臺灣臺北地方法院刑事判決 八十八年度易字第三四О五號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○選任辯護人 秦玉坤右列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（八十八年度偵字第二三０二四號），本院判決如左：
主 文甲○○共同連續扣繳義務人侵占已扣繳之稅捐，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以叄佰元折算壹日。
事 實
一、楊金村（已死亡，且公訴人未提起公訴）係設在台北市○○○路○○○號十樓之東怡營造工程股份有限公司 (下稱東怡營造）、東怡建設開發股份有限公司（下稱東怡建設）之董事長，嗣於民國八十六年四月十日死亡，由其子乙○○（另經本院以八十八年度訴字第六四六號判處有期徒刑六月，如易科罰金，以三百元折算一日，嗣經上訴臺灣高等法院，該院於九十年四月四日撤銷原判決，判處有期徒刑六月，如易科罰金，以三百元折算一日，現上訴最高法院中，以下簡稱另案）繼任二家公司之董事長，甲○○於八十六年間，任東怡營造之財務經理、東怡建設之監察人，嗣改任東怡營造之業務經理，再於八十六年十一月間，改任東怡營造之總經理，均實際負責二家公司財務，三人均為二家公司於八十六年間之所得稅款扣繳義務人，並明知依所得稅法第八十八條第一項第二款之規定，納稅義務人有薪資所得時，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率及扣繳辦法，扣取稅款，且依同法第九十二條第一項之規定，應於每月十日前將上一月內所代扣稅款向國庫繳清，而甲○○分別與楊金村自八十六年一月至同年四月死亡止、與乙○○自八十六年四月接任後至同年十二月止，各基於共同意圖為他人不法所有之概括犯意聯絡，在前揭公司所在地，自八十六年一月份起至同年十二月份止，連續於各月五日（為二家公司之發放薪資日）至十日間某日或某幾日，將二家公司於各月五日給付薪資所得予員工時所代扣繳之薪資所得扣繳額，予以侵占，挪為支付員工薪資及公司資金週轉等用途，而未於每月十日將所扣繳稅款依法全數繳入國庫或完全未繳入國庫，共同侵占已扣繳之稅款合計三百八十七萬七千三百三十六元（侵占東怡營造於八十六年之扣繳稅款一月至三月計九十一萬四千五百八十四元、四月至十二月計二百八十六萬三千二百八十五元、侵占東怡建設八十六年之扣繳稅款四月至十二月計九萬九千四百六十七元，計算式詳如附表），嗣經東怡營造員工楊威廉向法務部調查局檢舉後始查知上情。
二、案經法務部調查局台北市調查處移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、訊據被告矢口否認涉有前揭犯行，辯稱：（一）伊沒有故意將稅款移作他用之情形，只是公司以華南銀行之支票支付稅款，惟收入之款項有限，而要付之支票款太多了，以致未能支付（見偵卷第十三頁）；（二）公司自八十六年六月間就不再支付薪水，代扣只是帳面上的東西，公司實際上沒有錢，而且公司資產都被銀行假扣押，無法處理，伊並沒有把錢侵占入己，這些錢乙○○也沒有經手，只是公司確實沒有錢（見偵卷第二三一頁）；（三）伊自八十六年八月十六日已調至業務部，之後的事情伊不清楚（見本院卷一第十九頁）；（四）給財政部的函發函時伊人在上海開會，不知有發函一事（見本院卷一第六十三頁反面）；（五）八十六年十一月十日公布伊為總經理之通告是乙○○亂發的，實際上伊沒有去擔任總經理，且乙○○已行文公司無營業行為（見本院卷二第一四九、一五０頁）；（六）庭提支票代表乙○○當時有三千萬元之資金，但乙○○卻不去繳稅（見本院卷二第一四九頁）；（七）伊不知道代扣的稅款沒有入國庫，代扣是自動代扣立帳（見本院卷二第一五０頁）；(八)人事課把員工的薪資造冊交與業主，業主再根據名冊員工總數，開立支票給工地主任，由工地主任再轉給該工地的員工，根據銀行轉帳證明交回公司的人事課併入當年度所得，人事課年底造冊扣繳稅款（見本院卷二第一七九頁）；（九）伊係遵照法令並依職責製作表冊呈報之會計立帳作業，並非如起訴書所言之幫助違反稅捐法之行為（見本院卷二第一八０頁），伊身為公司的財務主管，本來就要在報稅時，製作好扣繳憑單，交給乙○○，要不要報稅是他的事情，這跟伊無關係（見本院卷二第二三三頁）云云。