臺灣臺北地方法院刑事判決 98年度訴字第609號公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（98年度偵緝字第537號），本院判決如下：
主 文甲○○共同連續主辦會計人員明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○直接控制「廣天下科技有限公司」（址設臺北市○○區○○○路○段○○○號3樓之5，下稱廣天下公司）之人事及財務，為廣天下公司之實際負責人，並負責主辦廣天下公司之會計事務，為商業會計法所稱主辦會計之人員，其與廖明發及不詳真實姓名年籍、自稱「游先生」之成年男子，共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之概括犯意聯絡，推由廖明發於民國88年12月15日出具結切書，並由甲○○轉交給廣天下公司登記負責人乙○○，承諾將廣天下公司登記負責人由乙○○變更為廖明發，惟並未辦理變更登記，甲○○、廖明發及該自稱「游先生」之成年男子明知廣天下公司未銷貨予如附表編號1至6所示6家公司，竟自89年1月某時起至同年8月間止，推由「游先生」連續填製以附表各該編號所示公司為買受人及填入銷售品名、數量、金額均不實原始憑證統一發票張數37紙，銷售金額合計為新臺幣（下同）1,550萬8,417元，交付附表編號1至6所示6家公司，充作其等向廣天下公司買受商品之進項憑證。附表編號1至4及6所示公司即持其中17紙發票金額合計544萬8,185元（編號4公司編號①至⑳所示發票除外），向稅捐機關申報扣抵營業稅，以此方式幫助附表所示公司逃漏營業稅合計18萬9,839元。
二、案經財政部臺北市國稅局移請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據被告甲○○，固坦承廣天下公司自88年底起就沒有實際營業，其有將廖明發書具之88年12月15日切結書交付與乙○○，並向乙○○承諾將廣天下公司登記負責人由乙○○變更登記為廖明發等情，惟矢口否認有上開犯行，辯稱：其非廣天下公司之實際負責人，其只是負責找人來承接廣天下公司，廣天下公司的發票一開始都是委託臺北一位陳小姐幫忙記帳，其不清楚89年1月至同年8月間之發票由何人保管，其在88年底將廣天下公司稅籍資料及公司大、小章交給「游先生」，其於89年4、5月間，有請乙○○去稅捐稽徵處，要求不要再給廣天下公司發票，附表所示發票非其所填載云云。惟查：
㈠廣天下公司於89年1至至8月間未銷貨予附表編號1至6所示公
司，仍填製以附表所示公司為買受人及填入銷售品名、數量、金額均不實之統一發票金額總計為1,550萬9,839元共37紙，交付附表所示公司，充作渠等向廣天下公司買受商品之進項憑證。附表編號1至4及6所示公司即持其中17紙發票，銷售金額合計544萬8,185元（其中編號5公司編號①至⑳發票除外），向稅捐機關申報扣抵營業稅，逃漏稅額合計18萬9,839元，有財政部臺灣省北區國稅局93年8月18日北區國稅法一定0000000000號刑事案件移送書及涉嫌虛設行號相關資料分析表1份、廣天下公司之公司登記案卷資料1份、財政部臺灣省北區國稅局93年3月19日北區國稅審三字第0981013138號函、廣天下公司89年1月至同年8月之專案調檔統一發票查核清單影本各1份附卷為證，是廣天下公司填製37紙不實統一發票，交付附表編號1至6所示公司，附表編號1至4及6所示公司持其中17紙申報扣抵營業稅，逃漏前揭稅額之事實，已堪認定。
㈡又被告為廣天下公司之實際負責人乙情，業據證人乙○○於
本院審理時具結證述：廣天下公司從成立時起，公司大、小章均由被告保管，公司的記帳也是被告去找會計師，報稅也是由被告整理，廣天下公司真正營業時間印象中不到1年，於88年中即經營不好，公司沒有再營業，廣天下公司真正營業期間之發票是由被告去領，我只是暫代名義上登記負責人，於88年底時，廣天下公司因為沒有賺錢，且沒有營業，我就告訴被告要結束廣天下公司，請他變更負責人，但被告一去沒有去變更負責人，且其他廣天下公司股東也希望被告結束公司或變更股東，被告說他有一個朋友要承接，這樣對我來說不會產生事情，並交給我88年12月15日廖明發出具之切結書，廣天下公司所有的公司大、小章、營利事業登記證、公司執照及發票都不在我這邊，被告曾經將公司大、小章、營利事業登記證及公司執照給我看過，因為我希望結束廣天下公司，希望被告將會計師那邊有關公司文件拿給我看，因被告表示要拿去辦理變更登記，所以我就將公司大、小章、營利事業登記證及公司執照又再交給被告拿去辦理變更登記，但被告一直沒有辦理，直到我遭國稅局以廣天下公司欠稅為由而限制出境，我才發現事態嚴重，後來89年8月23日，被告又再寫聲明書給我，聲明其願對廣天下公司因營業結束而產生之相關稅額全權處理，嗣於94年10月6日在臺北縣永和市調解委員會調解結果，被告同意清償給我173萬1,406元（含廣天下公司89年營業稅及滯納金共計58萬元、律師費10萬元、限制出境繳納費105萬1,406元及繳納罰金費用2萬2,500元），以分期付款方式清償，迄今被告均有按期清償；我只負責廣天下公司的業務行銷，財務及人事由被告負責，我從來沒有領過發票，所以不清楚申請停發發票的事情，被告沒有跟我說過「游先生」，我也不認識游先生等情明確，並為被告所是認，復有88年12月15日廖明發出具之切結書、89年8月23日被告出具之聲明書及臺北縣永和市調解委員會調解書（均影本）各1份、華南商業銀行匯款回條聯影本2紙及第一商業銀行存款存根聯影本3紙附卷可稽（見臺灣桃園地方法院檢察署93年度偵字第14031號偵查卷㈢第148頁、第149頁、臺灣桃園地方法院檢察署98年度偵緝字第18號偵查卷第28頁、第29頁、第30頁）。倘被告並非廣天下公司之實際負責人及主辦會計事務人員，衡情就乙○○因擔任廣天下公司登記負責人所承擔關於該公司89年營業稅稅務問題而產生之相關費用，當無須對乙○○清償，惟被告仍對乙○○承諾清償且按期履行，顯見被告亦自認關於廣天下公司開立發票所衍生之營業稅稅務問題應由其負責。是被告既為廣天下公司主辦會計人員，並自廣天下公司成立時起，即負責保管廣天下公司之大、小章，並負責找記帳會計師及處理廣天下公司稅務問題，復於88年12月15日交付廖明發書立之切結書予乙○○，承諾負責辦理變更公司負責人之登記，又因遲未辦理登記，而於89年8月23日書具聲明書給乙○○，承諾願對廣天下公司因營業結束而產生之相關稅額全權處理，復於94年10月6日經調解而承諾分期清償乙○○廣天下公司89年營業稅及滯納金、律師費、解除限制出境所繳納費用暨繳納罰金費用共105萬1,406元，足認於89月1月至8月間，廣天下公司實際負責人為被告。被告所為辯解，顯係卸責之詞，不足採信。而本案既係由被告將廣天下公司大、小章及發票交給「游先生」處理，被告就「游先生」填製不實發票予附表所示公司之事，被告應負主辦會計人員之責任至明。
