臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 106年度簡字第17號
106年10月31日辯論終結原 告 闕吟倫被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美（局長）訴訟代理人 蘇芳儀上列當事人間扣繳稅款事件，原告不服財政部中華民國105年11月16日台財法字第10513954430號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告代表人原為何瑞芳，嗣後變更為許慈美，業據狀請聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：被告依據檢舉及查得資料，以原告係臺北市私立名陽文理短期補習班（簡稱名陽補習班）負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該補習班於101及102年度承租臺北市○○區○○○路○段○○○號1樓房屋（簡稱系爭房屋），分別給付曾玉鳳君租金計新臺幣（下同）696,000元及676,000元，惟原告僅分別申報租金360,000元及360,000元，並扣繳稅款36,000元及36,000元，涉短報租金336,000元及316,000元，被告遂限期責令原告補繳各該年度短扣稅款33,600元及31,600元，並補報扣繳憑單，復以原告未依限辦理，認於查獲之日前5年內未曾查獲有違反所得稅法第88條規定之情事，乃分別按短扣稅額33,600元及31,600元處1.6倍之罰鍰計53,760元及50,560元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願經駁回後，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張名陽補習班和房東曾玉鳳簽訂租約，雙方簽訂每月祖金三萬元整，並經法院認證，因原告先生李晉華和房東有借款，匯款金額內包含租金和還款金，承辦人員把全部匯款金額當成都是租金計算，與事實不符。名陽補習班合夥人間拆夥，原告為承接補習班，重新和房東曾玉鳳簽訂租約，另房東曾君與前合夥人葉文章拆夥發生糾紛，曾玉鳳遭檢舉短漏報租賃所得，曾君為化解與葉君間恩怨乃補繳稅款，然被告遂認定其配偶返還借款之金額也是租金，將全部匯款金額核計為租金，借款款項部分委由曾玉鳳母親另日親送至補習班與原告先生，雙方只有借據乙紙，金流部分由於曾君母親已經過世，雖無從佐證，也不能由此判定匯款金額即為租金收入等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。
四、被告則以下述事由資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴：
（一）扣繳稅款部分：
1.按「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：……二、……事業、……所給付之……租金、……」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人……如下:……二、……租金、……其扣繳義務人為……事業負責人、……」、「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年1月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；………」為行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1項所明定。次按「納稅義務人如為中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內有固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：……五、租金按給付額扣取10%。」為各類所得扣繳率標準第2條第1項第5款所規定。又「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年判字第16號判例要旨可資參照。
2.原告為名陽補習班之負責人，向曾玉鳳承租其所有坐落於臺北市○○區○○○路○段○○○號（以下簡稱系爭房屋）作為經營補習班使用，該補習班於101及102年度給付曾君租金總額分別為696,000元及676,000元，應扣繳稅款69,600元（租金給付總額696,000元×扣繳率10%）及67,600元（租金給付總額676,000元×扣繳率10%），惟原告僅申報租金360,000元（每月租金30,000元×12個月）、360,000元（每月租金30,000元×12個月），致短漏申報336,000元（696,000元－360,000元）、316,000元（676,000元－360,000元）及短漏扣繳稅款33,600元〔（696,000元－360,000元）×扣繳率10%〕、31,600元〔（676,000元－360,000元）×扣繳率10%〕，經被告所屬北投稽徵所據檢舉查獲，責令原告限期補繳短扣稅款及補報扣繳憑單，原告未依規定期限補繳短扣稅款及補報扣繳憑單。
