訴訟費用由被告負擔。三、再備位聲明：土地稅法第9 條，以土地所有人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件，有違憲之虞。」嗣於本院審理時，變更其聲明為：「1.訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。2.被告應返還原告已補繳之差額地價稅115,860 元。
3.訴訟費用由被告負擔。」核無不合，應予准允。
二、事實概要：原告所有臺北市○○區○○段0○段000地號土地（宗地面積400平方公尺，權利範圍 2500/40000，持分面積25平方公尺，以下簡稱：系爭土地；地上建物門牌為臺北市○○區○○路○○號4 樓，以下簡稱：系爭房屋），原經被告所屬士林分處核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣士林分處查得自民國72年11月18日系爭房屋辦理建物所有權第 1次登記之日起至101年5月2 日止，並無原告或其配偶、直系親屬設籍在系爭房屋，不符土地稅法第9 條適用自用住宅用地稅率之規定，遂以102年8月15日北市稽士林甲字第00000000000 號函核定系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵系爭土地97年至101 年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅115,860元（以下簡稱：原處分）。原告申請復查，被告以102年12月12日北市稽法乙字第00000000000 號復查決定駁回。原告提起訴願，亦為臺北市政府103年4月8日以府訴一字第00000000000號訴願決定駁回。原告猶未甘服，提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
（一）原告及母親陳黃腰自系爭房屋於72年底建造完成時即住居在內，並於72至73年間向被告所屬士林分處申請適用自用住宅稅率並經核准。原告於75年因結婚遷出戶籍，惟母親戶籍仍維持在原址。嗣士林分處以系爭房屋未設戶籍為由，補徵5 年之地價稅。原告向士林戶政事務所查詢後，始知原告與母親之戶籍資料○○○區○○路○○號，未載樓層（4樓）。○○○區○○路○○號（1樓）並非原告所有，且1樓自始為營業使用，原告不會設籍於此。
（二）原告申請系爭房屋為自用住宅時，所附之戶籍資料應為文林路27號4 樓，惟當時戶籍資料係以手抄錄，嗣戶政電腦化，應係資料登錄時漏載樓層，以致後續資料皆未有樓層之記載，不應以此逕認原告係設籍在1 樓。原告申請自用住宅時之戶籍資料確為文林路27號4樓，符合土地稅法第9條之要件，不應由原告承擔戶政人員之疏失。
（三）財政部85年1月5日台財稅第000000000 號函釋之事實係當事人原先戶籍設於該自用住宅，而後遷出，致與土地稅法第9 條規定不符。而本件爭執處在於戶籍與自用住宅是否不符，與該函釋之基礎事實不同，應無該函釋之適用。
（四）當初申請戶籍之資料已銷毀，無從查證，是原告假設戶籍資料存有錯誤，誤載○○○區○○路○○號。惟原告申請系爭房屋為自用住宅時，如檢附之戶籍資料為文林路27號，即有自用住宅資料與戶籍資料不符之情形，稅務人員對於人民提出之申請負有審查之義務，稅務人員僅需形式審查，即可輕易查知自用住宅與戶籍所載地址不符，稅務人員卻未通知原告補正，即核准原告自用住宅之申請。若原告確應補繳地價稅，亦為稅務人員之疏失。
（五）自用住宅係純粹供居住使用，未有實際營收，故對此等用地採取優惠之稅率，而居住乃人民之民生問題，政府採用優惠稅率之目的係為達成「住者適其屋」之目的。原告與母親實際居住於系爭房屋，並依規定提出適用自用住宅稅率之申請，未有逃稅之意圖及行為。若因無從查證過往戶籍資料，而將此等名實不符之地價稅強加原告，實有違政府採用優惠稅率之目的。土地稅法第9 條以戶籍登記為認定標準，無法達成政府採用優惠稅率之目的。倘以實際居住之事實為要件，相較於僅以戶籍登記之形式審查，對於人民侵害較小。是以，土地稅法第9條有違憲法第23 條比例原則。
（六）土地稅法第9 條未區分是否實際居住，概以未於該地辦竣戶籍登記而否定屬自用住宅，致無法適用自用住宅之稅率。對於同有實際居住之情形，卻因是否設籍而有不同之處理，對於有實際居住卻未設籍之情形保護不周；另就有設籍於該等房屋之情形，卻未因是否有實際居住於該等房屋之不同，而未有不同之處理，此部分於未有實際居住卻因有設籍於該等房屋之情形過度保護。是以，土地法第9 條以戶籍登記為審查標準有保護不周及過度保護之情事，無法達成政府採用優惠稅率之目的，有違憲法第7 條平等原則等語。並聲明：1.訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。2.被告應返還原告已補繳之差額地價稅115,860 元。3.訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）卷查原告所有系爭土地，原經被告所屬士林分處核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣該分處查得自72年11月18日系爭房屋辦理建物所有權第1次登記之日起至101年5月2日止，無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，是系爭土地自原告72年12月6 日買賣登記取得之日起，即不符土地稅法第9條及第17 條適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之規定，應依同法第16條規定按一般用地稅率課徵地價稅，士林分處乃依稅捐稽徵法第21條規定，核定補徵原告所有系爭土地97年至101 年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，洵屬有據。
（二）原告主張：當初申請自用住宅稅率時所附之戶籍資料應○○○區○○路○○號4 樓，因當時戶籍資料係以手抄錄方式為之，嗣戶政電腦化，資料登錄時漏載樓層，以致未有樓層記載，是原告申請時，應符合土地稅法第9 條之形式要件云云。惟查，依原告檢附之手抄戶籍謄本所載，原告於66年6月11日將戶籍設於母親陳黃腰戶內，且該戶於68年6月18日即遷○○○區○○路○○號。嗣系爭房屋於72年1 月25日建築完成，並於72年11月18日辦理第1 次建物所有權登記。由此可知原告於系爭房屋建築完成前即設籍在文林路27號，嗣系爭房屋建築完成後至101年5月2 日止，並未有原告或其直系親屬將戶籍遷至系爭房屋之事實，此與其主張戶籍自始即設在系爭房屋，顯有未合。嗣原告於75年1月27日將戶籍遷○○○區○○路○段○○○巷○○號4樓，於101年5月3日始遷入系爭房屋，是系爭房屋於101年5月2日前無原告或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，系爭土地不符土地稅法第9 條自用住宅用地之規定，至臻明確。
（三）原告主張：本件無財政部85年1月5日台財稅第 000000000號函釋之適用，及土地稅法第9 條未區分是否有實際居住，概以辦竣戶籍登記為要件，限制人民憲法第15條之財產權，有違平等原則及比例原則云云。惟按，財政部85年 1月5日台財稅第000000000號函釋係闡釋，地價稅是否依自用住宅用地稅率課徵，應依土地稅法第9 條規定，以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件，縱實際居住該地，但未依規定辦竣戶籍登記，仍與上開規定不符。查原告未於系爭房屋辦竣戶籍登記，自有上開函釋之適用。次按，司法院大法官釋字第485 號解釋意旨，憲法第7 條平等原則並非絕對、機械之形式上平等，而係保障人民在法律上地位之實質平等，立法機關基於憲法之價值體系及立法目的，自得斟酌規範事物性質之差異而為合理之區別對待。釋字第620號解釋，憲法第19 條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之。按自用住宅用地得按優惠稅率課徵地價稅之精神，乃在於鼓勵自有自用住宅，減輕土地的地價稅負擔，以達到住者有其屋的目的。是立法機關基於該立法目的，並依憲法第19條規定，於土地稅法第9 條明定，所謂自用住宅用地，除無出租或供營業用外，尚須符合土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之法定要件，始足當之。再者，稅捐事件具有大量行政之性質，為稅捐稽徵之經濟性，是土地稅法第9 條係以「辦竣戶籍登記」為自用住宅用地之認定標準，避免稅捐稽徵機關實質認定土地是否作為自用住宅使用時可能面臨之成本與負擔過鉅，尚難認有違憲情事，又租稅債務係於法定構成要件該當時成立，稅捐稽徵機關之核課處分僅係確認符合課稅法定要件之稅額，為確認性質之行政處分，其本身並無創設法律效果之形成作用，是稅捐稽徵機關課稅處分之內容是否正確，均不影響該稅捐債務之效力，此有臺灣臺北地方法院102年度簡字第48 號行政訴訟判決可資參照。故被告所屬士林分處核定系爭土地改按一般用地稅率課徵地價稅，並無限制人民憲法第15條財產權之情事，亦無違平等原則及比例原則。再按，稅捐稽徵法第21條規定，地價稅之核課期間為5 年，在核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵，是被告所屬士林分處依前開規定補徵系爭土地97年至101 年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，並無違誤等語，資為抗辯。並答辯聲明：1.原告之訴駁回。2.訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：
