臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第313號原 告 黃泰鋒被 告 衛生福利部中央健康保險署代 表 人 黃三桂訴訟代理人 姚冀君訴訟代理人 潘淑芬訴訟代理人 陳奕樺上列當事人間全民健康保險事件，原告不服衛生福利部民國103年10月1日衛部法字第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：
（一）原告為執業律師，其自民國97年6 月起以專技人員身份投保，申報之全民健康保險投保金額為新臺幣（下同）60,800元。嗣被告於102年9月執行專門職業及技術人員自行執業者身分之投保金額查核，經比對財政部臺北國稅局 100年度執行業務所得總額，查得原告100 年度執行業務所得總額為1,631,758元，平均每月執行業務所得為135,979元（1,631,758元÷12 月），按投保金額分級表所列月投保金額應為137,100 元，認原告實際投保金額低於應投保金額，遂以102年10月11日健保北字第0000000000 號函檢附「全民健康保險投保金額調整名冊」，核定追溯自101年3月1日起調整原告之投保金額為137,100元（以下簡稱：甲處分），並按調整後之投保金額計徵原告102年9月至12月份之保險費（27,967元、27,967元、27,967元、21,235元），且於計徵102年9月份保險費時，補徵原告及其眷屬101年3月至102年8月之差額保險費216,564元。
（二）原告不服，於102年11月5日發文向被告辦理申復。被告重新審查後，以102年12月18日健保北字第0000000000 號函維持原投保金額及追溯自101年3月1 日起調整之核定（以下簡稱：乙處分）。原告再於102年12月27 日發文向被告申請重新核定，被告以103年2月12日健保北字第0000000000號函維持原核定（以下簡稱：丙處分）。
（三）被告復以原告未繳納上開102年9月（含101年3月至102年8月之差額保險費，共計244,531元）及10月份保險費（27,967元），且已逾寬限期，分別自102年11月16日及12月17日起算滯納金，原告於102年12月31 日始繳納完竣，遂於103年2月5日掣單課徵滯納金11,396元（244,531元×45日×0.1％+27,967元×14日×0.1％）。
（四）原告不服甲處分、乙處分、丙處分、102年9至12月份之保險費、101年3月至102年8月之差額保險費及滯納金之處分，提起爭議審定，為衛生福利部103年5月16日衛部爭字第0000000000號全民健康保險爭議審定書駁回。原告提起訴願，仍為衛生福利部103年10月1日衛部法字第0000000000號訴願決定書駁回。原告遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
（一）被告以102年10月11日健保北字第0000000000 號函，認定原告100年度執行業務所得總額除以12 個月後，平均每月所得已超過原投保金額，乃逕予核定調整原告之投保金額為137,100元，並追溯自101年3月1日起生效；暨於102年9月保險費隨同補收差額216,564元。嗣於102年10月、11月及12月保險費計算表均以其逕行調整後之金額計算保險費，並催繳因系爭核定所致之滯納金11,396元。惟原告 100年度申報之實際執行業務所得總額為912,365元，除以 12個月計算，平均每月所得僅76,030元，投保金額應調整為76,500元，原告遂分別於102年11月5日、12月27日提出申復，被告以102年12月18日健保北字第0000000000 號函、103年2月12日健保北字第0000000000號函維持原核定，亦即將原告之投保金額調整為137,100元，並溯及自101年 3月1日起生效。原告於103年3月18 日提出審議申請，衛生福利部以103年5月16日衛部爭字第0000000000號函檢送衛部爭字第0000000000號審定書，駁回審議申請。原告再提起訴願，亦遭駁回。然被告就原告投保金額之核定、追溯補徵之保費差額、102年9月至12月保費之核定及滯納金等處分有違法及不當之處，損害原告之權利及利益，應予撤銷。