㈢綜上，本案事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
二、論罪科刑理由：㈠被告行為後，於94年2月2日修正公布刑法，業自95年7月1日
起施行。而修正後刑法第2條規定為規範行為後法律變更所生新舊法比較適用之準據法，並無涉行為可罰性要件之變更，故於95年7月1日刑法修正施行後，如有新舊法比較，應逕依修正後刑法第2條第1項規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共同正犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議、96年度台上字第3773號刑事判決參照）。經查：
1.95年5月24日修正公布前商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項，法定刑罰金部分，依修正後刑法第33條第5款規定，最低額為新臺幣1,000元，惟依被告行為時刑法第33條第5款規定，罰金最低額僅新臺幣3元。比較修正前後刑法規定，適用修正後規定，對被告並未較有利。
2.刑法第28條將「實施」修正為「實行」，已備正限縮於共同實行犯罪行為者始成立共同正犯，排除陰謀犯、預備犯共同正犯，新舊法之共同正犯範圍因而有所變動，自屬犯罪後法律有變更，惟被告犯罪行為，依修正前後刑法第28條規定，均成立共同正犯，適用新法並未較有利於被告。
3.修正後刑法刪除第56條連續犯規定，是行為人數犯罪行為於新法施行後，即應分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件變更，惟業影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新舊法結果，適用被告行為時刑法第56條規定，對被告並無不利。
4.刑法第55條牽連犯規定亦經刪除，被告所犯各罪，即應分論併罰，比較新舊法結果，以適用修正前刑法第55條牽連犯規定，較有利於被告。
5.罰金刑之加重，依修正後刑法第67條規定，其最高度及最低度同加重之，較修正前刑法第68條所定，僅加重其最高度，為不利於被告。
㈡茲查，商業會計法於95年5月24日修正公布，於同年0月00日
生效，該法第71條第1款刑度由「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，經比較新舊法結果，修正後商業會計法第71條第1款對被告並未較有利，故應適用修正前商業會計法第71條第1款規定。按，統一發票係商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院86年度臺上字第2189號判決）。被告負責綜理廣天下公司會計事務，係商業會計法第5條第2應所稱主辦會圍人員。其與廖明發、「游先生」共謀推由「游先生」填製內容不實之統一發票交付附表所示公司作為進項憑證持向稅捐機關扣抵營業稅，以此方式幫助附表所示公司逃漏營業稅，核被告所為，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款主辦會計人員填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪。
㈢被告與廖明發及不詳真實姓名年籍自稱「游先生」之成年男
子間就上開犯行有犯意聯絡及行為分擔，雖廖明發、「游先生」不具主辦會計人員之身分，仍以共同正犯論。
㈣被告多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，時間緊
接，所犯係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，各為連續犯，應依修正前刑法第56條規定，均以一罪論，並各加重其刑。
㈤又被告所犯主辦會計人員填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅
捐罪間，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
㈥爰審酌被告前於83年間，曾因賭博罪，經本院83年度易字第
3490號判處罰金銀元1,000元確定，於83年11月9日執行完畢，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷為憑，素行尚可，虛開統一發票金額達1,550萬8,417元，幫助逃漏稅金額達18萬9,839元，嚴重妨礙稅捐徵納正確性及公平性且影響國家稅收及其犯罪動機、目的、手段、生活狀況及犯後向乙○○承諾負責清償廣天下公司89年營業稅所衍生相關費用，並有按期清償等一切情狀，量處被告有期徒刑8月。
㈦又被告犯罪時間在96年4月24日前，查無中華民國九十六年
罪犯減刑條例所定不得減刑之情，依該條例第2條第1項第3款、第9條規定，減其宣告刑二分之一為有期徒刑4月。
㈧末查，再被告行為後，刑法第41條易科罰金規定亦於94年1
