臺灣臺北地方法院刑事判決 八十八年度訴緝字第二二四號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 乙○○選任辯護人 雷憶瑜右列被告因偽造文書等案件，經檢察官提起公訴（八十八年度偵字第四三八六號），及同署檢察官聲請併案審理（八十八年度偵字第九一六二號），本院判決如左：
主 文乙○○連續行使變造公文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年陸月。緩刑伍年。
事 實
一、乙○○於民國（下同）八十七年四月間起至八十七年十一月中旬間受僱於台北市○○路○段○○○號六樓之利樂證券投資顧問股份有限公司（以下簡稱利樂公司，原負責人為甲○○，現負責人已更改為丙○○）擔任會計，負責利樂公司會計憑証之填製、帳冊之記載及稅務之申報，為主辦會計人員，亦為從事業務之人。詎乙○○因辦理離婚事件，需款解決孔急，乃意圖為自己不法之所有，復基於概括犯意，連續在如附表所示之時間，於取得如附表所示利樂公司所有之各該「應繳納稅款」欄所載之款項後，在利樂公司內，明知利樂公司如附表之時間應辦理薪資所得之扣繳稅額並非如附表「偽造之稅款數額」所載，仍於性質上屬於會計憑證之財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書（共三聯）內填載各如附表所示偽造之稅款數額等不實之事項，再持之交付台北市第一信用合作社總社或彰化銀行城東分行等代收稅款之金融機關藉以申報利樂公司員工應行扣繳之稅款而行使，復於上開各金融機關分別交還財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書收據聯（即第一聯，另第二聯、第三聯則為收款行庫及稅捐稽徵機關分別保管中）後，意圖不法之利益，於利樂公司內加以影印，並將影本所載之各偽造之稅款數額欄等數額之內容加以竄改為各如附表所示應扣繳稅款數額所載數額後，重加影印而完成變造之行為，復為掩飾上開行為，明知利樂公司於如附表所示時間，並未支出如附表應扣繳稅款數額欄所示數額之金錢，竟於同上時間，連續於利樂公司內，各在現金支出傳票及現金帳等性質上分別屬於會計憑證或帳冊中，填載不實之如附表應扣繳稅款數額欄所示數額之事項，再於如附表所示時間，在利樂公司內，連續將前述變造之財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書影本及不實登載之現金支出傳票及現金帳持之交予利樂公司當時之負責人甲○○查核而行使，均足生損害於稅捐機關對於稅捐管理之正確性及利樂公司，並連續於附表所示時間、在利樂公司內，分別將各如附表所示「侵占數額」欄之差額共計四十二萬四千元侵占入己得手。嗣因利樂公司於八十八年一月間欲申報該公司薪資所得扣繳憑單，始查覺上情。
二、案經利樂公司訴由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、右揭於附表所示擔任利樂公司會計之期間，如何填載不實之財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書、現金支出傳票及現金帳以及變造薪資所得扣繳稅額繳款書並均持之行使，以及其目的係為侵占如附表各侵占數額欄所示之金錢並均得手等事實，均據被告乙○○於本院訊問、審理時坦承不諱，核與告訴人利樂公司原負責人甲○○到庭指訴之情節相符，復據證人即為利樂公司代辦稅捐申報之記帳人員蔡宛秦到庭結證清楚。且有被告乙○○不實填載或變造之現金支出傳票、現金帳及薪資所得扣繳稅額繳款書等影本各五份附卷足考（以上文書或存於利樂公司內，或為代收稅款之機關執有，均不在被告乙○○持有中），而有關上開「繳款書屬商業會計法第十六條所稱原始憑證項目下之外來憑證；現金支出傳票屬第十七條所稱記帳憑證項目下之支出傳票；而現金帳則屬第十八條所稱根據原始憑證編製記帳憑證所登入之帳簿。三者皆屬同法第七十一條所稱之『會計憑證』或『帳簿報表』」等情，並經財政部台北市國稅局以該局八十九年一月二十五日財北國稅審一字第八九一○四六五○號函答覆明白（該函附卷），是被告乙○○所為明知為不實之事項，而填製會計憑證、記入帳冊等行徑，即可認定。