（二）被告僅憑稅捐稽徵機關按書審純益率標準所核定原告 100年度執行業務所得額，而未核實審查原告備妥之收支憑證，即逕行調整投保金額，違反相關法令規定與量能負擔之公平原則，應予撤銷：
1、按全民健康保險法第20條規定；「第1類及第2類被保險人之投保金額，依下列各款定之：……三、自營作業者及專門職業及技術人員自行執業者：以其執行業務所得為投保金額。第1類及第2類被保險人為無固定所得者，其投保金額，由該被保險人依投保金額分級表所定數額自行申報，並由保險人查核；如申報不實，保險人得逕予調整。」全民健康保險法施行細則第46條第1 項規定：「下列被保險人之投保金額，應配合投保金額分級表等級金額，依下列規定向保險人申報：……三、僱用被保險人數5 人以上之事業負責人或會計師、律師、建築師、醫師、牙醫師、中醫師自行執業者，除自行舉證申報其投保金額者外，應按投保金額分級表最高1級申報。」所得稅法第14條第1項第
2 類規定：「執行業務所得指執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額。」查原告為自行執業之律師，並已自行舉證實際執行業務所得金額，且於102年12月27 日申復函說明4 陳明：「…有關該年度完整收支憑證亦已備妥，惟因文件數量頗鉅，若全部影印送交貴署，恐造成貴署資料存檔之困擾，故建請貴署指定時間地點，由本所派員將收支憑證資料送至貴署供查核…」等語，是被告應以原告申報之金額為投保金額。倘被告擬按所得稅法第14條第 1項第2 類規定，認定原告之執行業務所得，即應以原告之業務收入，核實審查收支憑證，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費等成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用，始得逕予調整投保金額，否則即違反全民健康保險法第20條、所得稅法第14條第1項規定。
2、釋字第473 號解釋略以：全民健康保險的保險費收取，係為確保全民健康保險制度之運作而強制收取，且其衡酌原則乃係以填補國家提供保險給付支出之一切費用為度，鑑於全民健康保險為社會保險，對於不同所得者，收取不同保險費，以符量能負擔之公平性，並以類型化方式合理計算投保金額等。是以，保費之核計與收取，應是以平衡受益與負擔為目的，即全民健康保險給付與被保險人負擔之保險費金額必須相當，以填補國家提供保險給付支出之一切費用，俾利全民健康保險制度之順利運作。故從全民健康保險法之制定背景與立法用意，以及兼顧全民健康保險制度之運作，應對不同所得收取不同之保險費，正所謂有錢出錢，戮力維護全民健保制度之運作。
3、所謂「按書審純益率標準核定」，其訂定目的依「財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅執行業務所得及補習班等其他所得書面審核要點」第1 點明訂係「為簡化稽徵業務，推行便民服務，鼓勵執行業務者及其他所得者誠實記帳、申報，特訂定本要點」，是被告若欲按書審純益率標準核定之該年度執行業務所得額作為投保金額核定依據，均應確保其手段與前開簡化稽徵業務，推行便民服務，鼓勵執行業務者及其他所得者誠實記帳、申報目的間，有重要實質相關，並合於比例原則與明確原則，否則即有違法之嫌。
4、綜上，書審純益率標準核定之執行業務所得額，其目的乃稅捐稽徵機關為簡化稽徵作業，推行便民服務，鼓勵執行業務者等誠實記帳、申報所訂定，以達到便利徵繳作業。原告於申報100 年度執行業務所得時，謹為達便利徵繳作業之目的，同意稽徵機關按書審純益率標準核定之執行業務所得額，與全民健康保險投保金額應按訴願人自行舉證申報之業務收入，認定原告之投保金額，落實量能負擔原則之目的，顯然不同。以書審純益率標準核定之該年度執行業務所得額作為全民健康保險投保金額核定依據，與量能負擔原則之目的毫無相關，未合於比例原則，與法未合。被告僅憑稅捐稽徵機關按書審純益率標準核定之原告10
0 年度執行業務所得額，為調整投保金額之處分，違反上開法令規定與釋字第473 號解釋所闡明之量能負擔原則，與法未合，應予撤銷。