辯護人另為被告辯稱：（一）刑法上之侵占罪，以意圖為自己或第三人不法之所有，而擅自處分自己持有他人所有物，即變更持有之意思為不法所有之意思，為其構成要件，又比較勞動基準法第二十八條第一項規定：「雇主因歇業、清算或宣告破產，本於勞動契約所積欠之工資未滿六個月部分，有最優先受清償之權」，與稅捐稽徵法第六條第一項規定：「稅捐之徵收，優先於普通債權」，足見本於勞動契約所積欠之工資未滿六個月部分優先於稅捐之徵收。查東怡營造及東怡建設於八十七年二月十一日致財政部臺北市國稅局松山稽徵所之八七總字第０００一號至第０００三號等函載明：「本公司因財務問題，八十六年均無按月繳交員工所得稅，甚至在此報稅期間，亦無力繳交，本公司確實按月扣員工所得稅，但因薪資發放困難，所以將所扣之所得稅再轉發給其他員工做為工資，本公司員工薪資發放不正常，員工時常數月未領薪，至今，公司尚欠在職與離職員工共二百人次之薪資，如今又有報稅問題困擾員工，誠懇希望貴局為本公司四百六十八位不願違法的在職與離職員工著想，准予完成八十六年度報稅手續。」可見該二公司將所扣之所得稅再轉發給其他員工做為工資，是既無不法所有之意思，且又合於勞動基準法第二十八條第一項規定，依照前揭說明，自難謂該二公司侵占已扣繳之稅捐，被告自無成立幫助犯；（二）被告並非所得稅法第八十九條第一項第二款規定之扣繳義務人，則其即無構成稅捐稽徵法第四十二條第二項之罪之餘地；（三）東怡營造及東怡建設二家公司於八十六年度給付勞工薪資所得時，實際上並未代扣稅款，僅在帳面上有記載，則其事業負責人不成立稅捐稽徵法第四十二條第二項之罪等。經查：
（一）東怡營造及東怡建設二家公司於八十六年一月至十二月有發放員工薪資及扣繳稅款等情，業經東怡建設員工楊威廉證述在卷（見偵卷第五頁），並經證人即於八十六年間任東怡建設財務經理之丙○○證稱：（問：應扣繳的稅款是否按月扣繳？）如果有發放，是按月扣繳等語（見本院卷二第二三五頁），且有楊威廉提出之申請書（見偵卷第十八頁）、東怡營造、東怡建設二家公司員工薪資發放明細表（見偵卷第十八頁至三十五頁）、八十六年一月一日至八十六年十二月三十一日財政部台北市國稅局各類所得資料申報書（見偵卷第三十五頁至三十七頁）、各類所得報繳資料查詢表（見偵卷第四十一至四十四頁）、被告於偵查中提出、內容為八十六年十二月五日借款八十八萬元予東怡公司用以支付麥寮工地員工薪資之借據及分配表（見偵卷第二一一至第二一五頁）、證人即財政部臺北市國稅局法務科稅務員石庭馨於另案八十九年一月二十六日調查時庭呈二家公司部分員工所得稅報繳資料（見本院卷二第七頁反面至第三十二頁）附卷足憑，是前情要可認定，則被告辯稱：東怡營造、東怡建設自八十六年六月間就不再支付薪水云云，因與前揭證詞及證物不符，即無足採信。
（二）如附表所示之扣繳款項未於每月十日繳交國庫而移為支付員工薪水或供資金週轉用等情，
１、有東怡營造於八十七年二月十一日以八七總字第０００一、０００二、０００三號函（見偵卷第三十八頁至四十頁）、二家公司八十六年度給付之薪資所得乙○○扣繳稅額繳款資料（見偵卷第四十一頁至四十四頁）、東怡營造八十七年三月十二日聲明書（見本院卷一第八十九頁）附卷可佐；又被告於調查時陳稱：於東怡公司前董事長楊金村於八十六年四月十日去逝後，公司陸續產生跳票，積欠員工薪水，欠稅，並有將稅款挪作他用等語（見偵卷第十二頁），被告於偵查中陳稱：東怡公司自八十五年三月十五日支票退票，公司經營不善，稅款及勞健保費就有遲延的情形，為了維持公司營運之正常，有挪用前揭款項去支付其他款項，但絕無據為己有（見偵卷第五十四頁）；（問：扣繳款項有無轉付員工薪資？）當時公司經濟困難發生跳票，員工薪資已積欠好幾個月，錢有發放給員工等語（見本院卷一第十九頁）；被告於另案中證稱：（問：是否知道公司將應扣繳的所得稅款轉發給員工作為薪資？）在八十五年就已是這樣做，伊知道這樣的情況（見本院卷二第六十三頁反面）；且乙○○於另案中陳稱：八十七年二月十一日以八七總字第０００一、０００二、０００三號函上面的大章都是被告蓋的，至今大章還在被告手中（見本院卷一第五十四頁反面）等語，是前情要可認定，則被告辯稱：伊不知道前揭函、伊不知道代扣的稅款沒有入國庫云云，即與前揭證據不符，而無足採信。
