臺灣臺北地方法院行政訴訟判決110年度稅簡更一字第3號原 告 徐翊傑被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 宋秀玲訴訟代理人 戴仰伶上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國108年2月25日台財法字第10813903360號訴願決定，提起行政訴訟，前經本院108年度稅簡字第6號以原告之訴為有理由，就其聲明全部予以准許，而為原告勝訴判決，被告不服提起上訴，經臺北高等行政法院以109年度簡上字第25號判決廢棄本院108年度稅簡字第6號判決發回本院，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件被告代表人原為許慈美，訴訟中變更為宋秀玲，業據被告新任代表人宋秀玲提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。再原告起訴聲明原為「㈠訴願決定及復查決定關於補稅部分均撤銷。㈡被告應退還原告已繳納之179,215元，及自106年10月17日起至被告填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計之利息」，嗣後變更為「訴願決定及原處分（即復查決定）關於補稅部分均撤銷」，其請求之基礎不變，依行政訴訟法第111條第3項第2款規定，應予准許，核先敘明。
二、事實概要：原告與訴外人陳韻如原為夫妻，民國103年4月25日經本院102年度家調字第1188號調解離婚成立。原告與陳韻如2人於103年5月28日、同年5月27日各自辦理102年度綜合所得稅結算申報，申報書內均未載明配偶，被告因此就其2人各按單身身分計稅，於103年12月23日核定原告102年度綜合所得總額為新臺幣（下同）5,813,569元、應退稅額13,089元（簡稱第1次核定），上開退稅款並經原告於104年1月29日兌領；另於103年10月29日核定陳韻如當年度綜合所得總額為680,922元、應補稅額8,613元，陳韻如已於104年1月29日如數繳納前開應補稅額。嗣被告查得原告與陳韻如於102年間仍具有夫妻關係，乃將其2人前開所得連同陳韻如事後自動補報租賃所得59,610元合併核定，於106年3月7日重行核定其夫妻2人102年度綜合所得總額為6,554,101元，應補稅額178,640元，加計第1次核定對原告已退稅額13,089元、扣除陳韻如已補稅額8,613元後，應補稅額為183,116元（簡稱第2次核定）。原告於106年3月23日主張夫妻分居並已離婚，申請分別開單計稅，經被告依比例重新核算，核定原告分單計稅之應補稅額179,215元，並處罰鍰33,225元。原告不服，申請復查結果，獲註銷罰鍰33,225元，其餘復查駁回（即本件原處分）。原告猶有未服，續提訴願，遭決定駁回後，提起行政訴訟，並聲明訴願決定、復查決定關於補稅部分均撤銷。㈡被告應退還原告已繳納之179,215元，及自106年10月17日起至被告填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計之利息」，經原審以原告之訴為有理由，以108年度稅簡字第6號判決就其聲明全部予以准許，而為原告勝訴判決。被告不服，遂向臺北高等行政法院提起上訴，經臺北高等行政法院以109年度簡上字第25號判決廢棄本院108年度稅簡字第6號判決發回本院。
三、本件原告主張原告與陳韻如間之婚姻關係，依民法第1052條之1規定，於103年4月25日即已消滅，故原告與陳韻如於103年5月為102年度綜合所得稅結算申報前，並無婚姻關係。又修正前所得稅法第15條強制夫妻非薪資所得合併計算部分，業經釋字第696號解釋宣告自103年1月20日翌日起失效，致原告於103年5月申報102年綜合所得稅時，就102年度夫妻非薪資所得之計算應採合併或分開計算，處於立法真空狀態之法律漏洞，依釋字第696號、725號、741號解釋意旨，類推適用現行所得稅法第15條第1項後段「分居」規定，以及財政部89年11月23日台財稅第0000000000號函、財政部104年3月19日台財稅字第10404534420號令釋，被告應以分開計算法計算原告應納稅額，故被告第1次核定洵屬合法、合憲處分，被告無理由撤銷。