（三）被告係依全民健康保險法第20條第2項規定，就原告101年3月1日起之保險費逕予調整增加，然依上述法條規定，被告在調整投保金額前，應查核原告實際執行業務所得金額，不再贅述。訴願決定駁回原告訴願之理由，無非是以全民健康保險法第80條規定：「主管機關為審議保險爭議事項，或保險人辦理承保業務及審查醫療給付，得向財稅機關或其他有關機關查詢，洽取保險對象與保險有關之文件資料」，認定被告有援用稅捐機關所核定執行業務所得額之法律依據云云。然查，全民健康保險法第80條僅規定被告得向稅捐稽徵機關洽取文件資料，並無「被告得援用稅捐機關所核定執行業務所得額」之明文，訴願決定對上開法條之解釋顯有錯誤。況查，被告向稅捐稽徵機關洽取之文件資料，即原告「100 年度執行業務所得損益計算表」，該表就原告100 年度收入總額之記載，共有「申報金額912,365元」及「自行調整後金額1,631,737元」兩欄，其中「申報金額912,365 元」對原告較為有利，且原告已備妥完整收支憑證可供被告查核，被告不僅對該有利原告之事實未予採用，更未對原告之完整收支憑證進行查核，只為收取較高保費而堅持以不利於原告之「自行調整後金額1,631,737元」為核定依據，顯與行政程序法第9條規定有違。
（四）滯納金為繳款義務人未按規定期限履行義務時，行政機關以課予新的金錢給付義務為手段，促使義務人履行義務之方式，性質上應屬行政罰之性質，依行政罰法第7條第1項規定，非出於故意或過失者，不予處罰。查原告未依被告逕予調整投保金額後計算之金額繳納102年9月、10月之保險費，係因原告對被告所為投保金額之核定不服，已於102年11月5日提出異議及申復，又在102年12月27 日請求被告重新核定投保金額及計算保費，原告認為在被告作成決定前，尚無從確認應繳納之保費金額若干，故暫未繳納，原告並無故意或出於過失違反行政法上義務之行為，不應受罰。
（五）原告自101年3月起之投保金額，應依原告100 年度申報之實際執行業務所得總額912,365元，除以12 個月計算，平均每月所得僅76,030元，投保金額應調整為76,500元，始合於法令。被告就原告保費之計算及額度決定方式之處分，涉及財產權之限制，應嚴格遵守法律保留原則，被告在未有法律或法律授權之命令下，逕以與量能負擔原則無關之按書審純益率標準核定手段，核定原告執行業務所得額，調整原告之投保金額為137,100 元，違反全民健康保險法第20條「應確實查核」之規定與比例原則、法律保留原則，更與行政程序法所規定之原理原則有違等語，並聲明：1.訴願決定、爭議審定、甲處分、乙處分、丙處分、102年9月至12月份保險費、101年3月至102年8月之差額保險費及滯納金之處分均撤銷。2.訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）被告臺北業務組於102年9月執行專門職業及技術人員自行執業者身分之投保金額查核，比對原告之國稅局100 年度執行業務所得總額（含所屬及非所屬單位給付之所得），經計算原告平均每月執行業務所得高於其申報之投保金額60,800元，被告乃以甲處分，核定自101年3月1 日起調整原告之投保金額為137,100元，業於開計原告102年9 月份保險費時，補收原告及其眷屬101年3月至102年8月保險費差額連同原告當月保險費，共計244,531元。原告於102年11月5日提出申復，主張其100年度執行業務所得損益計算表所列「自行調整後金額」係為符合國稅局按書審純益率標準核定稅額而調整，不足為健保保費之計算調整依據，其投保金額應由原60,800元，調整至76,500元，且應自102年11月1日起生效云云。被告旋以102年11月14 日健保北字第0000000000號函洽請財政部臺北國稅局文山稽徵所提供原告執行業務所得資料。經文山稽徵所函轉財政部臺北國稅局，該局以102年11月26日財北國稅審二字第0000000000號書函檢送原告100年度及101 年度之執行業務所得資料供參。被告審查後以乙處分維持原甲處分之核定，溯自101年3月1日起調整投保金額為137,100元。原告復於 102年12月27日申請重新核定。被告洽財政部臺北國稅局承辦人，確認原告100年度及101年度之執行業務所得資料無異動後，再以丙處分函復原告，維持甲處分之核定。