3.原告雖主張名陽補習班與曾玉鳳簽訂租賃契約，雙方協議每月租金30,000元，並經法院公證，因其配偶向曾君借款，名陽補習班匯款金額包含返還借款乙節，按公證之法律行為係由請求認證當事人自負法律責任，是該公證之房屋租賃契約書有關實際租金給付之情形，仍應由客觀事證佐證。依原告提示之房屋租賃契約及認證書所載，該契約書載明租賃期限自100年9月1日起至102年8月31日止，每月租金30,000元，然該契約書係由原告之配偶李晉華代理曾玉鳳，於100年12月26日始與原告簽訂，並由李晉華代理曾玉鳳，與原告至臺灣士林地方法院公證處作成認證書（參原處分卷第54至56頁），合先陳明。原告雖主張其配偶與曾君間有借貸關係云云，惟查原告僅提示其配偶署名為借款人，並記載向曾君借款2,000,000元之借據乙紙（參原處分卷第53頁），此外尚無其他足資證明確係「借貸」之相關具體事證；經被告105年3月9日分別以財北國稅法二字第1050008548號函及第0000000000號函，請曾君及原告配偶提示交付及收受借款方式及資金流程等相關事證供核，渠等函復僅稱係現金收付（參原處分卷第62至71頁），仍迄未提示相關資金資料供核，然系爭金額尚非少數，卻無任何借貸事證可資參佐，實與經驗法則不合，又雙方間既為私人借貸，卻以名陽補習班名義還款亦與常理不符，從而，依改制前行政法院36年度判字第16號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」，原告主張，核不足採。
4.綜上，被告依查得之事實及資料，以原告係名陽補習班之負責人，為所得稅法第89條第1項規定之扣繳義務人，該補習班101至102年度分別支付租金660,000元及640,000元予出租人曾玉鳳，並約定由名陽補習班代付扣繳稅額36,000元及36,000元，核定原告短報租金336,000元及316,000元，以及短漏扣繳稅款33,600元及31,600元，並無不合。
（二）罰鍰部分：
1.按「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍以下之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍以下之罰鍰。……。」，為所得稅法第114條第1款所明定。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所規定。又「所得稅法第114條第1項規定部分：……違章情形:……六、扣繳義務人未於期限內補繳應扣未扣或短扣之稅款，……(一)應扣未扣或短扣之稅額在新臺幣20萬元以下者。處2倍之罰鍰……八、應依第2點至第7點處罰案件，於查獲之日前5年內未曾查獲有違反第88條規定情事者。依第2點至第7點規定之倍數酌減20%處罰。」為財政部稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。
2.原告為名陽補習班之負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該補習班於101及102年度給付系爭房屋所有權人曾玉鳳租金總額分別為696,000元及676,000元，核有短漏扣繳稅款33,600元及31,600元，經被告所屬北投稽徵所據檢舉查獲，限期責令原告補繳短漏扣稅款及補報扣繳憑單，原告未依規定期限補繳短漏扣稅款及補報扣繳憑單，經被告以101及102年度分別短漏扣繳稅額33,600元及31,600元處1.6倍罰鍰53,760元及50,560元。
3.原告主張略謂：其配偶李晉華與曾玉鳳間有借貸關係，故名陽補習班匯款金額包含租金及返還借款，未短扣繳稅款，請撤銷罰鍰處分云云，資為爭議。
4.按扣繳制度係國家為掌握稅收來源及課稅資料，以達確保國庫收入及租稅公平之重要手段。爰所得稅法第88條及第92條明定，扣繳義務人負有扣取、繳納稅款及申報、填發扣繳憑單之義務，如扣繳義務人未依同法第88條規定扣繳稅款並申報扣繳憑單，即應依同法第114條第1款規定處罰。
5.名陽補習班101及102年度分別給付曾玉鳳租金696,000元及676,000元，已如前述，依首揭標準規定，原告應按給付額扣取10%扣繳稅款，並依所得稅法第92條規定繳納之，為同法第88條第1項明定，此乃公法上之義務，不待稅捐稽徵機關督促，是原告係名陽補習班負責人，為所得稅法第89條規定之扣繳義務人，即應注意符合稅法規定，該補習班於給付租賃所得時未依規定扣繳稅款並按實申報扣繳憑單，又原告未依規定期限補繳稅款及補申報扣繳憑單，有被告104年9月24日財北國稅北投綜所一字第1040553893號函、補繳各類所得扣繳稅額繳款書及中華郵政掛號郵件收件回執影本可稽，本件違章事證明確，自應論罰，衡諸違章情節，核有應注意能注意而未注意之過失。另經審酌原告違章情節及其應受非難之程度，依首揭稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於所得稅法第114條第1款規定，原告未於限期內補繳短扣之稅款及按實補報扣繳憑單，應按短扣之稅額處2倍罰鍰，又原告於查獲之日前5年內未曾查獲有違反所得稅法第88條規定，按前開規定處罰之倍數應予酌減20%，從而，被告按101及102年度短扣稅額33,600元及31,600元處1.6倍〔2倍×（1－20%）〕罰鍰為53,760元及50,560元，實已考量原告之違章程度、違反行政法上義務行為之應受責難程度、所生影響及所得利益等節所為之適切裁罰，亦無違行政罰法第18條第1項規定，原處罰鍰並無違誤。
五、本院之判斷：
