臺灣臺北地方法院刑事判決 97年度訴字第95號公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○選任辯護人 羅廷祥律師上列被告因違反商業會計法案件，經檢察官提起公訴（九十六年度偵字第二四九００號），本院判決如下：
主 文甲○○連續主辦會計人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○係大清營造股份有限公司（設臺北市○○區○○○路○段○號五樓，下稱大清公司）之財務部副理，其業務範圍包含製作大清公司之財務報表、工資表及扣繳憑單等，係從事業務之人，屬商業會計法規範之主辦會計人員。其明知乙○○為亞輝小炒之負責人，提供大清公司工人之便當伙食，與大清公司非僱傭關係，並非大清公司之員工，竟基於填製不實會計憑證之概括犯意及偽造文書之犯意，連續於民國九十二年二月間至八月間之某時日，在大清公司設於上址之辦公室內，將乙○○於九十二年二月份至八月份向大清公司領取薪資共計新臺幣（下同）一百八十七萬五千七百六十元之不實事項，填載於大清公司九十二年二月份至八月份之臨時工工資表會計憑證內，並將此不實事項，填載於其業務上製作之乙○○之九十二年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，並據以製作大清公司九十二年度營利事業所得稅結算申報書後，持向財政部臺北市國稅局中山分局提出申報營利事業所得稅而行使之，足以生損害於乙○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經乙○○訴由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、證據之認定：㈠被告甲○○於本院審理時，固承認其係大清公司之財務部副
理，業務範圍包括製作財務報表、工資表及扣繳憑單等，其有將告訴人乙○○自大清公司領得薪資一百八十七萬五千七百六十元之內容，登載於大清公司九十二年二月至八月臨時工工資表內，並據以製作扣繳憑單、大清公司九十二年度營利事業所得稅結算申報書，持之向財政部臺北市國稅局中山分局提出申報營利事業所得稅之事實，惟否認有何違反商業會計法及行使業務上不實文書等犯行，辯稱：乙○○於九十二年間，確曾不定期提供大清公司工地工人之便當及伙食，大清公司事實上有支出上開金額予乙○○，因乙○○依法不得開立發票，方將之列為乙○○於大清公司之薪資所得，此種記載符合臨時工資之方式，並無虛偽記載之問題，且縱使於支出憑證上記載錯誤，其主觀上亦無不實填載之故意，計算結果也不影響到稅捐機關對於稅捐稽徵之正確性云云。
㈡茲就本件用以認定被告有罪之證據，各該證據之證據能力論述如下：
查本判決下列所引用之各項證據－證人即告訴人乙○○之證述、九十二年度綜合所得稅額繳款書、核定通知書、違章案件罰鍰繳款書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、臨時工工資表、付款簽收簿及支票影本等，均為被告以外之人於審判外之言詞陳述及書面陳述，依刑事訴訟法第一百五十九條第一項之規定，上開證據原則上均不具證據能力，惟檢察官、被告及其選任辯護人於本院準備程序及審判期日中均未予爭執（本院九十七年二月十九日準備程序筆錄及九十七年四月二十九日審判筆錄參照），本院審酌該等言詞陳述及書面陳述作成時之情況，並無不宜作為證據之情事，依刑事訴訟法第一百五十九條之五之規定，均具有證據能力。
㈢經查，大清公司於九十二年三月間至八月間，確實有以開立
支票之方式，陸續支付乙○○共計一百七十六萬三千二百一十四元之金額乙節，業據證人乙○○證述屬實（偵查卷第八九頁至第九一頁參照），並有大清公司付款簽收簿影本及大清公司給付乙○○之支票影本各二十一紙在卷可稽（偵查卷第六五頁至第八一頁參照）。又被告為大清公司之財務部副理，業務範圍包括製作財務報表、工資表及扣繳憑單等，其將大清公司應給付乙○○之一百八十七萬五千七百六十元，扣除百分之六之稅額後，實際支付一百七十六萬三千二百一十四元予乙○○，並據以製作大清公司九十二年二月份至八月份之臨時工工資表、薪資所得扣繳稅額繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向財政部臺北市國稅局中山分局提出申報營利事業所得稅而行使等情，為被告所是認，且經證人乙○○證述明確，復有大清公司九十二年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單影本一紙（偵查卷第三七頁參照）、大清公司九十二年三月至七月薪資所得扣繳稅額繳款書影本七紙（偵查卷第三七頁至第四十頁參照）、大清公司九十二年二月至八月臨時工工資表影本二十三紙（偵查卷第四二頁至第六四頁參照）及上開大清公司付款簽收簿影本及大清公司給付乙○○之支票影本各二十一紙附卷可參。從而，大清公司有於九十二年三月間至同年八月間，支付共計一百七十六萬三千二百一十四元予乙○○，而被告確實有將上開情事登載為乙○○之薪資所得，並據以製作臨時工工資表之會計憑證及各類所得扣繳暨免扣繳憑單之業務上文書後，持向財政部臺北市國稅局申報營利事業所得稅以為行使之行為，首堪認定。㈣第查，證人乙○○於檢察官偵查時結證稱：我是「亞輝小炒