（一）本件應適用之法規及法理見解如下：
1、土地稅法第9 條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第17條第1項第1款規定：
「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2 計徵：一、都市土地面積未超過3公畝部分。」第41 條規定：「依第17條…規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請（第1 項）。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報（第2項）。」
2、財政部80年5月25日台財稅第000000000號函：「依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。」性質上係主管行政機關為協助下級機關或屬官統一解釋法令，而訂頒之解釋性行政規則，其旨在於核實課稅，與土地稅法第17條、第41條之立法意旨並無違背，自得為本院所參用。
3、釋字第537 號解釋理由書：「於稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課徵租稅。惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。觀諸土地稅法第41條、土地稅減免規則第24條相關土地稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率。」是納稅義務人未依土地稅法第41條第1 項規定自行申請按特別稅率課徵地價稅者，不能期待稅捐稽徵機關應依職權以特別稅率課徵之。又土地稅法就土地之不同使用情形定有不同之地價稅稅率標準，並非一經核課即不問土地使用情形而永不變更，此所以土地稅法第41條第2 項課予土地所有權人於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向稅捐稽徵機關申報之協力義務。未盡此申報義務者，同樣不能期待稅捐稽徵機關應即時查知，改按正確之稅率核課地價稅，且依土地稅法第54條第1項第1款規定，除追補稅款外，有逃稅或減輕稅賦者，並得處以罰鍰。
4、稅捐稽徵法第21條第1項第2款規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、……二、……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。」第2 項規定：「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」第22條第4款規定：「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一、……四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」
（二）查前開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有原處分、被告士林分處102年9月18日北市稽士林甲字第00000000000號函、被告102年12月12日北市稽法乙字第00000000000號復查決定書、臺北市政府103年4月8日以府訴一字第00000000000 號訴願決定書、自用住宅用地與戶籍資料比對清單、門牌查詢結果、建物門牌綜合資訊、地籍資料查詢、全國地價稅自住用地查詢清單、戶政連線除戶資料、戶政連線戶籍資料、房屋稅主檔查詢、586 稅地清查檔建檔、539土地卡備註欄異動作業、97年至101年地價稅課稅明細表、442 線上查詢徵銷檔、地價稅繳款書、送達證書、繳款書查詢清單、臺北市都市土地卡、房屋稅籍紀錄表等資料在卷可稽，堪信為真。原告於68年6月18 日起即設籍○○○區○○路○○號陳黃腰戶內，其於72年11月18日就系爭房屋辦理第1 次建物所有權登記時，仍維持其戶籍在文林路27號，並未遷移戶籍至系爭房屋，嗣於75年1 月27日遷移戶籍○○○區○○路○段○○○巷○○號4樓，於101年5月3日始遷入系爭房屋。系爭房屋於101年5月2 日前無原告或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，不符土地稅法第9 條自用住宅用地之規定，應堪認定。被告所屬士林分處以原處分核定補徵系爭土地97年至101 年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，尚非無據。