縱認第1次核定違反修正前所得稅法第15條規定而違法，因被告於104年1月23日作成該退稅處分，於106年1月23日已屆2年之撤銷權除斥期間，被告不得於106年6月間廢止第1次核定。另原告於103年申報時，因與陳韻如業已離婚，故僅就自己能掌握部分誠實申報，未以詐欺、脅迫、賄賂或提供不正確資料獲得第1次核定，且原告就第1次核定所享有之權益大於被告稽徵利益，符合行政程序法第117條第2款情形，被告自不得撤銷第1次核定。是被告核定原告應分擔計稅之應補繳稅額179,215元處分顯有違誤，應予撤銷等語，並聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）關於補稅部分均撤銷。
四、被告則以：綜合所得稅之稅捐債務成立時點為法定課稅要件事實實現時，是本件原告102年度綜合所得稅之稅捐債務成立時點為102年12月31日。又104年1月21日修正之所得稅法第15條規定，係自103年（所得年度）開始適用，並無追溯適用條款，依實體從舊原則，102年以前之案件仍應適用修正前所得稅法第15條第1項規定。復因釋字第696號解釋指明修正前所得稅法第15條第1項規定，自解釋公布日起，至遲於屆滿2年時失其效力（即103年1月20日失效），則被告於原告稅捐債務成立時點，適用尚未失效之修正前所得稅法第15條第1項規定，據以計算夫妻歸戶合併後全部應納稅額，並無不合。另原告與陳韻如雖於103年4月25日離婚，惟於102年度仍具婚姻關係，自應適用所得稅法第15條第1項所定之合併申報制，原告主張應分別申報及分開計算稅額，核不足採。又原告與陳韻如分開辦理102年度綜合所得稅結算申報，申報書未載明配偶並註明已分居，被告依行為時所得稅法第15條第1項規定，將原告與其配偶102年度所得合併計算稅額，後因原告於106年3月23日申請分別開單計稅，被告依財政部98年9月14日台財稅字第09804558680號令（後經財政部104年12月4日台財稅字第10404647251號令修正），就夫妻歸戶合併後全部應納稅額，分別核計夫妻各自應分攤之應納稅額，並據以發單補徵原告應補稅額179,215元，洵無不合。另被告並非撤銷第1次核定應補（退）稅額，變更為第2次核定應補稅額，被告核定原告應分擔計稅之應補繳稅額179,215元處分亦僅係第2次核定應補稅額之一部分，尚非撤銷第2次核定應補稅額，故各次核定並無撤銷原核定或前次核定之意，無行政程序法第121條第1項除斥期間規定之適用。是復查決定及訴願決定均無違誤，原告之訴為無理由，應予駁回等語置辯，並聲明：原告之訴駁回。
五、本院之判斷：
（一）本件應適用之法令與法理：⒈行為時所得稅法第15條規定「（第1項）納稅義務人之配偶
，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿後6個月內申請變更。（第2項）納稅義務人得就其本人或配偶之薪資所得分開計算稅額，由納稅義務人合併報繳。計算該稅額時，僅得減除薪資所得分開計算者依第17條規定計算之免稅額及薪資所得特別扣除額；其餘符合規定之各項免稅額及扣除額一律由納稅義務人申報減除，並不得再減除薪資所得分開計算者之免稅額及薪資所得特別扣除額」。【嗣該條文規定於104年1月21日修正公布如下「（第1項）自中華民國103年1月1日起，納稅義務人、配偶及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有第14條第1項各類所得者，除納稅義務人與配偶分居，得各自依本法規定辦理結算申報及計算稅額外，應由納稅義務人合併申報及計算稅額。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿之次日起算6個月內申請變更。（第2項）前項稅額之計算方式，納稅義務人應就下列各款規定擇一適用：一、各類所得合併計算稅額：納稅義務人就其本人、配偶及受扶養親屬之第14條第1項各類所得，依第17條規定減除免稅額及扣除額，合併計算稅額。二、薪資所得分開計算稅額，其餘各類所得合併計算稅額：（一）納稅義務人就其本人或配偶之薪資所得分開計算稅額。