月7日修正通過，於同年2月2日公布，並於95年7月1日施行。參照最高法院95年5月23日95年第8次刑事庭會議：法律變更之比較適用原則㈣「比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加派）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較」。而該決議三、㈡易刑處分：「易科罰金之折算標準、易服勞役之折算標準及期限，新法施行後，應依新法第2條第1項之規定，適用最有利於行為人之法律」。將易刑處分另作決議，不包括在上開「綜其全部罪刑之結果而為比較」之範圍內。被告犯罪時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」。
又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已廢止）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元100元、200元、300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣300元、600元、900元折算為1日。惟95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7月1日修正公布施行前之規定，較有利於被告，則應依刑法第2條第1項前段，適用修正前刑法第41條第1項前段規定，定其折算標準，諭知被告減刑後所處有期徒刑，如易科罰金，以銀元300元即新台幣900元折算1日。據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條、第2條第1項、修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官鄧巧羚到庭執行職務中 華 民 國 98 年 8 月 21 日
刑事第十二庭 審判長法 官 李英豪
法 官 曾正龍、 法 官 陳慧萍以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 黃慧怡中 華 民 國 98 年 8 月 21 日附錄本案論罪科刑法條：
㈠95年5月24日修正前（即84年5月19日修正公布）商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
㈡稅捐稽徵法第43條
（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表：
┌──┬────────┬──┬────────┬─────────┬───────┬─────────┬───────────┬───────────────┐│編號│ 買受人公司名稱 │張數│ 統一發票號碼 │ 銷售額（新臺幣）│合計（新臺幣）│逃漏稅額（新臺幣）│逃漏稅額合計（新臺幣）│ 證 據 出 處 │├──┼────────┼──┼─┬──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 1 │台益電子企業股份│ 1張│①│AV00000000 │ 153,100元│ 153,100元│ 7,655元│ 7,655元│臺灣桃園地方法院檢察署93年度偵││ │有限公司 │ │ │ │ │ │ │ │字第14031號偵查卷㈢第27頁 │├──┼────────┼──┼─┼──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 2 │明發科技有限公司│ 2張│①│AV00000000 │ 42,000元│ 328,400元│ 2,100元│ 16,420元│同上偵查卷第29頁 ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │②│AV00000000 │ 286,400元│ │ 14,320元│ │ │├──┼────────┼──┼─┼──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 3 │七祿行 │ 7張│①│ZX00000000 │ 288,150元│ 3,740,114元│ 14,408元│ 104,435元│同上偵查卷第12頁 ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │②│ZX00000000 │ 322,324元│ │ 16,116元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │③│ZX00000000 │ 263,850元│ │ 13,193元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │④│ZX00000000 │ 231,340元│ │ 11,567元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑤│ZX00000000 │ 295,600元│ │ 14,780元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑥│ZX00000000 │ 418,560元│ │ 20,928元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑦│ZX00000000 │ 268,850元│ │ 13,443元│ │ │├──┼────────┼──┼─┼──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 4 │鶴群國際股份有限│ 1張│①│AV00000000 │ 305,250元│ 305,205元│ 15,263元│ 15,263元│同上偵查卷第32頁 ││ │公司 │ │ │ │ │ │ │ │ │├──┼────────┼──┼─┼──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 5 │古往今來實業有限│20張│①│YZ00000000 │ 576,150元│ 10,060,232元│ 28,808元│ 0元│臺灣桃園地方法院檢察署93年度偵││ │公司（虛設行號）│ │ │ │ │ │ │ 虛設行號│字第14031號偵查卷㈡第61頁、第 ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │154至163頁 ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │②│YZ00000000 │ 462,600元│ │ 23,130元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │③│YZ00000000 │ 508,860元│ │ 25,443元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │④│ZX00000000 │ 345,780元│ │ 17,289元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑤│ZX00000000 │ 344,060元│ │ 17,203元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑥│ZX00000000 │ 359,312元│ │ 17,966元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑦│ZX00000000 │ 726,120元│ │ 36,306元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑧│ZX00000000 │ 492,600元│ │ 24,630元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑨│ZX00000000 │ 566,200元│ │ 28,310元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑩│ZX00000000 │ 329,224元│ │ 16,461元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑪│ZX00000000 │ 500,645元│ │ 25,033元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑫│ZX00000000 │ 596,580元│ │ 29,829元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑬│ZX00000000 │ 697,500元│ │ 34,875元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑭│ZX00000000 │ 656,574元│ │ 32,829元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑮│ZX00000000 │ 445,306元│ │ 22,666元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑯│ZX00000000 │ 654,101元│ │ 32,705元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑰│ZX00000000 │ 537,460元│ │ 26,873元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑱│ZX00000000 │ 566,200元│ │ 28,310元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑲│ZX00000000 │ 150,000元│ │ 7,500元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │⑳│ZX00000000 │ 544,960元│ │ 27,248元│ │ │├──┼────────┼──┼─┼──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 6 │捷芯有限公司 │ 3張│①│YZ00000000 │ 251,753元│ 921,321元│ 12,588元│ 46,066元│同上偵查卷第154頁 ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │②│YZ00000000 │ 361,548元│ │ 18,077元│ │ ││ │ │ ├─┼──────┼─────────┤ ├─────────┤ │ ││ │ │ │③│YZ00000000 │ 308,020元│ │ 15,401元│ │ │├──┴────────┼──┼─┼──────┼─────────┼───────┼─────────┼───────────┼───────────────┤│ 合 計 │37張│ │ │ 15,508,417元│ 15,508,417元│ 189,839元│ 189,839元│ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │└───────────┴──┴─┴──────┴─────────┴───────┴─────────┴───────────┴───────────────┘