（二）被告均依規定按月向原告寄送保險費繳款單，其102年9月份保險費繳款單於102年10月底前寄送原告，並得寬限 15日（即102年11月15日前）繳納；102年10月份保險費繳款單於102年11月底前寄送原告（得寬限至102年12月16日前繳納），參照原告102年11月5日及102年12月27 日函發函被告，就其102年9月至12月份保險費表示異議，顯見9 月及10月保險費繳款單已送達原告。況原告如怠為通知保險人補寄送繳款單時，視為已寄達。原告未依法定繳納期限繳納102年9月及102年10月之保險費，得寬限15 日，屆寬限期仍未繳納者，自寬限期限屆至翌日起至完納前1 日止，每逾1日加徵其應納費額百分之零點1滯納金；於投保單位為其應納費額百分之15為上限。因此，衍生滯納金計11,396元。（102年9月保費為244,531元、102年10月保費為27,967元，滯納金起算日分別為102年11月16日及12月 17日，滯納天數各為45天及14天。計算式：244,531×45×0.1％+27,967×14×0.1％），被告於103年2月5 日列印核發滯納金欠費繳款單，送交原告迄未繳納。
（三）全民健康保險係為提供醫療保健服務，增進全體國民健康之保險，且全民健康保險法係立法院制定，總統公布施行之法律，國民有主動知悉及遵循之義務。該法第10條第 1項第1款第5目規定專技人員自行執業者，每年申報所得稅時，得依設帳記載及保存憑證或參照稽徵機關依同業一般收費及費用標準，列報一定比例之成本，該扣除成本後之實際收入，相較於一般受薪階級，顯然享有較多節稅空間。經評估國內產業界勞、資互動狀況，考量全民健康保險自助互助精神、量能負擔原則及保險費收繳技術問題，投保單位應依全民健康保險法第20條及第21條規定，於一定期限內覈實申報專技人員投保金額，如申報不實，保險人得逕予調整。又同法第89條規定，第一類被保險人之投保單位，將被保險人投保金額以多報少者，除追繳短繳之保險費外，並按其短繳之保險費金額處以2倍至4倍之罰鍰。
故全民健康保險原則上採申報制，課以投保單位及保險對象主動積極申報調整投保金額之作為義務。
（四）全民健康保險法第21條規定，第1類被保險人依第20 條規定之所得，如於當年2月至7月調整時，投保單位應於當年8月底前將調整後之投保金額通知保險人；如於當年8月至次年1月調整時，應於次年2月底前通知保險人。投保金額之調整，均自通知之次月1 日生效。實務上按一致性處理原則，以專技人員100 年度之執行業務所得，經計算其平均每月所得，如已超過原投保金額，依上開規定，最遲應於101年2月底前通知保險人調整投保金額，並遞延至 100年0月0日生效。又同法第30條及第35條規定，第18條及第23條規定之保險費，按月繳納，第1 類被保險人應自付之保險費，由投保單位負責扣、收繳，並須於次月底前，連同投保單位應負擔部分，一併向保險人繳納；投保單位、保險對象或扣費義務人未依本法所定繳納期限繳納保險費時，得寬限15日；屆寬限期仍未繳納者，自寬限期限屆至翌日起至完納前1日止，每逾1日加徵其應納費額百分之零點1滯納金；於投保單位為其應納費額之百分之 15，為其上限。另全民健康保險法施行細則第49條規定，依本法第30條規定應按月繳納之保險費，由保險人繕具保險費計算表及繳款單，於次月底前寄發或以電子資料傳輸方式遞送投保單位或被保險人繳納。投保單位或被保險人於次月底仍未收到前項保險費計算表及繳款單時，應於15日內通知保險人補寄送，並依保險人補寄送之表單，限期繳納；其怠為通知者，視為已於次月底寄達。
（五）原告自97年6月起以專技人員身分加保，投保金額為60,800元。經查，原告100年度執行業務所得為1,631,758 元，經核算之平均月所得高於60,800元，惟其未依規定最遲於101年2月底前通知被告調整，並自通知之次月1日（即101年3月1日）生效，被告始以甲處分核定自101年3月1 日起逕予調整投保金額由60,800元調整為137,100 元，應補收之保險費差額業於開計原告102年9月份保險費中一併補收，連同當月保險費，共計244,531元。原告雖分別於102年11月5日及102年12月27日檢附「全民健康保險投保金額調整名冊」暨舉證100 年度執行業務所得損益計算表等資料主張投保金額應調整為76,500元云云。惟財政部臺北國稅局核定原告100年執行業務所得為1,631,758元，按稅捐稽徵機關所核定之所得，具有程序上、實質上之客觀性，原告如有不服，在稅捐稽徵程序中即應依法提起復查、訴願，並舉證證明自己申報之所得虛增。是以，被告援用稅捐機關所核定之執行業務所得，依全民健康保險法令規定，調整原告之投保金額，於法並無違誤等語，資為抗辯，並答辯聲明：1.原告之訴駁回。2.訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：
