臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 107年度稅簡字第5號
108年10月2日辯論終結原 告 林根發訴訟代理人 王健安律師
廖沿臻律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美訴訟代理人 蔡佩陵上列當事人間扣繳稅款事件，原告不服財政部民國106 年11月29日台財法字第10613949060 號（案號：第00000000號）訴願決定（原處分：財政部臺北國稅局101年度、102年度扣繳稅款核定，及106年6月15日財北國稅法二字第1060024134號復查決定），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定、原處分（即復查決定，除追減部分外）關於補徵一０一年度已扣未繳稅款逾新臺幣陸萬陸仟陸佰陸拾陸元，及一０二年度已扣未繳稅款新臺幣陸萬叁仟貳佰元部分，均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔五分之四，餘由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：原告為嬌嬌女國際股份有限公司（下稱嬌嬌女公司）董事長，登記期間為民國101年3月27日至102年2月19日；緣嬌嬌女公司分別申報101及102年度給付秦楊英租金新臺幣（下同）333萬3,330元、379萬2,000元，及扣繳稅額33萬3,330元、37萬9,200元之扣繳憑單，惟未向國庫繳納上開已扣取稅款，俟經被告查獲，遂以101年度、102年度扣繳稅款核定，限期責令原告補繳扣取稅款101年度28萬888元（實應補徵33萬3,330元）、102年1月7 萬1,818元。然原告不服原處分申請復查，經被告於106年6月15日以財北國稅法二字第0000000000號復查決定，准予追減102年度扣繳稅款8,618元（即應補徵6萬3,200元），其餘復查駁回；但原告猶不服復查決定，又再提起訴願，經財政部於106 年11月29日以台財法字第10613949060 號（案號：第00000000號）訴願決定，駁回訴願；惟原告仍不服訴願決定，乃向本院提起行政訴訟。
二、原告主張：嬌嬌女公司於101 年3月26日設立後，旋於同年5月21日召開股東會議，決議嬌嬌女公司與秦楊英間訂定之租賃契約，改由「嬌嬌女全球國際開發股份有限公司」（下稱嬌嬌女全球公司）所有及承接，自斯時起，嬌嬌女全球公司方為該租認契約之承租人；且原告於101年5月21日亦已解任嬌嬌女公司負責人，此後一切公司權利義務均與原告無涉，自非扣繳義務人，被告僅以原告未為公司變更登記不得對抗第三人為由，忽略本件嬌嬌女公司早已非給付租金之人，而原告亦非扣繳義務人，逕作成原處分、復查決定，顯有違職權調查原則。況原告自解任嬌嬌女公司負責人後，無自行向主管機關申請公司變更登記之可能，亦不可能對給付租金有無扣繳乙事進行監督，豈可逕將未為扣繳之不利益責令原告承擔？復於101年5月21日之後，嬌嬌女公司大小章已交由陳俊成和李宣蓉管領，在陳俊成、李宣蓉惡意不進行公司負責人變更登記之情況下，原告實難自行以董事或股東身分變更公司負責人登記。是被告認原告為嬌嬌女公司登記負責人，為扣繳義務人，限期責令原告補繳扣取稅款101年度33萬3,330元、102年度37萬9,200元，顯有違誤，復查決定僅准予追減102年度扣繳稅款8,618元，其餘復查駁回，亦有未恰，而訴願決定予以維持，容有不合，爰請求撤銷原處分（含復查決定不利部分）及訴願決定等語。併為聲明：訴願決定及原處分（含復查決定不利部分）均撤銷。
三、被告則以：嬌嬌女公司向秦楊英承租臺北市○○區○○○路○○○號12樓、12樓之1及12樓之2共3 戶房屋，承租期間為101年3月1日至104年2月28日，每月給付租金淨額為31萬 6,000元（每月租金30萬元，停車位1萬6,000元，不含扣繳稅款），已扣取稅款，惟未依所得稅法第88條、第92條規定，向國庫繳納扣繳稅款，被告查得原告為嬌嬌女公司101年3月27日至102年2月19日之登記負責人，即所得稅法第89條所稱扣繳義務人，遂向其補徵已扣未繳稅款合計34萬4,088元（101年扣繳稅款28萬888元、102年1月扣繳稅款6 萬3,200元）。因公司法第12條規定，公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人，故依法登記之公司有登記之負責人及執行業務之實際負責人，違反扣繳義務時，按登記之負責人為受處分主體（財政部70年8月12日台財稅第36704號函釋參照）；則基於主管機關之公司登記具有公信力，該第三人並無善意或惡意之別，不論係私人或行使公權力之機關均同，倘具有法效意思之公司登記負責人可恣意變更，或主張為非實際負責人而解免其納稅之義務時，稅捐機關將無法順利達成其稽徵任務。故原告出於自願擔任嬌嬌女公司101年度及102年1 月登記負責人，即為所得稅法所規定之扣繳義務人；且參原告所提101年5月21日會議紀錄，經載明原告應親自辦理嬌嬌女公司之停業，何以原告迄至102年3月12日始申請停業，且該段期間原告仍為公司董事，申請變更擔任負責人應非難事，故原告主張其無權申請變更登記負責人及對該公司之扣繳無控制監督之權乙節，核無足採。另依秦楊英與原告、嬌嬌女公司於102年7月26日和解筆錄所載，嬌嬌女公司願自