」之負責人，九十二年間，我有提供大清公司在美麗華工地工人之便當，價錢係以人頭計算的，一週結一次帳，每次都是我把身分證和印章交給大清公司，大清公司才以開立支票之方式給付我價金，我收了之後會在支票上蓋「亞輝小炒」的章，我沒有在大清公司擔任過任何工作，因為我沒有統一發票，當初大清公司沒有跟我講過要以薪資之方式報稅，我也同意大清公司由款項中扣百分之六報發票的稅等語屬實（偵查卷第八九頁至第九一頁參照），核與上開大清公司付款簽收簿上關於付款摘要處均記載「美麗華金融證券新建工程」、「伙食」、「餐費」等文字，及大清公司給付乙○○之支票影本上，均由乙○○蓋用「亞輝小炒」之免用統一發票章等情相符。復參以被告於本院九十七年四月二十九日審理時供承：乙○○本身有開一家小吃店，小吃店在工地附近，所以就由乙○○煮菜給工地工人吃，應是乙○○的小吃店沒有辦法開發票給我們公司，所以我們才採用以臨時工資支付款項之方式，將費用交給乙○○等語（本院當日審判筆錄參照）。顯見乙○○與大清公司間於上開時期確實並無僱傭關係，乙○○係因其所經營之亞輝小炒，於上開期間，提供大清公司工地工人之便當，大清公司每週依據工人人數結算應給付之金額，金額均不固定，從而大清公司支付乙○○上開金額並非薪資之情，堪信為真實。而被告明知及此，竟仍將上開公司餐費支出列為員工薪資之不實事項，填載於臨時工工資表及扣繳憑單後，持之行使，其主觀上具有填製不實會計憑證及行使偽造業務上文書之犯意甚明。
㈤被告雖辯稱：乙○○係提供大清公司工人伙食之勞務，因而
自大清公司領取上開金額，此亦屬薪資之一種，其將大清公司對乙○○所為上開支出填製工資表及扣繳憑單等，於法並無不合云云。惟查，大清公司給付乙○○之餐飲費用應屬該公司之營業費用，此與薪資費用係分屬二項不同之會計科目，詎被告竟將給付乙○○之餐飲款項列為臨時工資，並據此製作臨時工工資表及扣繳憑單，顯係不依正確之會計科目登載付款原因，致使會計事項發生不實之結果，並影響相關會計科目之正確記載，故被告所為上開辯解，顯屬事後卸責之詞，不足採信。
㈥綜上所述，本件被告確實有為如事實一所載之主辦會計人員
，連續於九十二年二月間至八月間，填載不實臨時工工資表之會計憑證，及將不實事項填載於業務上所載扣繳憑單文書後，提出申報而為行使之行為，本件事證明確，被告所辯，洵無足採，其犯行堪以認定。
二、論罪科刑之法律適用：㈠查被告甲○○行為後，刑法業於九十四年二月二日修正公布
，九十五年七月一日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第二條第一項定有明文。茲本條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第二條第一項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院九十五年五月二十三日九十五年度第八次刑事庭會議決議參照）。茲就本件適用刑法法條新舊法比較之情形分論如下：
⒈刑法第二百十六條、第二百十五條及商業會計法第七十一條
第一款之規定雖未修正，惟其法定刑除有期徒刑及拘役外，尚有罰金刑，而修正後之刑法第三十三條第五款既已將罰金刑之最低額由銀元一元即新臺幣三元，提高為新臺幣一千元，比較新、舊法結果，自以被告行為時即修正前之刑法第三十三條第五款規定較有利於被告，應依刑法第二條第一項前段，適用修正前之刑法第三十三條第五款之規定。
⒉刑法第五十五條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯各
罪，應予分論併罰。比較新、舊法結果，適用被告行為時之法律即修正前刑法第五十五條牽連犯之規定，較有利於被告。
⒊綜合上開刑法修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及
刑法第二條第一項所定之「從舊從輕」原則，適用修正後刑法規定，未對被告較為有利，自應適用修正前刑法相關規定。
㈡而被告行為後，刑法施行法業於九十五年六月十四日增訂公
布第一條之一，其中第一項規定：「中華民國九十四年一月七日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣」，第二項前段明定：「九十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自九十四年一月七日刑法修正施行後，就其所定數額提高為三十倍」，惟依被告行為時之法律即罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，業將刑法分則各罪法定刑所定罰金數額提高十倍，再由銀元換算為新臺幣之結果，刑法第二百十六條、第二百十五條法定刑所定罰金最高數額，與修正後之法律規定仍屬一致，並無不同，對被告而言尚無有利或不利之情形，揆諸前揭說明，自不生新舊法比較之問題，應依一般法律適用原則，適用裁判時法即刑法施行法第一條之一第一項、第二項前段之規定，而不再適用罰金罰鍰提高標準條例第一條前段（臺灣高等法院及其所屬法院九十五年十二月刑事法律座談會討論結論參照）。
㈢按商業會計法第十四條規定：「會計事項之發生，均應取得