（三）行政機關以行政處分核定處分相對人一定額度之金錢給付義務時，此種行政處分性質上屬於負擔處分，亦或兼具授益處分之性質，涉及行政處分內容之解釋。一般來說，除非行政機關有表達出「超過核定額度之金錢給付義務不存在」或「免除其餘金錢給付義務」之法效意思，否則應定性為負擔處分。畢近，行政機關可能因其調查事證之遺漏，或處分相對人未盡協力義務等諸多因素，未能掌握全部、真實的事實，而未課予處分相對人更高額度之金錢給付義務。在依法行政之原則下，尚難逕認原處分含有確認或免除其餘金錢給付義務之法律上效果之意思。惟當立法者基於特定之政策目的，對特定之租稅客體給予租稅減免，亦即得適用較低之稅率或逕予免稅時，則稅捐稽徵機關對於特定租稅客體之認定，並據以核定之稅額，即具有「確認人民享有租稅減免」之法效意思。就本件而言，被告就原告所有系爭土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅，課稅處分形式上為負擔處分，然因自用住宅用地較一般用地之稅率為低，被告按自用住宅用地稅率課徵地價稅，一方面有認可原告所有之系爭土地為自用住宅用地之意，另方面亦有確認逾優惠稅率部分之稅額無需繳納之意，故兼具有負擔與授益之雙重性質。被告以原處分補徵按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，即同時具有撤銷原告所享有租稅優惠之法律地位的法律效果，與撤銷授益處分無異，自應進一步檢視有無信賴保護原則之適用（參見最高行政法院97年度判字第194 號判決；盛子龍，租稅核課處分之不利變更與信賴保護，收於：2008行政管制與行政爭訟，中央研究院法律學研究所籌備處，98年11月出版，第167 頁以下；林昱梅，地價稅之回溯補徵與信賴保護原則，月旦法學教室，第53期，96年3月，第27 頁以下）。依實務及學界通說見解，信賴保護原則之適用，須具備「信賴基礎」、「信賴表現」及「值得保護之信賴」
3 項要件。所謂「信賴基礎」，是指行政機關執行職務時表現於外之特定行為，例如行政處分或解釋函令等。「信賴表現」則指當事人必須因相信此信賴基礎之繼續存在，而有進一步之具體行為，例如將授益處分給予之給付耗用殆盡，或進一步作成難以回復之財產處置或生活安排。又司法院大法官釋字第525 號解釋文謂：「……純屬願望、期待而未有表現其已生信賴之事實者，則欠缺信賴要件，不在保護範圍……對構成信賴要件之事實，有客觀上具體表現之行為，始受信賴之保護……」可資參照。至「值得保護之信賴」，就行政處分而言，行政程序法第117條第2款及第119 條規定係以排除法之方式認定。凡授益人不具有行政程序法第119 條所列各款情形者，其信賴即被評價為值得保護。以上開3 要件檢視本件：就「信賴基礎」而言，被告核定原告所有系爭土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅，該核定兼具負擔與授益處分之性質，已如前述。就享有租稅優惠之授益性質部分，該處分自屬原告之「信賴基礎」無訛。就「信賴表現」而言，原告僅有消極收受處分之行為，並無具體主張因應納稅額較少，稅後可支配財產增加，而為進一步財產處分、生活關係的重大處置行為，或減少支付的稅額仍保留在其整體財產範圍內之事實，尚難認有信賴之損害存在。信賴保護原則以「信賴表現」為要件，係因在依法行政原則下，必須受處分人因信賴前處分，並在此信賴基礎下，有進一步處置其財產或安排其後續生活之具體表現，致驟然撤銷原處分，將導致信賴者既得之財產利益或已投入之勞力、費用及衍生的期待利益有所減損，始足使行政機關不依法行政（即不撤銷違法之行政處分）或另負補償之義務（行政程序法第120 條）獲得正當化基礎。倘無具體之信賴表現，即不足以認定受處分人有信賴之事實。又原告一般日常生活之開支，不因是否享有租稅優惠而有實質上之差異，亦非信賴之表現。再者，原告於本院審理時陳述：補繳差額地價稅對伊生活影響有限等語，是原告尚不至因是否享有地價稅之租稅優惠而對其生存基礎有所危害，難認其有信賴表現之事實。依此，原告縱無行政程序法第119 條所列信賴不值得保護之情事，亦無信賴保護原則之適用。
（四）行政程序法第8 條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」揭示誠實信用原則及信賴保護原則為行政法上之一般原理原則。信賴保護原則固與誠實信用原則息息相關，但適用範圍上仍有不同。析言之，信賴保護只及於人民對公權力之信賴，而誠信原則則是人民與公權力機關雙方均得主張（蔡茂寅、李建良、林明鏘、周志宏合著，行政程序法實用，學林，89年11月，蔡茂寅執筆，第29頁；陳敏，行政法總論，自版，100年9月，第89頁）。又植基於誠信原則所生之權利失效理論，亦非信賴保護原則所得涵蓋（陳敏，行政法總論，自版，100年9月，第89頁）。行政訴訟實務上，誠實信用原則常用於形式上行政機關有法令依據，但實質上有欠公允或顯不合理時，為原告勝訴判決之依據（吳庚，行政法之理論與實用，96年，自版，第58頁）。是以，原處分雖無違信賴保護原則，惟仍應審究是否有違反誠實信用原則之情。