臺灣臺北地方法院刑事判決 98年度訴字第704號公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 乙○○上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第16877號），本院判決如下：
主 文乙○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、乙○○自民國91年12月23日起擔任係址設臺北市○○區○○○路○段○○○號3樓之3「興寶投資開發股份有限公司」（下稱興寶公司）負責人，竟於94年11月間與甲○○（未據起訴）共同基於幫助他人逃漏營業稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，由乙○○提供其所經營之興寶公司大小章及證件等資料予甲○○。二人均明知興寶公司斯時並無實際營業，竟自94年11月間某日起至同年12月22日止，連續以興寶公司名義，填製買受人、品名、數量、金額均不實，銷售額共計新臺幣（下同）0000000元之統一發票共7紙，分別交付予橘色廣告有限公司（下稱橘色公司）、景發工程有限公司（下稱景發公司）等營業人，充當該等營業人之進項憑證（發票明細詳如附表所示），而前揭橘色公司、景發公司等營業人，亦分別將之用以供扣抵銷項稅額，以此方式幫助該等營業人逃漏營業稅合計4721 16元，足生損害於稅捐機關對於稅捐稽徵核課及管理之正確性。
二、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據被告乙○○固坦承係興寶公司負責人，惟矢口否認有何填製不實填製會計憑證、幫助納稅義務人不法逃漏稅捐犯行，辯稱：其於94年間將公司大小章及公司全部資料交予甲○○辦理公司地址變更，結果甲○○未返還印章等物，且盜開公司發票，其發現後有向國稅局大安分局寫報告書云云。經查：
㈠.被告自91年12月23日起至94年12月22日止間擔任興寶公司負責人之事實，除據被告供承在卷外，並有興寶公司設立及歷次變更登記表附卷可稽（偵查卷第27-35頁），此部分事實應堪認定。
㈡.興寶公司自94年11月起至94年12月間虛開如附表所示之統一發票，幫助橘色公司及景發公司逃漏稅捐之事實，亦有興寶公司之「營業稅稅籍資料查詢作業」查詢畫面3紙（偵查卷第25-26頁）、興寶公司「涉嫌虛設行號相關資料分析表」1紙（偵查卷第7頁）、興寶公司「專案申請調檔統一發票查核名冊2紙（偵查卷第56頁正反面）、興寶公司「領用統一發票商號查詢（統一編號）」1紙（偵查卷第52頁）、財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書1份（偵查卷第3-5頁反面）、臺灣桃園地方法院檢察署檢察官97年度偵字第2853號聲請簡易判決處刑書、臺灣桃園地方法院97年度訴字第1034號刑事判決書各1份（偵查卷第61-71頁）、財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局98年7月10日南區國稅高縣三字第0000000000B號函及附件（本院卷第34-71頁）在卷可證。
㈢.證人甲○○於偵查中雖否認有收受被告所交付之興寶公司大小章等資料云云，惟證人丙○○於本院審理時證稱：認識被告，係甲○○所介紹，甲○○曾告知要與被告配合做事，被告有交付興寶公司資料等情綦詳，甲○○所辯應係避重就輕之詞，而證人丙○○係經具結作證，其證詞應較可採。由證人丙○○證詞可知被告確有交付興寶公司之大小章等全套資料予甲○○。惟證人丙○○亦證稱不知甲○○與被告要做何事，甲○○只稱被告要跟他配合等語，是證人丙○○並無法證明被告交付公司資料給甲○○係要辦理公司地址變更乙節。且經本院向財政部臺北市國稅局大安分局函查之結果，興寶公司於94年間並無向該局申報發票遭冒領使用等情事，有該局98年5月21日財北國稅大安營業字第0000000000函可佐，是被告辯稱其有向大安分局報告一事亦非可採。參以被告自承經營公司已有20年之經歷，公司有簽證會計師幫忙公司事務，且卷附之興寶公司設立及歷次變更登記表亦可證興寶公司有多次變更負責人及地址之紀錄，顯見被告並非無辦理公司變更登記之經驗，為何獨於94年間要將公司資料請公司專屬會計師以外之甲○○變理地址變更，所辯並不合常理。況被告既身為有相當實務經驗之公司負責人，自當更加明瞭將公司大小章及公司資料交付他人，將遭從事違法行為之可能，則仍將公司大小章等物品交付甲○○，且事後亦未作任何補救措施，可證被告與甲○○間具有犯意聯絡，所辯不足採信。
㈣.綜上事證明確，被告所辯要屬事後卸責之詞，委無足採。本件事證明確，被告犯行堪以認定。
二、新舊法比較部分：
㈠.查被告行為後，商業會計法已於95年5月24日修正公佈，並自公佈日施行，修正前商業會計法第71條第1款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。」，修正後商業會計法第71條第1款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。」，是被告犯後法律已有變更，比較新舊法之結果，以舊法有利於被告，依修正後刑法第2條第1項前段之規定，應適用被告行為時之商業會計法第71條第1款處罰。
㈡.另被告行為後，刑法於94年2月2日公布，於95年7月1日施行，其中修正第2條、第28條、第31條第1項、第41條、第55條、第56條規定。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項訂有明文。此條規定乃與刑法第1條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條規定以決定適用之刑罰法律，合先敘明。
⒈商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之規定雖
未修正，惟其法定刑除有期徒刑及拘役外，尚有罰金刑，而修正後之刑法第33條第5款既已將罰金刑之最低額由銀元1元即新臺幣3元，提高為新臺幣1,000元，比較新、舊法結果，自以被告行為時即修正前之刑法第33條第5款規定較有利於被告，應依刑法第2條第1項前段，適用修正前之刑法第33條第5款之規定。
⒉刑法第28條關於共同正犯之規定，於修正前原規定：「2 人
以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正為：「2 人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮，共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正（最高法院96年度臺上字第934號判決意旨參照），惟參照修正理由之說明，本件被告之犯罪行為，依新舊法，均成立共同正犯，適用新法並無較有利於被告。又刑法第31條第1項雖有修正，但僅屬文字修正，法律效果亦無不同，至於增訂但書「得減輕其刑」，係指無商業負責人身分之人，得減輕其刑，與本案被告無涉，附此說明。
