臺灣臺北地方法院刑事判決 98年度訴字第15號公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○上列被告因商業會計法案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第20298 號），被告於本院準備程序進行中，就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序意旨，並聽取公訴人及被告之意見後，本院合議庭裁定依簡式審判程序審理，本院判決如下：
主 文甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
犯罪事實
一、甲○○預見利用人頭虛設公司者，將用以取得或虛開不實交易發票以逃漏稅捐或為其他不法之用途等事實之發生，竟仍不違背其本意，而受某真實姓名、年籍不詳之成年男子「羅時慶」（應由檢察官另案偵辦）之所託，與「羅時慶」共同基於填製不實會計憑證以幫助他人以不正當方法逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由甲○○於民國92年5 月28日孫裕清（業經檢察官為不起訴處分）申請設立「澤立實業有限公司」（下稱澤立公司，已於93年4 月9 日更名為「政躍實業有限公司」，現停業中，下稱政躍公司，統一編號：00000000號）後之同年9 月19日，在當時公司所設之臺北市○○區○○○路○ 段○○號10樓之1 ，收受新臺幣（下同）2 萬元之報酬，允以自原董事孫裕清處接任公司人頭負責人，再由繼任經營者「羅時慶」以甲○○名義向臺北市政府商業管理處申請變更負責人登記而於92年9 月29日獲准，甲○○因而成為商業會計法第4 條所稱之商業負責人，且配合領取變更負責人後之統一發票專用章。「羅時慶」、甲○○明知該公司自始即為虛設公司，並無實際銷貨之事實，竟仍基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，於92年9 月至同年12月間，連續填製虛開不實統一發票（屬會計憑證）共73紙（合計金額達35 ,154,583 元，且虛設公司本無營業事實，故該公司本身並無逃漏營業稅之問題），分別持交予附表11家公司等營業人，充當為各該公司向當時之澤立公司買受商品之進項憑證，而附表編號1 至9 之公司申報營業稅時即以其中50張統一發票作為進項扣抵之用，而以此不正方法，幫助該9 家公司納稅義務人逃漏營業稅總額共計613,055 元，均足生損害於稅捐機關對於稅務管理及稅收之正確性。
二、案經財政部臺北市國稅局移請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、程序部分：本件被告甲○○所犯係死刑、無期徒刑或最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序之旨，並聽取當事人意見後，經本院合議庭依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項規定裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，合先敘明。
二、事實認定：上開犯罪事實，業據被告於本院98年2 月16日準備及審理程序中坦承無誤，證人孫裕清亦就公司轉給「羅時慶」經營之情於檢察事務官詢問時陳述明確，並有財政部臺北市國稅局97年8 月29日財北國稅審三字第0970244913號移送書所附之查緝案件稽查報告書、統一發票查核名冊、清單、營業稅籍資料查詢作業資料、該局中南稽徵所97年10月14日財北國稅中南營業一字第0970021693號函所附之營業稅稅籍資料查詢影本暨政躍（原澤立）公司登記案卷存卷可稽，已堪認被告於本院之任意性自白核與事實相符而可採信，被告前此之所辯均不可採，則本案事證明確，其犯行堪以認定，自應依法論科。
三、比較新舊法：㈠按修正後刑法第2 條第1 項暨第35條之規定，係規範行為後
法律變更所生新舊法比較適用之準據法暨刑之重輕之基本原則，於新法施行後，應適用新法第2 條第1 項及第35條之規定；比較新舊法時，亦應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較並整體適用，不能割裂而分別適用有利益之條文（最高法院95年第8 次刑庭會議決議及27上字第2615號判例參照）。
㈡查被告行為後，下述規定均有所修正：
1.商業會計法第71條第1款之罪：商業會計法業於95年5 月24日修正公布，其中，第71條第
1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，法定刑度有所更動，自屬法律變更。
2.罰金刑之計算單位及處罰部分：刑法第33條第5 款業於94年2 月2 日修正公布，並自95年
7 月1 日起施行；修正前刑法第33條第5 款規定「罰金：
1 元以上。」再依罰金罰鍰提高標準條例第1 條提高10倍為銀元10元即新臺幣30元以上；修正後刑法第33條第5 款規定「罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之。」。
另95年6 月14日修正公布刑法施行法第1 條之1 規定：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為
3 倍。」現行刑法中，有關於罰金刑之計算單位及處罰之規定已有修正，自屬法律變更。
3.共同正犯部分：刑法第28條共同正犯之規定，業已於94年1 月7 日修正，並於94年2 月2 日公布，95年7 月1 日施行；該條由2 人以上共同「實施」犯罪之行為，修正限縮為共同「實行」犯罪之行為者，始成立共同正犯，排除預備犯及陰謀犯共同正犯之處罰，自屬行為後法律有變更，而非僅係文字修正（最高法院97年度台上字第1495號、96年度台上字第3773號等判決意旨參照）。
4.身分犯部分：刑法第31條第1 項之規定，原規定為「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。」，於95年7 月1 日修正施行後之規定則為「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。」。揆諸本條之修正理由係以無身分或特定關係之共同正犯、教唆犯或幫助犯，其可罰性通常應較有身分或特定關係者為輕，惟又鑑於無身分或特定關係之正犯或共犯，其惡性較有身分或特定關係者為重之情形，亦屬常見，故增設但書規定得減輕其刑，此雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更。
5.連續犯、牽連犯之部分：刑法第56條連續犯及第55條牽連犯之規定，業已於94年1月7 日修正（刪除），並於94年2 月2 日公布，95年7 月
1 日施行；新法刪除第56條「連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論。但得加重其刑至二分之一。」連續犯及第55條後段關於「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名者，從一重處斷。」牽連犯之規定，此涉及被告所犯罪數，自屬法律變更。
6.易科罰金之折算標準部分：刑法第41條第1 項業於94年2 月2 日修正公布，並於95年
7 月1 日施行，修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上
3 元以下折算一日，易科罰金。」。又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元即新臺幣900 元折算1 日；修正後刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金。
」此項修正屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，亦屬法律變更。