２、而附表所示之東怡營造、東怡建設二家公司員工薪資所得稅扣繳稅款之金額計算方式，經另案原審於八十八年十二月二十八日調查時傳喚證人即財政部台北市國稅局稅務員石庭馨到庭作證稱：「一般公司於給付每月員工薪資，先扣繳一定稅額，次月十日前匯入銀行繳國庫，次年一月底辦理繳稅款及給付薪資總額，扣繳憑單及申報書是由公司填好彙總向我們申報」、「東怡申報資料及繳交國庫資料不同，東怡營造詳移送書證四，實際繳交國庫為七月十一日（八十六年），東怡建設是六月二十五日（八十六年）。我們認為他侵占稅款是以全年應繳國庫之金額扣減實際繳入的差額為侵占部分」、「東怡建設部分：一至四月為前負責人（即楊金村）報繳，為乙○○申報，『申報書』為全年應申報之薪資總額及應繳入國庫金額，『電作科繳款紀錄檔』為被告公司每月實際繳清稅額，『涉嫌侵占扣繳稅款』為財政部國稅局計算出欠稅部分及應補繳金額即未向國庫繳清的部分，東怡建設至六月後，東怡營造至七月後未再繳納。」、「申報時按規定要檢附每月繳清的繳款書，如不相符收件人員核對時會發現，資料正確視同有發放薪資且扣繳稅額。」、「（問扣稅標準）依各類所得申報書認定」、「（問公司實際有發放員工薪資但未按規定於次月十日前將扣繳稅撥入國庫如何處理）一般較難及時查獲，直至年底申報扣繳憑單我們查核彙總時才能發現。查獲會認定有侵占扣繳稅款，我們有時會不定時去各公司做『扣繳檢查』才可及時發現，有扣繳稅未納入國庫。」等語（見本院卷一第五十八頁至六十頁）及財政部台北市國稅局刑事案件移送書所附如附表所示被告侵占稅額計算書，合計東怡營造未繳付國庫之代扣繳稅款，八十六年一月至同年三月為九十一萬四千五百元、八十六年四月至同年十二月為二百八十六萬三千二百八十五元、東怡建設未繳付國庫之代扣繳稅款，八十六年四月至同年十二月為九萬九千四百六十七元。
（三）八十六年間，由楊金村擔任東怡營造及東怡建設之負責人，楊金村於八十六年四月十日去世後，改由乙○○任東怡營造及東怡建設負責人，為所得稅法第八十九條第一項第二款所定之所得稅款扣繳義務人乙節，為乙○○於另案中所不否認，並經被告陳述無訛，且有公司執照附卷可佐，另有被告於偵查中提出一至三月楊金村為扣繳義務人之相關憑證可稽（見偵卷第七十七頁至八十四頁），是前情要無可疑。
（四）而被告於八十六年間任東怡營造之財務經理、東怡建設之監察人，嗣改任東怡營造之業務經理，再於八十六年十一月間，改任東怡營造之總經理，均實際負責二家公司財務乙節，業經被告自承除總經理之職務外餘均屬實；並經乙○○陳稱：被告自八十六年十一月擔任二家公司之總經理，之前是公司的財務經理，實際負責財務，中間雖有公告調整，但沒有交接等語（見本院卷一第三十六頁）；並有臺北市政府勞工局八十八年十二月二十日北市勞二字第八八二三九六九六００號函附之通告、內容為「被告自八十六年十一月十日任東怡營造之總經理，全權處理東怡營造及其相關企業之一切事務」附卷可佐（見本院卷一第六十二、六十三頁）；且有被告於八十七年間以總經理職位批示之簽呈（見本院卷一第六十四頁至六十七頁）在卷足憑，是前情亦可認定，則被告所辯：伊於十一月未接任總經理云云，即與前揭證據不符，而無足採信。被告任前揭職務，在執行職務之範圍內，依公司法第八條第二項之規定，即為公司負責人，而公司負責人依所得稅法第八十九條第一項第二款之規定為扣繳義務人，是辯護人為被告辯稱：被告並非扣繳義務人乙節，即無足採。
（五）被告既實際負責二家公司財務，已如上所述；而被告於偵查中陳稱：二家公司的帳都是丙○○做的，但事後都會經過伊會簽，伊和楊各保管公司的大小章，公司大小事務都要經過我們二人同意（見偵卷第二三一頁），大章現在還在伊這裡（見本院卷二第八頁）；參以丙○○證稱：（檢察官詰問證人：每個月這部分的會計帳交由何單位審核？）每張傳票上面就是經辦、課長、會計經理、總經理、董事長，（檢察官詰問證人：財務經理是否會看到每個月的會計帳？）會等語（見本院卷二第二三五頁）；再觀以前項各類報稅資料被告之核章；復參酌理由一（二）所載被告之陳述，末佐以乙○○於另案及本案中，屢陳稱二家公司均是被告負責財務等語；綜上所陳，附表所示之扣繳款項由被告與楊金村及乙○○共同挪用供支付員工薪水及資金週轉用乙節，要可認定。則被告所辯：伊自八十六年八月十六日改任業務部、伊於十一月未接任總經理，伊均不知情云云，即與上述證據不符，而無足採。