（一）本件應適用之法律規定如下：
1、100年1月26日修正公布、施行前之全民健康保險法第8 條第1項第1款第5目規定：「被保險人分為下列6類：一、第
1 類：……（五）專門職業及技術人員自行執業者。」第22條第1項第3款規定：「第1 類及…被保險人之投保金額，依下列各款定之：……三、專門職業及技術人員自行執業者：以其執行業務所得為投保金額。」第2 項規定：「第1 類及…被保險人為無固定所得者，其投保金額，由該被保險人依投保金額分級表所定數額自行申報，並由保險人查核；如申報不實，保險人得逕予調整。」第24條第 1項規定：「第1類及…被保險人依第22 條規定之所得，如於當年2月至7月調整時，投保單位應於當年8 月底前將調整後之投保金額通知保險人；如於當年8月至次年1月調整時，應於次年2月底前通知保險人，均自通知之次月1日生效。」（上開規定，於100年1月26日修正移列為第10條第1項第1款第5目、第20條第1項第3款、第2項及第21條第 1項，均自102年1月1日施行）。
2、100年1月26日修正公布、101年7月1 日施行之全民健康保險法第30條第1項第1款規定：「…保險費，依下列規定，按月繳納：一、第1 類被保險人應自付之保險費，由投保單位負責扣、收繳，並須於次月底前，連同投保單位應負擔部分，一併向保險人繳納。」第35條第1 項規定：「投保單位…未依本法所定繳納期限繳納保險費時，得寬限15日；屆寬限期仍未繳納者，自寬限期限屆至翌日起至完納前1日止，每逾1日加徵其應納費額百分之零點1 滯納金，其上限如下：一、於投保單位…為其應納費額之百分之15。二、…。」此一加徵滯納金之規定，係為促使投保單位或被保險人履行公法上金錢給付之義務，係實現全民健康保險之合理手段，無逾越憲法第23條規定之必要程度（釋字第472號解釋參照）。
3、100年1月26日修正公布、102年1月1 日施行之全民健康保險法第79條第1 項規定：「保險人為辦理本保險業務所需之必要資料，得請求相關機關提供之；各該機關不得拒絕。」其立法理由謂：「一、本條新增。二、為整合各相關機關持有或保管之資料，以辦理投保、退保及保險經費、保險費計繳等業務，爰於第1 項明定各相關機關提供資料之義務及內容。」（100年1月26日修正公布、施行前之全民健康保險法第80條係規定：「主管機關為審議保險爭議事項，或保險人辦理承保業務及審查醫療給付，得向財稅機關或其他有關機關查詢，洽取保險對象與保險有關之文件資料。」）
4、全民健康保險法第103 條授權訂定之全民健康保險法施行細則第49條規定：「依本法第30條規定應按月繳納之保險費，由保險人繕具保險費計算表及繳款單，於次月底前寄發或以電子資料傳輸方式遞送投保單位或被保險人繳納（第1 項）。投保單位或被保險人於次月底仍未收到前項保險費計算表及繳款單時，應於15日內通知保險人補寄送，並依保險人補寄送之表單，限期繳納……（第2 項）。投保單位或被保險人對於保險費計算表及繳款單所載金額如有異議，第1 類……被保險人之投保單位…應先照額繳納……後，再向保險人提出異議理由，經保險人查明錯誤後，於計算次月保險費時，一併結算（第3項）。」其中第1、2項規定，係就全民健康保險法第30 條所定保費繳款書之寄送、補發事宜為細節性、技術性之規定，應未逾法律授權之範圍。至第3 項照額繳納部分，無非係敘明行政處分之效力，不因保險人之異議而停止，與行政法學理及行政訴訟法第116條、訴願法第93條、行政執行法第9條第 3項所建構之法制相當，應無違反授權母法之意旨，得為本院所參採。