102 年8月1日起，依雙方所簽立之租賃契約之條件按月給付租金，核與原告主張租賃權業於101年5月移轉嬌嬌女全球公司，顯有不符。故被告以原告為嬌嬌女公司101年度及102年
1 月份登記負責人，為所得稅法所規定之扣繳義務人，應限期責令原告補繳扣取稅款101年度28萬888元、102年1月6 萬3,200元等語，資為抗辯。併為聲明：原告之訴駁回。
四、爭點：公司法第12條變更事項登記之對抗要件，於所得稅法第89條之扣繳義務人有何影響？被告有無職權調查義務，或仍應按登記負責人為受處分主體？另原告就嬌嬌女公司 101年度及102年1月承租秦楊英房屋一事，應否負繳納扣取稅款之行政法上義務？
五、本院之判斷：㈠按納稅義務人有機關、團體、學校、事業、破產財團或執行
業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、告發或檢舉獎金、結構型商品交易之所得、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之；前條各類所得稅款，薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、告發或檢舉獎金、結構型商品交易之所得，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體、學校之責應扣繳單位主管、事業負責人、破產財團之破產管理人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者；第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上1月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年1月底前將上1 年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於2 月10日前將扣繳憑單填發納稅義務人；每年1月遇連續3日以上國定假日者，扣繳憑單彙報期間延長至2月5 日止，扣繳憑單填發期間延長至2月15日止，但營利事業有解散、廢止、合併或轉讓，或機關、團體裁撤、變更時，扣繳義務人應隨時就已扣繳稅款數額，填發扣繳憑單，並於10日內向該管稽徵機關辦理申報，（裁處時）所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1 項定有明文。
㈡又公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之
事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人，固為公司法第12條所明定。惟依行政程序法第36條規定，行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意；其立法理由謂：本條規定行政機關應依職權調查證據，各國立法例對調查證據，大都採職權調查原則，本法亦採之；行政機關為調查確定事實所必要之一切證據，應依職權調查事實，並決定調查之種類、範圍、順序及方法，不受當事人提出之證據及申請調查證據之拘束，但行政機關本其職權，對當事人有利及不利之事項，均應予以注意。據此，公司法第12條規定公司登記，除設立登記為公司之成立要件外，其他登記，皆屬對抗要件，變更董事、監察人，固屬應登記之事項，但此事項之有效存在，並不以登記為其要件；雖此所謂不得對抗第三人，乃為絕對不得對抗，不問該第三人為善意或惡意，然對於國家公法關係而言，其應依行政程序法第36條規定職權調查證據，亦即就公司有無登記之事項有變更而不為變更之登記情事，應為調查確定事實。故在行政程序法施行後，類此有關公司第12條變更事項對抗要件之規定，應併同適用行政程序法第36條職權調查證據之規定，僅有在行政機關依職權調查證據仍無法確定事實情形下，始有公司法變更事項對抗要件規定之適用。故被告所引財政部70年8月12日台財稅第36704號函釋，認依法登記之公司有登記之負責人及執行業務之實際負責人，違反扣繳義務時，按登記之負責人為受處分主體，忽視行政程序法第36條職權調查證據之規定，已不合時宜，且有違所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款扣繳義務人之認定，自不應予適用。
㈢查原告本為嬌嬌女公司董事長，登記期間為101年3月27日至
102年2月19日；緣嬌嬌女公司向秦楊英承租臺北市○○區○○○路○○○號12樓、12樓之1及12樓之2共3戶房屋，租賃期間為101年3月1日至104年2月28日，每月租金淨額為31萬6,000元（每月租金30萬元，停車位1萬6,000元，不含扣繳稅款），嬌嬌女公司並分別申報101及102年度給付秦楊英租金 333萬3,330元、379萬2,000元，及扣繳稅額33萬3,330元、37萬9,200 元之扣繳憑單，惟未依所得稅法第88條、第92條規定，向國庫繳納扣繳稅款，被告遂以時任登記負責人之原告為扣繳義務人，補徵已扣未繳稅款合計34萬4,088元（101年扣繳稅款28萬888元、102年1月扣繳稅款6 萬3,200元）等情，業據核閱原處分卷、公司登記卷無訛，足以信實。然依嬌嬌女公司於101年5月21日股東會議所載，決議原告自斯時起解任董事長職務，依公司法第12條規定，此僅屬變更事項登記，被告就此原告董事長職務解任與否，嬌嬌女公司負責人已否變更，依行政程序法第36條規定，即有職權調查證據之義務，併應就有利及不利原告事項一律注意，以確定本件扣繳義務人為何人，方屬適法。