計算該稅額時，僅得減除分開計算稅額依第17條規定計算之免稅額及薪資所得特別扣除額。（二）納稅義務人就其本人、配偶及受扶養親屬前目以外之各類所得，依第17條規定減除前目以外之各項免稅額及扣除額，合併計算稅額。三、各類所得分開計算稅額：（一）納稅義務人就其本人或配偶之第14條第1項各類所得分開計算稅額。計算該稅額時，僅得減除分開計算稅額者依第17條規定計算之免稅額、財產交易損失特別扣除額、薪資所得特別扣除額、儲蓄投資特別扣除額及身心障礙特別扣除額。（二）納稅義務人就前目分開計算稅額之他方及受扶養親屬之第14條第1項各類所得，依第17條規定減除前目以外之各項免稅額及扣除額，合併計算稅額。（三）納稅義務人依前2目規定計算得減除之儲蓄投資特別扣除額，應於第17條第1項第2款第3目之3所定扣除限額內，就第1目分開計算稅額之他方及受扶養親屬符合該限額內之所得先予減除；減除後有餘額，再就第1目分開計算稅額者之所得於餘額內減除。（第3項）第1項分居之認定要件及應檢附之證明文件，由財政部定之」。】⒉行為時所得稅法第71條第1項規定「納稅義務人應於每年5
月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納」。
⒊財政部98年9月14日台財稅字第09804558680號令(經財政部
104年12月4日台財稅字第10404647251號令修正，簡稱財政部98年令)「不符合『納稅義務人與配偶分居得各自辦理綜合所稅結算申報及計算稅額之認定標準』規定之分居夫妻，如各自已於綜合所得稅結算申報書內載明配偶姓名、身分證統一編號，並註明已分居，分別向其戶籍所在地稽徵機關辦理結算申報，其歸戶合併後全部應納稅額（T），如經申請分別開單者，准依下列方式計算夫妻各自應分攤之應納稅額（T1、T2），減除其已扣繳稅款、可扣抵稅額及自繳稅款後，分別發單補徵：（一）夫妻分別申報之扶養親屬無重複者，依夫妻各按單身身分分別申報之綜合所得總額（Y1、Y2），依法減除列報之扶養親屬免稅額及扣除額後，分別核算夫之應納稅額（t1）及妻之應納稅額（t2）；夫妻分別申報之扶養親屬有重複者，應先分別剔除重複申報之免稅額及扣除額後，再依前述規定分別核算夫之應納稅額（t1）及妻之應納稅額（t2）。（二）以歸戶合併後全部應納稅額（T），按夫之應納稅額（t1）占夫及妻應納稅額合計數（t1＋t2）比例計算夫應分攤之應納稅額【T1＝T×t1÷（t1＋t2）】，並按妻之應納稅額（t2）占夫及妻應納稅額合計數（t1+t2）比例計算妻應分攤之應納稅額【T2＝T×t2÷（t1＋t2）】」⒋財政部100年3月28日台財稅字第10004004910號令(經財政
部104年12月4日台財稅字第10404647251號令修正)：「不符合『納稅義務人與配偶分居得各自辦理綜合所稅結算申報及計算稅額之認定標準』規定之分居夫妻，其所得分開申報而未於申報書寫明配偶關係…如其申請應補稅額及罰鍰分別開單，准依本部98年9月14日台財稅字第09804558680號令…計算夫妻各自應分攤之應補稅額…」。
（二）經查，本件原告與陳韻如於102年度具婚姻關係，分開辦理102年度綜合所得稅結算申報，申報書未載明配偶並註明已分居關係，經被告合併核定綜合所得總額6,554,101元，應納稅額1,267,787元，減除扣繳稅額及可扣抵稅額457,756元，加已退稅額4,476元（原告已退稅額13,089元－配偶已補稅額8,613元），應補稅額183,116元；嗣原告申請分別開單計稅，被告原查依財政部98年令，以夫妻分別申報之扶養親屬無重複者，依夫妻各按單身身分分別之綜合所得總額5,813,569元、740,532元，依法減除列報之扶養親屬免稅額及扣除額後，分別核算原告配偶之應納稅額23 ,105元【（740,532元－免稅額85,000元－列舉扣除額79 ,000元－薪資所得特別扣除額108,000元－儲蓄投資特別扣除額6,418元） ×稅率5%－累進差額0元】以及原告之應納稅額1,061,566元【（5,813,569元－免稅額340,000元－列舉扣除額484,438元－薪資所得特別扣除額108,000元－儲蓄投資特別扣除額214,715元）×稅率40%－累進差額805,000元】，再以合併後之全部應納稅額1,267,787元，按原告應納稅額1,061,566元占夫及妻應納稅額合計數1,084,671元（23,105元＋1,061,566元）比例計算原告應分攤之應納稅額為1,240,781元，減除其已扣繳稅額457,717元、結算自繳稅額616,938元，加計已退稅額13,089元後，向原告發單補徵稅額179,215元等情，有102年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（原處分卷第45-51頁）、綜合所得稅核定通知書102年度申報核定（原處分卷第52-53頁）、依財政部98年9月14日台財稅字第09804558680號令本稅拆開分單計算式（原處分卷第59頁）在卷可憑，並為兩造所不爭執，核可認定為真實。
（三）原告主張原告與陳韻如間之婚姻關係，依民法第1052條之1規定，於103年4月25日即已消滅，故原告與陳韻如於103年5月為102年度綜合所得稅結算申報前，並無婚姻關係。
又修正前所得稅法第15條強制夫妻非薪資所得合併計算部分，業經釋字第696號解釋宣告自103年1月20日翌日起失效，致原告於103年5月申報102年綜合所得稅時，就102年度夫妻非薪資所得之計算應採合併或分開計算，處於立法真空狀態之法律漏洞，依釋字第696號、725號、741號解釋意旨，類推適用現行所得稅法第15條第1項後段「分居」規定，以及財政部89年11月23日台財稅第0000000000號函、財政部104年3月19日台財稅字第10404534420號令釋，被告應以分開計算法計算原告應納稅額，故被告第1次核定洵屬合法、合憲處分，被告無理由撤銷云云。惟查，夫妻分居尚非婚姻關係消滅之原因，縱有分居事實，惟婚姻關係仍然存在，該段期間綜合所得稅之結算申報，仍應適用所得稅法第15條第1項所定之合併申報制，此申報程序與憲法亦無牴觸，更業經司法院釋字第318號解釋闡明在案。本件原告與陳韻如於103年4月25日經本院家事庭調解協議離婚之情，有調解筆錄在卷可憑（本院108年度稅簡字第6號卷一第73頁），是原告與陳韻如102年度仍具婚姻關係，其與陳韻如分開辦理102年度綜合所得稅結算申報，申報書亦未載明配偶並註明已分居關係，被告依行為時所得稅法第15條第1項規定，將原告與其配偶102年度所得合併計算稅額，雖原告於106年3月23日申請分別開單計稅，被告依財政部98年令規定，按歸戶合併後全部應納稅額，依原告按單身身分申報核算之應納稅額占夫妻各按單身身分分別核算應納稅額合計數之比例，核算原告應分攤之應納稅額為1,240,781元，減除其已扣繳稅額457,717元、結算自繳稅額616,938元，加計已退稅額13,089元後，以原處分即復查決定並核定原告應補稅額179,215元，核屬適法有據。原告主張其與陳韻如間之婚姻關係，依民法第1052條之1規定，於103年4月25日即已消滅，故原告與陳韻如於103年5月為102年度綜合所得稅結算申報前，並無婚姻關係云云，核不足採。
（四）再者，稅捐債權係對於依據稅法所負擔稅捐之請求權，在法律所定稅捐債務之構成要件實現時成立，而非經由課稅處分始成立。是對於同一年度成立之所得稅之債權債務法律效果，就該年度所有納稅義務人均應適用相同之基準時，而不受不同之稅捐核定時點所影響。依101年1月20日公布之司法院釋字第696號解釋已指明所得稅法第15條規定非即時失效，更不生溯及既往之問題。至所得稅法採行以家戶為課稅單位部分，即納稅義務人、配偶及受扶養親屬有第14條第1項各類所得者，應由納稅義務人合併申報及計算稅額之家戶單位制（104年1月21日修正施行所得稅法第15條修正理由參照），亦不在該號解釋所認定之違憲範圍。該條文嗣於104年1月21日修正，已明定係自103年1月1日起，納稅義務人、配偶及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬始有適用，且原則上應由納稅義務人合併申報及計算稅額。其應就各類所得合併計算稅額；或薪資所得分開計算稅額，其餘各類所得合併計算稅額；或各類所得分開計算稅額之計算方式擇一適用。