再考之有關財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書係屬代收稅款機關職務上掌管之公文書，其影本與原本可有相同效果，茲被告乙○○將原本予以影印後，將影本之部分內容竄改，重加影印，實與無制作權人將其原本竄改，作另一表示其意思者無異，此部份自與變造公文書之情事相符（最高法院七十二年度第十四次刑事庭會議決議參照），且其復加以行使，致利樂公司當時之負責人甲○○誤信屬實，足見其此部份舉止已足生損害於公眾及他人無疑。此外，被告乙○○雖有上開不法行徑而造成短報利樂公司薪資所得扣繳稅額之事情，但查其目的在於自己欲圖侵占款項，並非他人唆使或有幫助利樂公司逃漏稅捐之意思，所為當與稅捐稽徵法之科罰要件不符，附此說明。又本件被告乙○○確於如附表所示之時間任職於利樂公司一節，復有勞工保險卡及各類所得扣繳暨免扣繳憑單各一份存卷足按。因此綜上，被告乙○○之事證已臻明確，犯行可以認定。
二、按現金支出傳票、財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書及現金帳分屬商業會計法第七十一條所稱之會計憑證或帳簿報表已如前述，而被告乙○○係利樂公司主辦會計事項之人，亦為從事業務之人，明知利樂公司如附表所示之時間應辦理薪資所得之扣繳稅額並非如附表「偽造之稅款數額」所載，猶將上開不實之事項連續填製於屬會計憑證之現金支出傳票、財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書及帳冊即現金帳中，並意圖不法之利益而變造兼有會計憑證及公文書性質之財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書收據聯並持之行使，以達成其侵占利樂公司如附表「侵占數額」欄所示金錢之目的，故核被告乙○○所為，係犯商業會計法第七十一條第一款前段之「以明知為不實之事項而填製會計憑證罪」及同條款後段之「以明知為不實之事項而記入帳冊罪」及同法第三款前段「意圖不法之利益而變造會計憑證罪」及刑法第二百十六條第二百十一條之行使變造公文書罪、同法第三百三十六條第二項業務侵占等罪。公訴人就被告乙○○所為違反商業會計法第七十一條第一款之部分僅泛稱係觸犯該條款「不實記帳罪」云云，如前所述即有不足，應予補充；又公訴人另認被告乙○○違反商業會計法第七十一條第三款之部分係觸犯該條款「偽造會計憑證」各語，參前最高法院決議內容所載意旨，亦有未洽，併予指明，惟此尚不涉及法條之變更，合此說明。又被告乙○○變造前述公文書後復持之行使，其低度之變造行為為高度之行使行為所吸收，爰不另論罪。此外公訴人固認被告乙○○所為亦有觸犯刑法第二百十五條之業務上登載不實罪嫌云云，但查商業會計法第七十一條第一款主辦會計之人以明知為不實之事項，填製會計憑證或記入帳冊，為刑法第二百十五條業務上文書登載不實罪之特別法，依特別法優於普通法之競合原則，自應優先適用商業會計法第七十一條第一款論罪，因此公訴人此部份所指實屬誤會；再前開財政部台北市國稅局薪資所得扣繳稅額繳款書其性質既兼有公文書及會計憑證之性質，則被告乙○○加以變造之行為，二者間顯具法條競合之關係，自應依重法之變造公文書罪處斷，是以公訴人認為被告乙○○此部份情節另涉違反商業會計法第七十一條第三款之罪嫌云云，容有誤解；惟因公訴人認上開二部分均與被告乙○○前揭論罪科刑部分有裁判上一罪關係，爰皆不另為無罪之諭知，附此說明。再被告乙○○所為多次以不實事項填製會計憑證、記入帳冊及行使變造公文書、業務侵占等犯行，均時間緊接，犯罪構成要件相同，顯然均係基於概括之犯意而為，各應以連續犯論以一罪，並分別加重其刑，又被告乙○○所犯上開各罪間，均有方法結果之牽連犯關係，應從較重之連續行使變造公文書罪處斷。爰審酌被告乙○○犯罪之動機、手段、品行、智識程度、所生危害及犯罪後坦承不法之態度並已賠付告訴人利樂公司之損失（有和解書影本在卷足按，並經證人甲○○到庭證述無誤）等及其他一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告乙○○前並未曾受有期徒刑以上刑之宣告，本次因一時糊塗，偶罹刑典，事後已坦承犯行，深具悔意，並經告訴人利樂公司表示原諒並允諾撤回告訴，有撤回告訴狀附卷足按（惟查本件係非告訴乃論之罪，告訴人利樂公司撤回告訴之舉不生效力），其經此刑之宣告後，應知警惕而無再犯之虞，本院因認其宣告之刑以暫不執行為當，爰併宣告緩刑五年，用啟自新。