㈣雖嬌嬌女公司直迨102年2月19日始辦理公司負責人變更登記
，由原告變更為李雅萍，在此之前有關各項公司登記及會議紀錄文書，均記載原告為嬌嬌女公司董事長，其上復有原告簽名；惟原告否認自嬌嬌女公司101年5月21日股東會後，有關公司會議事項其有出席並簽名情事，本院為求慎重，遂蒐集原告相關筆跡，送往法務部調查局進行筆跡鑑定，經鑑定結果，其中嬌嬌女公司102年2月18日、103年5月15日董事會簽到紀錄之「林根發」筆跡是否為原告親書固難判斷，然嬌嬌女公司104 年10月12日董事會簽到紀錄其上「林根發」筆跡，核與原告平日筆跡筆劃特徵不同乙節，有法務部調查局文書暨指紋鑑識實驗室108年8月23日調科貳字第 00000000000號鑑定書為據，至少可認嬌嬌女公司104 年10月12日董事會並無原告簽名情形，是否誠如原告所述，其自嬌嬌女公司101年5月21日股東會後，經解任董事長職務而未再參與公司業務，尚非無疑。再佐以原告被控侵占刑事案件，於偵查中經陳俊成坦認坦認其自101年5月21日起，已為嬌嬌女公司實際負責人，故經檢察官認原告犯罪嫌疑不足，予以不起訴等情，業據本院調取臺灣臺北地方（法院）檢察署103 年度偵字第4068號偵查卷宗查證屬實，益徵原告自101年5月21日起，經解任嬌嬌女公司董事長職務，不具負責人身分，僅未辦理公司變更登記而已，當難謂其迄後仍為所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款所稱之扣繳義務人。
㈤固嬌嬌女公司101年5月21日股東會議記載，決議嬌嬌女公司
與秦楊英間訂定之租賃契約，改由嬌嬌女全球公司所有及承接，因查無嬌嬌女公司、嬌嬌女全球公司間簽訂之契約，難謂其租賃關係業已移轉，復秦楊英與原告、嬌嬌女公司間返還租賃物等民事訴訟，經本院民事庭於102年7月26日以 102年度重訴字第371號作成和解筆錄，嬌嬌女公司願自102 年8月1 日起，依雙方所簽立之租賃契約之條件按月給付租金，咸認租賃契約存在秦楊英與嬌嬌女公司間；然因原告自 101年5 月21日起已經解任嬌嬌女公司董事長職務，其公司負責人責任僅從101 年3月27日至5月21日止，亦即有關所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款之扣繳義務人判斷，應基此認定。是原告僅為嬌嬌女公司101 年3月27日至5月21日之公司負責人，該段期間為所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款所稱之扣繳義務人，其後期間因原告已經解任嬌嬌女公司董事長職務，被告應可於職權調查證據階段查證，之後有關所得稅法之扣繳義務人已非原告，不得責令其擔負補徵已扣未繳稅款責任。
㈥故原告僅為嬌嬌女公司101 年3月27日至5月21日之公司負責
人，該段期間為所得稅法第88條第1項第2 款、第89條第1項第2款所稱之扣繳義務人，依所得稅法第92條第1項規定，就第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上 1月內所扣稅款向國庫繳清，亦即原告祇需擔負101 年3月至4月間已扣未繳稅款責任，迄後有關之補徵責任，自非應由原告承擔。則嬌嬌女公司經分別申報101及102年度給付秦楊英租金333萬3,330元、379萬2,000元，及扣繳稅額33萬 3,330元、37萬9,200元之扣繳憑單，核算原告所應擔負之101 年3月至4月間已扣未繳稅款責任，數額僅6萬6,666元（333,330/10x2=66,666），被告所為之原處分（即復查決定，除追減部分外）逾此範圍即屬無據，並不適法。
六、綜上所述，原告就其擔任嬌嬌女公司負責人，雖於101年5月21日解任後未辦理公司變更登記，惟此屬被告可得職權調查證據事項，被告仍應依職權判斷，故原告就嬌嬌女公司與秦楊英租賃契約所負補徵已扣未繳稅款責任，祇限於101年3月至4 月間，數額為6萬6,666元，被告所為逾此範圍之原處分（即復查決定，除追減部分外），其認事用法顯有違誤，無可維持。從而，原告訴請撤銷原處分（即復查決定，除追減部分外）、訴願決定，關於補徵101年度已扣未繳稅款逾6萬6,666元，及102年度已扣未繳稅款6萬3,200元部分，為有理由，應予准許；至原告超過部分，則無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及舉證，經本院審酌後，認對於判決結果不生影響，爰不一一論述，併此敘明。
八、依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 108 年 10 月 30 日
行政訴訟庭 法 官 黃翊哲上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀（含上訴理由，應表明原裁判所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原裁判有違背法令之具體事實），並繳納上訴裁判費3,000 元；其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書，逾期未提出者，毋庸命補正，即得逕以裁定駁回之。
中 華 民 國 108 年 10 月 30 日
書記官 林郁芩