又就比較法之觀點，德國租稅通則第173條第1項第1 款規定：「在下列情形，租稅裁決應予以廢棄或變更：1.事後知悉導致較高稅額之事實或證據方法。」（引自：陳敏，德國租稅通則，司法院，102年5月，第329 頁）依此，稅捐稽徵機關因事實認定錯誤導致核定稅額低於應納稅額時，除符合租稅通則第172條及第174條規定外，只有在稽徵機關是以發現在租稅核課時未經斟酌之新事實或新證據時，方允稽徵機關為租稅核課處分之不利變更。除此之外，德國學說及實務透過誠信原則，對第173條第1項第1 款規定之適用，附加一個在文義上未明文規定之不成文限制，即新事實或新證據係因稽徵機關違反職權調查義務而未能在核課階段即時發現，且納稅義務人已履行相關之協力義務者，基於誠信原則，稽徵機關不得基於該嗣後發現之新事實或新證據，對課稅處分為不利於租稅義務人之變更。簡言之，納稅義務人不應該因為稽徵機關之違法而受有不利益（詳見：盛子龍，租稅核課處分之不利變更與信賴保護，收於：2008行政管制與行政爭訟，中央研究院法律學研究所籌備處，98年11月出版，第193 頁以下）。據此，納稅義務人協力義務與稅捐稽徵機關職權調查義務之違反情節、程度及範圍，應得為是否違反誠信原則之衡酌依據。查原告於71年6月取得系爭土地持分4萬分之1839，72年10月取得系爭土地持分4萬分之661，並於72年11月18日辦理系爭房屋建物所有權第1 次登記，有地籍資料查詢附卷可稽。因土地所有權人有所更易，地價稅之納稅義務人業已變更，依土地稅法第41條第1 項規定，被告所屬稽徵機關應無可能在原告未申請之情況下，主動為原告核定按自用住宅用地稅率核課地價稅。又土地稅法關於自用住宅之認定以設立戶籍為要件，土地稅法施行細則第11條亦規定：「土地所有權人，申請適用本法第17條第1 項自用住宅用地特別稅率計徵地價稅時，應填具申請書並檢附戶口名簿影本及建築改良物證明文件，向主管稽徵機關申請核定之。」是以，原告申請系爭土地適用自用住宅用地稅率時，應已檢附戶口名簿、建物證明文件供檢核。縱未檢附，稅捐稽徵機關向戶政、地政機關查詢後，亦應可輕易比對出原告之設籍情形，而不至誤核為自用住宅用地，卻發生錯誤，是可推認被告應有內部審核流程上之瑕疵。惟本院審酌，土地稅法第41條第2 項規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。此係土地稅法課予土地所有權人申報之協力義務。縱被告確曾誤認系爭房屋為自用住宅，進而核定原告所有之系爭土地適用自用住宅用地之優惠稅率，然原告業於75年1月27 日遷移戶籍○○○區○○路○段○○○巷○○號4 樓，與設籍未曾變更且有長期住居事實之情形不同（本院103 年度簡更一字第4 號判決）。原告此一遷移戶籍之事實，足已變更系爭土地地價稅適用優惠稅率之認定。詎原告未盡其申報義務，自不能期待稅捐稽徵機關能隨時留意其個案情況，改按正確之稅率核課地價稅。換言之，原告就系爭土地長期未能依法核實課稅之情，亦具有可歸責之事由。本院審酌此情，認被告以原處分撤銷原適用優惠稅率之認定，並補徵5年之差額地價稅，尚難逕認已違反誠信原則。
（五）原告雖再主張：其與母親陳黃腰之戶籍均設在系爭房屋，係戶政電腦化資料登錄時漏載樓層，致後續資料未有樓層記載，原告並非設籍文林路27號云云。然無證據可資證明，原告於本院審理時亦陳稱：這是推測，並無證據等語，是原告此部分陳述，尚難採信。又原告主張：土地稅法第
9 條以戶籍登記為要件，對有實際住居，但因其他因素而未設籍之住戶，顯有不公，且無法達成政府採用優惠稅率之目的，違反比例原則與平等原則云云。惟按，依土地稅法第9 條規定，所謂自用住宅用地，除無出租或供營業使用外，尚須符合原告或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之法定要件，始足當之，而非以實際居住為認定標準。所謂「辦竣戶籍登記」，係指於該自用住宅用地上持續設有戶籍登記而言，戶籍遷離，即難謂已辦竣戶籍登記，不符自用住宅用地之法定要件。縱有居住事實，亦同。此係因稅捐事件具有大量行政之性質，為稅捐稽徵之經濟性，是土地稅法第9 條以「辦竣戶籍登記」為自用住宅用地之認定標準，避免稅捐稽徵機關實質認定土地是否作為自用住宅使用時可能面臨之成本與負擔，尚難逕認有違憲情事。
六、綜上，本件確有不符土地稅法第9 條所定自用住宅用地要件之情形，被告依法補徵97年至101 年之差額地價稅，尚無違誤。復查決定及訴願決定遞予維持，亦屬有據。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
八、依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 103 年 9 月 23 日
行政訴訟庭 法 官 楊坤樵以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 103 年 9 月 23 日
書記官 俞定慶