（六）至被告提出支票五張，辯稱：乙○○有錢不去繳稅，這是乙○○的事，與伊無關云云，惟依所得稅法第八十八條第一項第二款之規定觀之，薪資所得應由扣繳義務人於「給付時」，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，亦即只要有薪資之給付即有稅款之扣繳，蓋扣繳稅款與員工實際領得之總合始為員工之所得，至於每月十日前繳交國庫之規定，實為會計行政方便，非謂公司得於此寬限時間內將所扣繳之稅款挪為他用，是雖相關稅法並未規定於薪資給付日至繳交國庫間，公司應另立專用帳戶保存扣繳款，惟依據前揭所得稅法之規定，應認扣繳義務人於給付薪資時，即已扣繳稅款，而於十日繳付國庫前持有之，是被告提出之支票僅能認定乙○○有收入而不於事後繳納稅款，然仍無解於被告與乙○○二人於持有代扣繳稅款時予以挪用之情，是被告此部分之辯解，亦無足採。
（七）又本件八十六年間，東怡營造與東怡建設並無歇業，清算或宣告破產，甚且於八十六年十二月間，被告支借八十八萬元予東怡營造，供作支付麥寮工地員工之薪資，是辯護人引勞動基準法第二十八條第一項之規定，容有誤會，附此敘明。
（八）綜上所述，被告所辯均無足採，本件事證明確，犯行已堪認定，應依法論科。
二、論罪科刑：
（一）法律變更：
１、被告行為後，稅捐稽徵法第四十二條業於八十九年五月十七日修正公布，舊法之刑度為五年以下有期徒刑、拘役或科或併科（銀元）一千元以下罰金，新法之刑度為五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金，比較結果以舊法有利於被告，依刑法第二條第一項但書規定，應適用修正時之法律。
２、被告行為後，刑法第四十一條已於九十年一月十日修正公布，其第一項規定：「犯最重本刑為五年以下有其期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，比較新舊法之結果，以新法有利於被告，依刑法第二條第一項前段之規定，應適用新法。
（二）所犯法條：核被告甲○○所為，係犯稅捐稽徵法第四十二條第二項扣繳義務人侵占已扣繳之稅捐罪。
（三）變更法條：核被告甲○○所為，係犯稅捐稽徵法第四十二條第二項之罪，公訴意旨認應依同法第四十三條之幫助犯第四十二條之罪，尚有未洽，惟起訴之社會事實相同，爰依法變更法條，併予敘明。
（四）共同正犯：被告分別與楊金村及乙○○二人，具有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。
（五）連續犯：被告先後多次犯行，時間緊接，方法相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，應依連續犯之規定以一罪論並加重其刑。
（六）刑法第五十七條科刑理由：爰審酌被告侵占之金額高達三百餘萬元，情節非輕，本不宜寬貸，惟念當時東怡營造、東怡建設二家公司因營業不善，陷入財政危機，被告係在不得已之情形下始挪用已扣繳稅款，且被告所侵占之稅款並未中飽私囊，而係再轉發給員工作為薪資或為公司週轉資金用等情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，修正前稅捐稽徵法第四十二條第二項、第一項、刑法第二條第一項、第十一條前段、第二十八條、第五十六條、第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官蘇怡文到庭執行職務。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十 日
臺灣臺北地方法院刑事第一庭
法 官 陳 嘉 琪右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官 林 素 霜中 華 民 國 九十 年 九 月 二十四 日稅捐稽徵法第四十二條代徵人或扣繳義務人以詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代徵或扣繳稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。
代徵人或扣繳義務人侵占已代繳或已扣繳之稅捐者，亦同。