（二）查前開事實概要欄所述之事實，除後述爭議事項外，餘為兩造所不爭執，且有甲處分、乙處分、丙處分、衛生福利部103年5月16日衛部爭字第0000000000號全民健康保險爭議審定書、103年10月1日衛部法字第0000000000號訴願決定書、保險對象計費投保歷史資料查詢作業、投保單位保費計算明細表（102年9月至12月）、原告102年11月5日、102年12月27 日函文、全民健康保險投保金額調整名冊、財政部臺北國稅局102年11月26日財北國稅審二字第0000000000號函檢附之原告100年度執行業務所得審核報告表、滯納金繳款單、102年9月保險費繳款單等在卷可稽，堪信為真。本件爭點在於：1.原告向財政部臺北國稅局申報10
0 年度執行業務所得總額時，係按書審純益率標準自行調整該年度執行業務所得總額為1,631,758 元，被告因此認定原告每月執行業務所得為135,979元（1,631,758元÷12月），逕按投保金額分級表所列標準，溯及自101年3月 1日調整原告之月投保金額為137,100元，據此計徵原告102年9月至12月之保險費，並追補101年3月至102年8 月之差額保險費，是否有據？2.原告於102年12月31日繳納其102年9月及10月之保費（9月份之繳款書含101年3月至102年8月之差額保險費），被告計徵滯納金，是否有據？
（三）爭點1：
1、按所得稅法第14條第1項第2類第1 款就「執行業務所得」有定義性之規範，其規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第2 類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」又同法第83條規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額（第1 項）。前項帳簿、文據，應由納稅義務人依稽徵機關規定時間，送交調查；其因特殊情形，經納稅義務人申請，或稽徵機關認有必要，得派員就地調查（第2 項）。納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理（第3 項）。」所得稅法施行細則第13條第1 項規定：「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。」所得稅法第14條第1項第2類第3 款授權財政部訂定之「執行業務所得查核辦法」第8 條規定：「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額…。
」依上開規定，執行業務所得應依帳簿核實申報，未辦理結算申報，或未能出示帳簿、憑證等所得證明文件者，稅捐稽徵機關得依同業一般之收費及費用標準核定所得額。
2、財政部臺灣省北區國稅局為簡化稽徵業務，鼓勵執行業務者誠實記帳、申報，訂有「財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅執行業務所得及補習班等其他所得書面審核要點」，其中第2 點規定：「適用本要點之案件需依法設帳記載，並如期辦理結算申報。」第3 點規定：「凡符合下列項目之一，可就收入、費用項目作成書面審核，核定其所得額，免予調帳查核。（一）申報或自行調整之純益率達下列標準以上者。1.律師35％……」第7 點規定：「適用書面審核案件，每年得隨機抽查10％，由各單位視人力狀況決定抽查比率，並就其帳簿文據等有關資料查核認定之。下列案件應列為優先抽查對象：（一）已連續5 年度適用書面審查核定，尚未經抽查者。（二）其他經財政部或稽徵機關首長指定應予抽查者。」依此，執行業務者於期限內辦理結算申報時，除得依其帳簿、憑證申報，並送交帳簿、憑證供稅捐稽徵機關查核外，亦得依「財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅執行業務所得及補習班等其他所得書面審核要點」規定，申報或自行調整其純益率達該要點所定標準，以享有免經稅捐稽徵機關調帳查核，逕依其申報之書面審核，並核定所得額之利益。此外，由於「財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅執行業務所得及補習班等其他所得書面審核要點」之適用，係以依法設帳記載，並如期辦理結算申報為前提，與未辦理結算申報，或未能出示帳簿、憑證等文據，稅捐稽徵機關得依同業一般之收費及費用標準（例如：財政部訂定之「稽徵機關核算100 年度執行業務者收入標準」、「一百年度執行業務者費用標準」）核定所得額之情形不同。