本件所涉102年度原告與其當時配偶之合併申報或分開計算稅額之問題，依前揭規定及說明，自無最新修正所得稅法第15條規定之適用，且原所得稅法第15條第1項既為行為時法，並未因上開司法院解釋而溯及失效，則修正前所得稅法第15條第1項之規定於原告行為時即司法院釋字第696號解釋公布日之前，仍屬有效施行之法律，被告依該法條之規定，就原告102年度配偶取得財產交易所得，歸課計算原告當年度綜合所得稅，自無違誤，而就依行為時所得稅法申報系爭102年度所得之納稅義務人而言，原告一體適用行為時之上開所得稅法規定，方符租稅公平原則。又按綜合所得稅之稅捐債務成立時點為法定課稅要件事實實現時，亦即曆年終了之時（參照所得稅法第11條第6項規定課稅年度為每年1月1日起至12月31日止），是本件原告102年度綜合所得稅之稅捐債務成立時點為102年12月31 日。且按「實體從舊，程序從新」為適用法規之一般原則，準此，規定人民權利義務之發生、變動、喪失等之實體法規，於行為後有變更，除法令另有規定外，應適用行為時法，此乃法律安定性之基本要求。至於程序法規，係無關人民權利義務之得喪變動，純為規定處理作業程序者，為期迅速妥適，故適用新法。所得稅法屬於法規之一種，亦同此適用原則。查104年1月21日修正後所得稅法第15條規定，並無追溯適用之條款，依實體從舊原則，本件並無新修正所得稅法第15條規定之適用，因該新修正規定係自103年所得年度開始適用，102年所得年度以前之案件仍應適用修正前所得稅法第15條第1項規定，系爭所得年度為102年度，自應適用行為時（即102年度）有效之所得稅法第15條第1項規定。又依司法院釋字第696號解釋已指明，原來「夫妻所得合併量化」之舊規定，自該解釋公布之日起，至遲於屆滿2年時失其效力。其原因正是因為稅捐實體法不能處於無規範之狀態，以免造成更大之不公平或法秩序淪喪之結果」（一年即有數百萬件個人綜合所得稅報繳案，如讓上開規定一律溯及既往失效，受影響而需重新核算之案件將有數千萬件之多，本案之稅基量化仍應適用所得稅債務成立時點之舊實體法，實屬正確，並無違法可言）（最高行政法院105年度判字第705號判決可資參照）。準此本件被告適用102年度綜合所得稅債務成立時點（102年12月31日）尚未失效之舊實體法（失效日為103年1月20日）規定，據以計算夫妻歸戶合併後全部應納稅額，並無不合，原告主張其與前配偶在本件於申報102年度所得稅時已分居，舊法所得稅法第15條業已失其效力，應參照釋字第696號解釋意旨，「分開計算」其本人與前配偶陳韻如之102年度綜合所得稅乙節，核屬個人歧異之法律見解，自難採據。況且，夫妻分居尚非婚姻關係消滅之原因，縱有分居事實，惟婚姻關係於102年間仍然存在，該段期間綜合所得稅之結算申報，仍應適用行為時所得稅法第15條第1項所定之合併申報制，此申報程序與憲法亦無牴觸，業經司法院釋字第318號解釋闡明在案。至前揭財政部98年令，乃財政部為顧及分居中夫妻合併報繳之實際困難，基於職權考量夫妻分居申請分別開單時，對於歸戶合併後全部應納稅額，如何計算夫妻各自分攤稅額所為之釋示，並未牴觸行為時所得稅法第15條第1項規範意旨，且已審酌夫妻雙方稅額之負擔能力，符合租稅公平原則，自得供財政部或下級機關所屬公務員行使職權時之依據，是原告主張財政部98年令，應於釋字第696號解釋宣告日內失效，亦屬個人恣意之法律見解，所稱亦核無足採。
（五）原告又稱縱認第1次核定違反修正前所得稅法第15條規定而違法，因被告於104年1月23日作成該退稅處分，於106年1月23日已屆2年之撤銷權除斥期間，被告不得於106年6月間廢止第1次核定。另原告於103年申報時，因與陳韻如業已離婚，故僅就自己能掌握部分誠實申報，未以詐欺、脅迫、賄賂或提供不正確資料獲得第1次核定，且原告就第1次核定所享有之權益大於被告稽徵利益，符合行政程序法第117條第2款情形，被告自不得撤銷第1次核定云云。固然納稅者權利保護法第21條第1項規定：「納稅者不服課稅處分，經復查決定後提起行政爭訟，於訴願審議委員會決議前或行政訴訟事實審言詞辯論終結前，得追加或變更主張課稅處分違法事由，受理訴願機關或行政法院應予審酌。其由受理訴願機關或行政法院依職權發現課稅處分違法者，亦同」，同條第3項規定：「行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限」。據此，在稅務行政程序中，許可納稅者就同一爭訟核課處分下之多數不同爭點得隨時追加爭執，將之納入爭訟範圍內。惟按稅捐稽徵法第21條規定：「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。……
