臺灣臺北地方法院刑事判決 97年度訴字第1660號公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵緝字第2109號），嗣被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任依簡式審判程序審理，判決如下：
主 文甲○○犯行使業務登載不實文書罪，累犯，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑壹月拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○前於民國88年間因違反能源管理法案件，經臺灣高等法院臺中分院以89年度上易字第2287號判處有期徒刑6 月併科罰金新臺幣（下同）150,000 元確定，上開有期徒刑部分已於90年2 月13日易科罰金執行完畢。詎其仍不知悔改，其為址設臺北市○○區○○○路○段○○○ 號9 樓之2 之瀧記實業有限公司（下稱瀧記公司）之實際負責人，並以製作該公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）及營利事業所得稅結算申報書為其附隨業務，為從事業務之人。其明知陳暐潔（原名陳靜茹）於民國91年間並未實際任職於瀧記公司，亦未支領任何薪資，竟基於行使業務上登載不實文書之犯意，於92年間某日，在不詳地點，利用不知情之會計師，虛列陳暐潔於91年度在瀧記公司領取薪資共計40萬元，以此方式虛增瀧記公司之營業成本，並據以制作內容不實之扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，持以向財政部臺北市國稅局申報瀧記公司91年度營利事業所得稅而行使之（瀧記公司91年度為虧損狀態，虛報上開薪資仍未生逃漏稅捐之結果），足以生損害於陳暐潔、稅捐機關對於稅捐課徵管理之正確性及公平性。
二、案經陳暐潔訴由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、本件被告甲○○所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為三年以上有期徒刑以外之罪，且非高等法院管轄第一審之案件，其於準備程序就前揭被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，本院認無不得或不宜改依簡式審判程序進行之處，爰依刑事訴訟法第273 條之
1 第1 項規定，裁定本件由受命法官獨任進行簡式審判程序，合先敘明。
二、上揭犯罪事實，業據被告於本院審理時坦承不諱，並為認罪之表示，核與告訴人陳暐潔於偵查中指訴遭虛報薪資之情節相符，並經證人即瀧記公司員工張世民、陳正義於偵訊時證述明確；且告訴人係遭人虛報薪資40萬元，致財政部臺灣省中區國稅局核定漏報薪資應補納稅額、滯納金、利息共計12
283 元乙情，此有財政部臺灣省中區國稅局核定稅額繳款通知書、綜合所得稅核定通知書、法務部行政執行署臺中行政執行處通知等在卷可稽，復有瀧記公司91年度綜合所得稅BA
N 給付清單、營利事業所得稅結算申報核定通知書可佐，從而，足認被告之自白核與事實相符，堪可採憑。本件事證明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
三、論罪科刑部分：
（一）按被告行為後，刑法業於94年2 月2 日修正公布，95年7月1 日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。茲本條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1 項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8 次刑事庭會議決議參照）：
⒈查刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文書罪之
規定雖未修正，惟其法定刑除有期徒刑及拘役外，尚有罰金刑之部分，依修正後刑法施行法增訂第1 條之1 規定：
「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3 倍」及修正後刑法第33條第5 款規定：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之」，較諸被告行為時之刑罰法律即罰金罰鍰提高標準條例第1條前段及修正前刑法第33條第5 款所定之罰金刑最低額銀元1 元等規定，其所定罰金刑之最高數額於上開規定修正後雖無不同，惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑最低數額，較之修正前已有提高，是比較修正前、後之刑罰法律，自以被告行為時關於科處罰金刑之法律較有利於被告，應適用修正前之規定。
⒉又修正後刑法第47條第1 項規定，受徒刑之執行完畢，或
一部之執行而赦免後，五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至2 分之1 ，故新法之修正，明顯以故意再犯者為限，始成立累犯。而行為時及裁判時之法律均有處罰之規定者，法律之修正，不發生罪與刑之變更者，依各該法律規定之適用究係重在行為時或裁判時，作為適用法律之判斷基準。若行為人於前案執行完畢後，五年內故意再犯他罪，不論依修正前刑法第47條之規定，抑或修正後刑法第47條第1 項之規定，均構成累犯，刑罰規範狀態並無變更，對被告而言並無「有利」或「不利」之情形；另最高法院95年5 月23日刑事庭第8 次庭務會議決議，亦認為「過失再犯有期徒刑以上之罪」，始應依修正後刑法第2 條第1 項之規定，適用最有利於行為人之法律，是以於五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪之情形，應不生新舊法比較之問題，自應逕依現行有效之法律即修正後刑法第47條第1 項之規定，論以累犯。