三、併案意旨雖以被告乙○○另於八十六年六月二十九日，尚有不實記載現金支出傳票及現金帳而詐騙告訴人利樂公司銷貨退回客戶鄺醒銳之款項四萬元等行為，而與被告乙○○上開經論罪科刑之部分有牽連犯、連續犯之裁判上一罪之關係云云。惟查被告乙○○已堅決否認上開情節有何犯罪之故意，辯稱當時可能係因利樂公司業務量過大，忙中有錯所造成，其前述情節並無詐欺及違反商業會計法等行為各語。查考諸證人甲○○於本院訊問時亦坦承利樂公司上開時間之會計工作確甚繁重，甚至伊曾經為此調度業務部門之人員協助被告乙○○處理事務，經告訴人利樂公司核對後發覺此部份情節確屬作業疏失等語，並遞狀陳明上情（該陳報狀附卷）。因此被告乙○○此部份行為是否構成犯罪已非無疑；更何況上開情節與前述被告乙○○本案所為犯罪手法均有不同、且時間差距更達一年以上，尤徵二者間應無連續犯之關係可言，此併案情節爰退回請公訴人另行處理，在此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、商業會計法第七十一條第一款、刑法第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十一條、第三百三十六條第二項、第五十五條、第七十四條第一款，判決如主文。
本案經檢察官吳春麗到庭執行職務中 華 民 國 八 十 九 年 二 月 二 十 九 日
臺灣臺北地方法院刑事第九庭
法 官 蕭胤瑮右正本證明與原本無異如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官 石幸代中 華 民 國 八 十 九 年 三 月 七 日附錄法條刑法第三百三十六條第二項：
對於業務上所持有之物，犯前條第一項之罪者，處六月以上五年以下有期徒刑，得併科三千元以下罰金。
刑法第二百十一條：偽造、變造公文書，足以生損害於公眾或他人者，處一年以上七年以下有期徒刑。
刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
商業會計法第七十一條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑証或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑証、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑証、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表：（以下單位新台幣元）┌───┬─────┬────────┬───────┬────┬───┐│編號 │時間 │應扣繳稅款數額 │偽造之稅款數額│侵占數額│備註 │├───┼─────┼────────┼───────┼────┼───┤│一 │87.7.4 │50000 │6000 │44000 │共侵占│├───┼─────┼────────┼───────┼────┤424000││二 │87.8.5 │65460 │15460 │50000 │ │├───┼─────┼────────┼───────┼────┤ ││三 │87.9.5 │93620 │13620 │80000 │ │├───┼─────┼────────┼───────┼────┤ ││四 │87.10.5 │144630 │14630 │130000 │ │├───┼─────┼────────┼───────┼────┤ ││五 │87.11.5 │130470 │10470 │120000 │ ││ │ │ │ │ │ │└───┴─────┴────────┴───────┴────┴───┘