3、綜觀上開規定可知，執行業務所得之申報，申報人有設帳紀載者，得依其帳載數據申報，並送交帳簿、憑證供稅捐稽徵機關查核，亦得不送交帳簿、憑證，逕依書審純益率標準自行調整該年度執行業務所得總額，據以繳納綜合所得稅；申報人未設帳記載或辦理申報者，則由稅捐稽徵機關依財政部訂頒之同業一般費用及收入標準核定。由於專門職業及技術人員之執行業務所得原則上係以申報人提出之帳簿、憑證為準據，而該帳簿、憑證係由專門職業及技術人員所掌握，對稅捐稽徵機關而言，倘無專門職業及技術人員就證據資料的完整蒐集及誠實提出，自是難以核實查知申報人之所得全貌。又執行業務所得額涉及收入、費用之認定及帳簿、憑證等文據之查核，具高度技術性，易生漏列收入或誤列費用之錯誤。基此考量，專門職業及技術人員於申報執行業務所得時，得送交帳簿、憑證供稅捐稽徵機關查核，或按書審純益率標準自行調整該年度執行業務所得總額，並據此繳納稅捐，以達稽徵之便利。惟無論採取何種方式，均屬申報人自行陳報之執行業務所得，經稅捐稽徵機關核定後，該核定即屬行政處分之性質，具有構成要件效力，於主管機關依職權撤銷或廢止，或申請人以之為標的提起行政爭訟勝訴確定前，該處分內容應為其他行政機關所尊重，並以之為既存之構成要件事實，作為其他機關決定時之基礎，此係行政機關管轄分權後當然發生，不待法律明文。
4、全民健康保險法對於被保險人為專門職業及技術人員自行執業者，以其「執行業務所得」為投保金額。惟該法未就「執行業務所得」有定義性之規範，而所得稅法第14條第1項第2類第1 款規定亦使用「執行業務所得」之文字，並定義為：「凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」由於使用之文字相同，全民健康保險法所謂「執行業務所得」比附參照所得稅法之定義，似非無據，惟仍應進一步探究所得稅法界定之執行業務所得，其追求之價值、目的或功能與全民健康保險法有無不同。如法律之規範目的不同，縱係使用相同之文字，亦非不得為相異之解釋；如法律規範之目的相同，基於法體系的統整，避免混淆誤認，就相同文字為相同解釋，始符立法者之規範意旨。100年1月26日修正公布、施行前之全民健康保險法第21條規定：「第1類至第3類被保險人之投保金額，由主管機關擬訂分級表，報請行政院核定之。前項投保金額分級表之下限與中央勞工主管機關公布之基本工資相同；基本工資調整時，該下限亦調整之。投保金額分級表最高
1 級投保金額與最低1級投保金額應維持5倍以上之差距，該表並應自基本工資調整之次月調整之。適用最高1 級投保金額之被保險人，其人數超過被保險人總人數之百分之3，並持續12 個月時，主管機關應自次月調整投保金額分級表，加高其等級。」其修法理由即謂：「健康保險之精神在於量能負擔、自助互助，投保金額分級表應貫徹此一精神…。」（上開規定，於100年1月26日修正移列為第19條，自102年1月1 日施行）而量能負擔係租稅法之重要原則，係由平等原則導出，其旨在於人民應承擔相同之稅捐負擔，是以高所得者，其資產支配、運用的空間較多，承受負擔的限度較大，相應地被課予的稅額也較高；所得較少者，則課予較低的稅額。此一在租稅法上普遍適用之原則，亦可援用於社會保險之保費負擔上，亦即高所得者，繳納之保費額度較高；所得較少者，保費即較低。釋字第
473 號解釋即表示：「…鑑於全民健康保險為社會保險，對於不同所得者，收取不同保險費，以符量能負擔之公平性，並以類型化方式合理計算投保金額，俾收簡化之功能，全民健康保險法第21條第1 項乃規定授權主管機關訂定被保險人投保金額之分級表，為計算被保險人應負擔保險費之依據…。」是以，全民健康保險法就作為保費基礎之「執行業務所得」之規定，與所得稅法第14條第1項第2類第1 款之目的相當，均以量能為基礎，從而得為相同之解釋與認定。