（一）扣繳稅款部分：
1.按「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：…二、…事業…所給付之…租金…」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人…如下：…二、…租金…其扣繳義務人為…事業負責人…」及「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年1月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；…」為行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款及第92條第1項所明定。次按「納稅義務人如為中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內有固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：…五、租金按給付額扣取10%」，為各類所得扣繳率標準第2條第1項第5款所規定。
2.經查，原告為名陽補習班之負責人，向訴外人曾玉鳳承租其所有坐落於臺北市○○區○○○路○段○○○號之系爭房屋作為經營補習班使用，該補習班於101及102年度給付曾君租金總額分別為696,000元及676,000元，應扣繳稅款69,600元（租金給付總額696,000元×扣繳率10%）及67,600元（租金給付總額676,000元×扣繳率10%），惟原告僅申報租金360,000元（每月租金30,000元×12個月）、360,000元（每月租金30,000元×12個月），致短漏申報336,000元（696,000元－360,000元）、316,000元（676,000元－360,000元）及短漏扣繳稅款33,600元〔（696,000元－360,000元）×扣繳率10%〕、31,600元〔（676,000元－360,000元）×扣繳率10%〕，經被告所屬北投稽徵所據檢舉查獲，有補繳各類所得扣繳稅額繳款書（原處分卷第19-20頁）、營業人暨扣繳單位稅籍查詢列印單（原處分卷第10頁）、匯款資料（原處分卷第52頁）、被告104年9月24日財北國稅北投綜所一字第1040553893號函（原處分卷第8頁）在卷可憑，經被告核定原告應補繳短扣稅款各該年度短扣稅款33,600元及31,600元，核無違誤。
3.原告主張名陽補習班合夥人間拆夥，原告為承接補習班，其配偶向曾玉鳳借款，又名陽補習班與曾君簽訂租賃契約，約定每月租金30,000元，並經法院公證，故每次匯款金額包含租金和返還借款，另房東曾玉鳳與前合夥人葉文章拆夥發生糾紛，曾玉鳳遭檢舉短漏報租賃所得，曾玉鳳為化解與葉文章間恩怨乃補繳稅款，然被告遂認定其配偶返還借款之金額也是租金，將全部匯款金額核計為租金，與事實不符云云。
4.惟查，依原告提出之房屋租賃契約及認證書（原處分卷第28-30頁）所載，該契約書載明租賃期限自100年9月1日起至102年8月31日止，每月租金30,000元，而該契約書係由原告之配偶李晉華代理曾玉鳳，於100年12月26日始與原告簽訂，並由李晉華代理曾玉鳳，與原告至臺灣士林地方法院公證處作成認證書。另原告雖主張稱配偶李晉華與曾玉鳳間有借貸關係之情，而原告僅提示其配偶李晉華署名為借款人，並記載向曾玉鳳借款200萬元之字據乙紙（原處分卷第53頁）。按稱消費借貸者，謂當事人一方移轉金錢或其他代替物之所有權於他方，而約定他方以種類、品質、數量相同之物返還之契約。當事人之一方對他方負金錢或其他代替物之給付義務而約定以之作為消費借貸之標的者，亦成立消費借貸。民法第474條定有明文。而當事人主張有金錢借貸關係存在，須就其發生所具備之特別要件即金錢之交付及借貸意思表示一致負舉證之責任。另按當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，所涉相關稅捐之核課，不過居於被動地位，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌。查原告主張被告所核定租金金額內含李晉華向訴外人曾玉鳳借貸之返還金額之情，僅提出李晉華於100年7月28日簽章借款200萬元之字據乙紙，而該紙字據未見曾玉鳳簽章，不能認定有何曾玉鳳與李晉華間具有金錢之交付及借貸意思表示之一致。且原告亦未能提出曾玉鳳交付李晉華借款之資金流程供核對，證人李晉華更到庭證述「（問？這200萬借款，曾玉鳳如何交付給你）不是曾玉鳳拿給我的，…曾玉鳳急著要出國，所以是曾玉鳳的媽媽給我的，就是他媽媽來補習班拿現金給我，一次將全數借款給我」等語（本院卷第73頁反面、74頁），顯見原告所稱之借款關係、依證人李晉章所述之資金流動則係存在於曾玉鳳母親與李晉華間、非曾玉鳳與李晉華之間。此外，證人李晉華係00年0月0日出生，並非高齡人士，此種年齡之成年人一般會將大筆金錢存入金融帳戶以保資金安全，李晉華則於本院審理時證述將200萬借款「放家裡」，難以讓人信服，此等金流的論述即根本無法確實說明真實的借款關係存在於曾玉鳳與原告配偶李晉華之間。稽徵機關是立於第三人地位，查核納稅義務人間之資金流動，若納稅義務人蓄意隱瞞或偽稱其法律關係，勢必僅能從掌握之客觀事證為綜合判斷，而原告除提出李晉華單方面簽具之字據外，就曾玉鳳與李晉華間約定利率及還款方式等借貸契約之必要之點均未能舉證證明之，尚難認借貸之法律關係為真實。再者，經被告105年3月9日分別以財北國稅法二字第1050008548號函及第0000000000號函，請曾玉鳳及原告配偶李晉華提示交付及收受借款方式及資金流程等相關事證供核，李晉華函復僅稱係曾玉鳳母親現金收付（參原處分卷第63、68、71頁），仍迄未提示相關資金資料供核，原告亦於起訴狀自承無從佐證關於借款金流部分（本院卷第8頁），然此筆借款金額尚非少數，卻無任何借貸金流事證可資參佐；又曾玉鳳與李晉華間既為私人間借貸，名陽補習班負責人更為原告非李晉華（原處分卷第10頁），卻自名陽補習班名下帳戶匯款（見原處分卷第38頁）作為清償李晉華之借款，實與經驗法則有違，是原告主張系爭款項包含借款返還（予曾玉鳳）及租金清償，要難採信。