⒊刑法第56條連續犯之規定業經刪除，被告之數犯罪行為，於
新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依刑法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯。
⒋刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯各罪，
應予分論併罰。比較新、舊法結果，適用被告行為時之法律即修正前刑法第55條牽連犯之規定，較有利於被告。
⒌就上開條文修正前、後有關之一切情形綜其全部之結果而為
比較後，適用修正前之規定，較有利於被告，依前開說明，自應適用被告行為時之法律處斷。
三、論罪科刑部分：
㈠.按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優先於普通法適用之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決參照）。
㈡.核被告所為，係犯係犯修正前商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告與甲○○間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯論；就填製不實會計憑證部分，甲○○係無身分之人而與有該身分之被告共同實施犯罪，為身分犯，依刑法第31條第1項之規定，亦應為共同正犯。被告先後多次填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯行，時間緊接，方法相同，均各觸犯構成要件相同之罪名，顯皆係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，依修正前刑法第56條之規定，各以一罪論，並加重其刑。又被告所犯上開2罪間，有方法目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條之規定，從一重之連續違反商業會計法第71條第1款之商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪處斷。
㈢.爰審酌被告任由他人填製不實之會計憑證，並以此虛開發票之方式幫助他人逃漏稅捐，影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，紊亂稅捐稽徵體制，幫助他人逃漏稅捐之金額、規模非大及其犯後否認犯行，態度不佳暨其品行、智識程度、生活狀況等一切情狀，量處如主文所示之刑。被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900元折算為1日。惟95年7月1日修正施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7月1日修正公布施行前之規定，較有利於被告，亦應適用修正前刑法第41條第1項前段規定，定其易科罰金之折算標準。
㈣.查被告犯罪之時間，係在96年4月24日以前，所犯符合中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條所定之減刑條件，應依該減刑條例第2條第1項第3款之規定，減其宣告刑二分之一，故減為有期徒刑3月15日，並依修正前刑法第41條第1項前段之規定，定其易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、第31條第1項，修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官文家倩到庭執行職務中 華 民 國 98 年 11 月 6 日
刑事第十五庭 審判長法 官 廖紋妤
法 官 黃桂興法 官 吳麗英上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 周小玲中 華 民 國 98 年 11 月 9 日附表：寶興公司銷項往來申報扣抵之營業人┌──┬──────┬──────┬─────┬─────┬────┐│編號│開立發票期間│發票字軌號碼│營業人名稱│ 銷 售 額 │ 稅 額 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ １ │ 94/11 │ JU00000000 │ 橘色公司 │ 1,960,000│ 95,000 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ ２ │ 94/12 │ JU00000000 │ 橘色公司 │ 1,840,000│ 92,000 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ ３ │ 94/11 │ JU00000000 │ 景發公司 │ 1,493,100│ 74,655 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ ４ │ 94/11 │ JU00000000 │ 景發公司 │ 1,503,500│ 75,175 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ ５ │ 94/11 │ JU00000000 │ 景發公司 │ 938,448│ 46,922 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ ６ │ 94/12 │ JU00000000 │ 景發公司 │ 1,061,765│ 53,088 │├──┼──────┼──────┼─────┼─────┼────┤│ ７ │ 94/12 │ JU00000000 │ 景發公司 │ 705,519│ 35,276 │├──┴──────┴──────┴─────┼─────┼────┤│ 合 計 │ 9,502,332│472,116 │└──────────────────────┴─────┴────┘附錄本案論罪科刑法條全文稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
84年5月21日修正公布施行之商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。