三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰」。據此，無論課稅處分是否經訴願而確定，具形式上之確定力，或經訴願、行政訴訟維持而具實質上之確定力，或尚在行政爭訟救濟程序中尚未確定，稅捐稽徵機關在核課期間內發現應徵稅捐之新事實或新課稅資料，仍得依上開法條意旨補徵稅款。而稅捐稽徵機關據此另作成補徵稅款處分（即第2次核定處分），係就另發現應徵之稅捐為行政處分，為另一獨立之課稅處分，且稽之所得稅法第71條第1項規定，綜合所得稅是採取「年度課稅原則」，納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應計算應納之稅額，於申報前自行繳納。因此，稅捐稽徵機關對於同一年度綜合所得稅申報案件，於稅捐之核課期間內，因查核時點及事實不同，可能作成多次之行政處分，而同一年度每次行政處分之補徵稅額，乃係減除上次核定數，就差額部分補徵稅款，並無重複，亦非取代前次行政處分。故稅捐稽徵機關依稅捐稽徵法第21條第2項規定，就另發現應課徵之稅捐，作成補徵稅款處分，核係納稅義務人就該新課稅事實所為之獨立課稅處分是否行政爭訟之問題，並無第1次核定處分被第2次核定處分變更取代之問題，亦無涉前引納稅者權利保護法第21條第1項規定之適用（最高行政法院109年度判字第43號判決意旨參照）。查本件被告於103年12月23日核定原告102年度綜合所得總額5,813,569元，第1次核定應退稅額13,089元（本院108年度稅簡字第6號卷1第309頁綜合所得稅核定通知書102年度申報核定），並經原告於104年1月29日兌領應退稅額13,089元在案（本院108年度稅簡字第6號卷1第313頁原告102年度綜合所得稅退稅主檔查詢畫面）。嗣被告查得原告與陳韻如於102年間仍具有夫妻關係，乃將其2人前開所得連同陳韻如事後自動補報租賃所得59,610元合併核定，於106年3月7日重行核定其夫妻2人102年度綜合所得總額為6,554,101元，應補稅額178,640元，加計第1次核定對原告已退稅額13,089元、扣除陳韻如已補稅額8,613元後，應補稅額為183,116元（第2次核定）。原告於106年3月23日主張夫妻分居並已離婚，申請分別開單計稅，經被告依比例重新核算，核定原告分單計稅之應補稅額179,215元，並開立102年度綜合所得稅已申報核定稅額繳款書，繳納期間自106年10月11日起至106年10月20日止，有該繳款書在卷可憑（原處分卷第94頁），原告不服核定之應補稅額179,215元，於106年9月11日向被告提出複查申請書，亦有該複查申請書可稽（原處分卷第122頁），因此應可認自原告103年5月1日起至5月31日止填具102年度綜合所得總額之項目及數額申報書起算至被告核定原告分單計稅之應補稅額179,215元之處分，尚未逾5年核課期間。原告主張稱於106年1月23日已屆2年之撤銷權除斥期間，被告不得於106年6月間廢止第1次核定云云，與法律不符，並不足採。
六、從而，原處分即復查決定認原告與陳韻如於102年度仍具婚姻關係，依前揭行為時所得稅法第15條第1項及財政部98令規定，就夫妻歸戶合併後全部應納稅額，分別核計夫妻各自應分攤之應納稅額，原處分即復查決定及被告據以發單補徵原告應補稅額179,215元，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）關於補稅部分均撤銷，為無理由，應予駁回。本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 111 年 1 月 11 日
行政訴訟庭 法 官 范智達
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正，即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 111 年 1 月 11 日
書記官 蔡凱如