（二）罰鍰部分：
1.按「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍以下之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍以下之罰鍰。…」，為所得稅法第114條第1款所明定。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」，為行政罰法第7條第1項所規定。又「所得稅法第114條第1項規定部分：……違章情形:……六、扣繳義務人未於期限內補繳應扣未扣或短扣之稅款，……(一)應扣未扣或短扣之稅額在新臺幣20萬元以下者。處2倍之罰鍰……八、應依第2點至第7點處罰案件，於查獲之日前5年內未曾查獲有違反第88條規定情事者。依第2點至第7點規定之倍數酌減20%處罰」，為財政部稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。
2.經查，原告為名陽補習班負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，名陽補習班101及102年度分別給付曾玉鳳租金696,000元及676,000元，已如前述，依首揭標準規定，原告應按給付額扣取10%扣繳稅款，並依所得稅法第92條規定繳納之，為同法第88條第1項明定，此乃公法上之義務，不待稅捐稽徵機關督促，是原告係名陽補習班負責人，即應注意符合稅法規定，該補習班於給付租賃所得時未依規定扣繳稅款並按實申報扣繳憑單，又原告未依規定期限補繳稅款及補申報扣繳憑單，均有被告104年9月24日財北國稅北投綜所一字第1040553893號函（原處分卷第8頁）、補繳各類所得扣繳稅額繳款書及中華郵政掛號郵件收件回執影本（原處分卷第18-20頁）附卷可稽，本件違章事證應屬明確，原告自應不能諉為不知漏載的金額，且其對申報內容未盡審查核對之責，致虛報系爭租金金額，縱非故意，亦難卸過失之責，自應論罰。故而衡諸違章情節，核至少有應注意能注意而未注意之過失。另經審酌原告違章情節及其應受非難之程度，依上揭稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於所得稅法第114條第1款規定，原告未於限期內補繳短扣之稅款及按實補報扣繳憑單，應按短扣之稅額處2倍罰鍰，又原告於查獲之日前5年內未曾查獲有違反所得稅法第88條規定，按前開規定處罰之倍數應予酌減20%，從而，被告按101及102年度短扣稅額33,600元及31,600元處1.6倍〔2倍×（1－20%）〕罰鍰為53,760元及50,560元，應已考量原告之違章程度、違反行政法上義務行為之應受責難程度、所生影響及所得利益等節所為之適切裁罰，揆諸首揭規定並無違誤，亦無違行政罰法第18條第1項規定，更無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，自係允適。原處罰鍰即無違誤。
3.原告主張稱其配偶李晉華與曾玉鳳間有借貸關係，故名陽補習班匯款金額包含租金及返還借款，未短扣繳稅款，請撤銷罰鍰處分云云。惟按扣繳制度係國家為掌握稅收來源及課稅資料，以達確保國庫收入及租稅公平之重要手段。爰所得稅法第88條及第92條明定，扣繳義務人負有扣取、繳納稅款及真實申報、填發扣繳憑單之義務，如扣繳義務人未依同法第88條規定扣繳稅款，即應依同法第114條第1款規定處罰。原告主張不應予裁處系爭罰鍰一節，自無足採。
六、綜上所述，原告所訴各節，均無可採。被告認定原告應補繳
101、102年度短扣稅款33,600元及31,600元，並限期責令原告補繳各該年度短扣稅款33,600元及31,600元，並補報扣繳憑單，補報扣繳憑單，復以原告未依限辦理，認於查獲之日前5年內未曾查獲有違反所得稅法第88條規定之情事，乃分別按短扣稅額33,600元及31,600元處1.6 倍之罰鍰計53,760元及50,560元，暨駁回復查，認事用法俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分（即復查決定）及訴願決定，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 11 月 7 日
行政訴訟庭 法 官 范智達
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正，即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 106 年 11 月 7 日
書記官 蔡凱如