5、查財政部臺北國稅局業已核定原告100 年度之執行業務所得為1,631,758 元，該核定於稅捐稽徵機關依職權撤銷、廢止，或法院裁判撤銷前，具有構成要件效力，應為被告所尊重，並以之為既存之構成要件事實，作為行政決定時之基礎。被告依全民健康保險法第79條第1 項規定向財政部臺北國稅局函調原告100 年度執行業務所得之申報資料後，援用財政部臺北國稅局所核定原告100 年度執行業務所得總額，用以計算該年度平均每月執行業務所得，並用以調整健保投保金額，應屬有據。
（四）爭點2：
1、現行全民健康保險法第35條滯納金之規定，係投保單位未依繳納期限繳納保險費，且逾15日寬限期仍未繳納時，因其保險費之公法上給付義務陷於遲延，被告除得追繳保費外，並可按日加徵滯納金，促其履行義務。是以，滯納金係被告為實現其保費債權，防止拖延繳納保費義務，所採取督促強制債務人履行公法上金錢給付義務之手段，此與行政罰係對違反行政法上義務，而直接加以制裁之懲罰，性質迥然不同。況行政罰法第1 條已明定，行政罰僅限於罰鍰、沒入及其他種類行政罰。同法第2 條復限定「其他種類行政罰」係指下列裁罰性之不利處分：「一、限制或禁止行為之處分：限制或停止營業、吊扣證照、命令停工或停止使用、禁止行駛、禁止出入港口、機場或特定場所、禁止製造、販賣、輸出入、禁止申請或其他限制或禁止為一定行為之處分。二、剝奪或消滅資格、權利之處分：命令歇業、命令解散、撤銷或廢止許可或登記、吊銷證照、強制拆除或其他剝奪或消滅一定資格或權利之處分。三、影響名譽之處分：公布姓名或名稱、公布照片或其他相類似之處分。四、警告性處分：警告、告誡、記點、記次、講習、輔導教育或其他相類似之處分。」滯納金非屬「沒入」，亦非屬「其他種類行政罰」，再參以全民健康保險法第…條關於罰鍰之規定，顯見立法者有意區隔滯納金與罰鍰，是可認滯納金應無行政罰法之適用。
2、原告雖稱：原告對被告所為投保金額之核定不服，已提出異議、申復，並請求被告重新核定投保金額及計算保費，在被告作成決定前，尚無從確認應繳納之保費金額若干，故暫未繳納云云。然全民健康保險法施行細則第49條第 3項已明定：「投保單位或被保險人對於保險費計算表及繳款單所載金額如有異議，第1 類……被保險人之投保單位…應先照額繳納……後，再向保險人提出異議理由，經保險人查明錯誤後，於計算次月保險費時，一併結算。」又行政處分之效力，除法律別有規定外，不因受處分人提起行政救濟或向原處分機關申請第二次裁決而停止，此觀行政訴訟法第116條、訴願法第93條及行政執行法第9條第 3項等規定自明。原告既未聲請停止行政處分之執行（效力），尚難憑其主觀上認為保費金額有爭議，即拒絕遵期履行被告已核定之102年9月（含差額保費）及10月份保險費。原告上開主張，尚屬無據。
3、原告未就被告寄發102年9月（含差額保費）及10月份保險費繳款單之送達程序有所異議，參以其102年11月5日及12月27日提出於被告之異議書狀，已載明對被告核定102年9月（含差額保費）及10月份保險費不服之意思，應認被告已合法送達保險費繳款單予原告，原告應無不知繳費期限之情，卻怠於期限內繳款，且已逾法定之寬限期15日，是被告依全民健康保險法第35條第1 項規定加徵滯納金，於法尚無違誤。
六、綜上，被告依原告自行向稅捐稽徵機關申報，並經稅捐稽徵機關核定之100 年度執行業務所得額，計算原告平均每月執行業務所得，再按投保金額分級表規定，以甲處分核定追溯自101年3月1日起調整投保金額為137,100元，依此計徵原告102年9月至12月份之保險費，且於計徵9 月份保險費時，補徵101年3月至102年8月之差額保險費，另就原告未遵期繳納102年9月（含差額保險費）及10月份保險費，且已逾寬限期部分，加徵滯納金，以及重新審查原告102年11月5日及12月27日提出之異議狀後，以乙處分及丙處分（第二次裁決）駁回原告所請，於法均無違誤。爭議審定及訴願決定續予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述。
八、依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 104 年 3 月 13 日
行政訴訟庭 法 官 楊坤樵以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 104 年 3 月 16 日
書記官 楊勝欽