或給與足以證明之會計憑證」，同法第十一條第一項復規定：「凡商業之資產、負債或業主權益發生增減變化之事項，稱為會計事項」，又同法第十五條亦規定：商業會計憑證分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑證謂證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證。經查張○修以上開工資表向宏○公司請款，宏○公司依該工資表製作給付工資之支出傳票，則該工資表乃足以證明會計事項發生之會計憑證，縱被告不知工資表內容是否實在，惟被告身為商業負責人，明知並未僱傭工資表上之工人，仍依工資表製作給付工資之支出傳票，有無涉及商業會計法第七十一條第一款之罪，自非無研求之餘地（最高法院九十年台上字第四０四九號判決意旨參照）。則工資表係證明薪資發放造具記帳憑證所編製之憑證，為商業會計法第十五條第一款所規定之原始憑證，屬商業會計憑證。再按營利事業填報之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」係附隨業務而製作，乃業務上所掌之文書（最高法院七十六年台上字第四二三０號判決意旨參照）。
㈣查被告明知為不實事項而填製大清公司九十二年二月份至八
月份之臨時工工資表會計憑證之行為後，商業會計法第七十一條第一款之規定「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。」，於九十五年五月二十四日修正公布，並自公布日施行，修正後之商業會計法第七十一條第一款規定「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。」，新舊法比較結果，應以行為時法即八十四年五月十九日修正公布，同年月二十一日生效施行之商業會計法第七十一條第一款規定對被告為有利，依刑法第二條第一項但書規定，自應適用八十四年五月十九日修正公布，同年月二十一日生效施行之商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪規定處斷。
㈤又被告身為大清公司之財務部副理，其業務範圍包含製作扣
繳憑單，為從事業務之人，其將不實事項登載於其業務上所掌之扣繳憑單，並提出申報之行為，核係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上文書登載不實罪。其登載不實事項於業務上文書後進而行使，登載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。
㈥被告先後多次填製不實會計憑證犯行，時間緊接，方法相同
，觸犯構成要件相同之罪，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，依修正前刑法第五十六條之規定，以一罪論，並加重其刑。
㈦被告所犯上開連續填製不實會計憑證及行使業務上不實文書
二罪間，有方法結果之牽連關係，依修正前刑法第五十五條後段之規定，應從較重之連續填製不實會計憑證罪處斷。公訴意旨認上開二罪為法規競合之關係，容有誤會，附此敘明。
㈧爰審酌被告素行良好，僅因求公司帳務核銷方便而為本件犯
行，其犯罪之手段、所生危害及其犯罪後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元三百元折算一日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣九百元折算為一日。惟九十五年七月一日修正施行之刑法第四十一條第一項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以九十五年七月一日修正公布施行前之規定，較有利於被告，亦應適用修正前刑法第四十一條第一項前段規定，定其易科罰金之折算標準。
㈨查被告犯罪之時間，係在九十六年四月二十四日以前，所犯
符合中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條所定之減刑條件，應依該減刑條例第二條第一項第三款之規定，減其宣告刑二分之一，故減為有期徒刑二月，並適用修正前刑法第四十一條第一項前段規定，諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，修正前商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第二條第一項、第二百十六條、第二百十五條，修正前刑法第五十六條、第五十五條、第四十一條第一項前段，刑法施行法第一條之一，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，判決如主文。
本案經檢察官呂俊儒到庭執行職務。
中 華 民 國 97 年 5 月 16 日
刑事第九庭審判長法 官 林怡秀
法 官 葉珊谷法 官 徐淑芬本件正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官 張汝琪中 華 民 國 97 年 5 月 16 日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第七十一條（八十四年五月十九日修正公布，同年月二十一日生效施行）商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
中華民國刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
中華民國刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。