（二）按刑法上所謂業務，係以事實上執行業務者為標準，指以反覆同種類之行為為目的之社會的活動而言；執行此項業務，縱令欠缺形式上之條件，仍無礙於業務之性質（最高法院43年台上字第826 號判例參照）。又按營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，屬於業務上所掌之文書。此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即係犯刑法第215 條業務上登載不實文書之罪名（最高法院70年度第9 次刑事庭會議決議參照）。本件被告為瀧記公司之實際負責人，並以製作扣繳憑單及所得稅結算申報書為其附隨業務，為從事業務之人，其利用不知情之會計師製作上開不實文書，虛列告訴人91年度薪資所得，並持向稅捐機關申報而行使之，核其所為，係犯刑法第216條、第215 條之行使業務登載不實文書罪（起訴書誤載為行使偽造私文書罪）。又被告明知不實事項，登載於其業務上作成文書之低度行為，應為行使該業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。被告利用不知情之會計師從事上開犯行，為間接正犯。又被告前因違反能源管理法案件，經法院判處有期徒刑6 月確定，已於90年2 月13日易科罰金執行完畢，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其受徒刑之執行完畢後，5 年以內故意再犯本件有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第47條第1 項之規定加重其刑。
（三）爰審酌被告為瀧記公司之實際負責人，竟虛偽登載告訴人之薪資數額，欲以之逃漏營利事業所得稅捐，有影響稅捐機關核課稅款之正確性及公平性之虞（然未生逃漏稅捐之結果），惟念及被告犯後坦承犯行，態度尚稱良好，且已與告訴人達成和解，告訴人並已繳清遭虛報薪資之稅款，有告訴人出具之陳述狀可稽，及其犯罪動機、手段、素行、教育程度等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告行為後，關於易科罰金部分，被告行為時之修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金」，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，應以銀元300元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日；而修正後刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,00
0 元或3,000 元折算1 日，易科罰金」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定，自應依修正前刑法第41條第
1 項前段規定諭知其易科罰金折算之標準。再者，本件被告之犯罪時間在96年4 月24日以前，且無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不得減刑之情形，爰依同條例第2 條第1 項第3 款規定減其宣告刑2 分之1 ，並依修正前刑法第41條第1 項前段規定，諭知易科罰金之折算標準。
四、不另為無罪諭知部分：
（一）公訴意旨另以：被告為瀧記公司之實際負責人，其於業務上製作之文書虛偽登載告訴人40萬元之薪資，持向稅捐機關申報91年度之營利事業所得而行使，藉以逃漏營利事業所得稅，因認被告另構成稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪嫌云云。
（二）惟按稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，其規範之受罰主體為公司，並非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策之考慮，同法第47條第1 款遂將納稅義務人公司之責任，於其應處徒刑之範圍，轉嫁於公司法規定之公司負責人，受罰之公司負責人，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負責任。又依該規定，轉嫁處罰之對象乃限於「公司法規定之負責人」，如非屬公司法規定之負責人，即不能令負該項刑責。而公司法規定之公司負責人係指無限公司、兩合公司執行業務或代表公司之股東、有限公司、股份有限公司之董事，另公司之經理人或清算人、股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人，此觀公司法第8 條之規定自明，是依公司法之規定並未將「實際負責人」列為公司負責人。因此自然人如實際負責公司業務，倘非公司法上之公司負責人，即非轉嫁之對象，縱其有參與逃漏稅捐之行為，應另成立同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，尚無依上開規定加以處罰之餘地（最高法院95年度台上字第3412號判決、95年度台上字第741 號判決參照）。本件被告為瀧記公司之實際負責人，已如前述，其既非該公司之登記負責人（登記負責人為陳正義，業由檢察官另為不起訴處分），即無從依該轉嫁條文規定而令其負擔稅捐稽徵法第41條之刑責，是以公訴意旨認被告另涉有稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪嫌云云，容有誤會。
又被告於業務上製作文書虛偽登載告訴人40萬元之薪資，並持向稅捐機關申報該公司91年度營利事業所得而行使之，縱可能涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌，然因瀧記公司91年度營利事業所得稅所得額經核定為虧損566,527 元，當年度若虛報告訴人薪資40萬元屬實，仍無應補徵稅額，此經財政部台北市國稅局以97年10月21日財北國稅審三字第0970091076號函述明確，並未生逃漏稅捐之結果，亦不構成上開幫助逃漏稅捐罪。此外，復無其他證據足認被告涉犯上開犯行，惟因此部分與被告前揭論罪之行使業務上登載不實文書罪間，具有修正前牽連犯之裁判上一罪之關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1項前段，刑法第2 條第1 項前段、第216 條、第215 條，第47條第1 項、修正前刑法第41條第1 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，刑法施行法第1 條之1 ，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。
本案經檢察官呂俊儒到庭執行職務。
中 華 民 國 97 年 11 月 28 日
刑事第十六庭法 官 吳俊龍上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（圴須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 劉俊源中 華 民 國 97 年 11 月 28 日附錄本判決論罪科刑法條：
刑法第216條行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。