㈢比較前述各該新舊法變更之結果，修正前商業會計法第71條
第1 款之罪之併科罰金最高額對被告較為有利，另罰金刑之最低度限制業已提高至新臺幣1,000 元，較被告行為時之新臺幣30元不利，又被告與「羅時慶」之所為，無論依修正前或修正後刑法第28條之規定，均應構成共同正犯，舊法並無不利，且被告所犯之罪，依修正後之規定需論以數罪併罰，新法顯然較為不利；是綜合比較此部分變更結果且整體適用法律，應依修正後刑法第2 條第1 項前段規定，適用上開此部分之行為時法律。
㈣另易科罰金之折算標準部分，亦係行為時法為有利，故同此之理，亦應依被告行為時之法律定其折算標準。
㈤又修正後之刑法第31條第1 項雖就無身分之人增訂與有身分
之人共犯罪得減輕其刑之但書，但此為「羅時慶」與被告成立共同正犯之依據，故被告亦無據以減輕其刑之可能，對被告而言並無有利或不利可言，應逕行適用修正後之裁判時法即可，均併予說明。
四、論罪科刑：㈠按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原
始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。查被告係政躍（澤立）公司之登記負責人，又為商業會計法所稱之商業負責人，明知該公司於上述事實欄所載期間並無銷貨之交易事實，仍由「羅時慶」以該公司之名義，先後填製多張不實之統一發票，交由附表所示之各該公司，作為該等公司之進項憑證，持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助編號1 至
9 之公司之納稅義務人逃漏營業稅捐，核被告所為，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。
㈡被告與某自稱「羅時慶」之成年男子（就被告當庭所提出有
關「羅時慶」使用之手機、車輛等情是否屬實，應由檢察官另案偵辦）間，就前揭犯行均有犯意聯絡及行為分擔，關於違反商業會計法部分，「羅時慶」雖不具商業負責人之身分，惟依刑法第31條第1 項之規定，與具有該身分之被告間，仍成立共同正犯。又被告先後多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均時間緊接、手法相同，所犯皆係構成要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意為之，均為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，各以一罪論，並均加重其刑。其以連續填製不實會計憑證之方式連續幫助他人逃漏稅捐，所犯上開2 罪間有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段之規定，從一重之連續填製不實會計憑證罪處斷。又檢察官於起訴書附表有所誤載之處，均已更正如附表所示，附此敘明。
㈢爰審酌被告預見充當虛設公司之人頭負責人，可能因此幫助
他人逃漏稅捐或為其他不法行為，竟仍貪圖小利而為，致政躍（澤立）公司多次以不實發票幫助他人逃漏稅捐，造成國家財政損失，影響稅賦管理之公平性，犯罪所生危害非輕，惟念其參與程度非深，及其犯後已於本院坦承犯行，態度尚可，暨被告之素行、犯罪之動機、目的、手段、逃漏稅捐多寡等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
㈣末查被告犯罪之時間，係在96年4 月24日以前，所犯上開之
罪，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3款所規定之減刑條件，應依該條例之規定減其宣告刑之2 分之1 ，故減刑如主文所示，並定其易科罰金之折算標準。據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第
1 項，修正後刑法第11條前段、第2 條第1 項前段、第31條第1項，修正前刑法第28條、第56條、第55條後段、第41條第1 項前段，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7條、第9 條，刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，判決如主文。
本案經檢察官林冠佑到庭執行職務。
中 華 民 國 98 年 2 月 27 日
刑事第五庭 法 官 吳勇毅上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本），切勿逕送上級法院。
書記官 游秀珠中 華 民 國 98 年 2 月 27 日附錄本案論罪科刑之法條：
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表：政躍公司提供銷項發票（共11家公司）┌──┬────────────┬──────┬──┬───────┬─────┐│編號│公司名稱 │發票期間 │張數│銷項金額 │稅額 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 1 │三井廣告工程有限公司 │92年9、10月 │10 │2,340,935 │117,047（ ││ │ │ │ │ │非起訴書之││ │ │ │ │ │170,047） │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 2 │兆峰國際有限公司 │92年9至12月 │11 │4,034,140 │201,708 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 3 │安利行有限公司 │92年9月 │1 │50,000 │2,500 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 4 │景盛針織企業股份有限公司│92年11、12月│3 │714,000 │35,700 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 5 │嘉紡國際貿易有限公司 │92年11月 │5 │1,350,000 │67,500 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 6 │英城藥品股份有限公司 │92年9、10月 │7 │950,000 │47,500 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 7 │杏友藥品股份有限公司 │92年9、10月 │10（│2,072,000 │103,600 ││ │ │ │非19│ │ ││ │ │ │） │ │ │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 8 │奇林麗斯企業股份有限公司│92年11月 │1 │200,000 │10,000 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 9 │大德組繡花有限公司 │92年11月 │2 │550,000 │27,500 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 10 │春凱貿易有限公司 │92年10月 │0 │31,000 │0 │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ 11 │永立全股份有限公司 │92年9至12月 │0 │22,862,508 │0 ││ │（虛設公司行號） │ │ │ │ │├──┼────────────┼──────┼──┼───────┼─────┤│ │合計（編號1至9） │ │50 │12,261,075 │613,055 │└──┴────────────┴──────┴──┴───────┴─────┘