臺灣臺北地方法院刑事判決 99年度訴字第1053號公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 蘇勇名上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵緝字第540號），本院判決如下：
主 文蘇勇名商業負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、蘇勇名曾於民國88年間，因違反商業登記法案件，經本院以88年度易字第1407號判決判處有期徒刑3月確定，於88年9月
3 日易科罰金執行完畢。其係京品餐廳（址設臺北市○○區○○○路2段20號4樓，原名頂尖視聽歌城，於88年8月6日更名為京品餐廳）之負責人，為商業登記法第10條第1 項之商業負責人，京品餐廳則為稅捐稽徵法納稅義務人。詎其竟不知悔改，明知吳斐玲88年度在京品餐廳任職時的薪資共計新臺幣（下同）140,800 元，竟於89年間不詳時日，指示不知情之會計人員，在88年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上虛偽登載「吳斐玲薪資收入為42萬元」之不實事項，並據此製作資產負債表後，一併持向財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）申報京品餐廳88年度營利事業所得稅（所涉商業會計法之利用不正方法使財務報表發生不實結果、行使業務上登載不實文書等罪嫌，不另為免訴諭知，理由詳如後述），以此不正方式逃漏納稅義務人京品餐廳88年度之營利事業所得稅計69,800元。
二、案經吳斐玲訴由臺北市政府警察局中山分局報請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本院以下援引之被告以外之人於審判外之言詞及書面陳述，當事人於準備程序中對於證據能力均未爭執，迄至言詞辯論終結前亦未聲明異議，依刑事訴訟法第159條之5第2 項規定，並審酌下列言詞及書面陳述作成時之情況，認為適當，均得作為證據。
二、訊據被告蘇勇名固坦承其曾擔任京品餐廳負責人，惟矢口否認有何以不正當方法逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊僅是京品餐廳人頭負責人，關於京品餐廳報稅的事務都是會計師事務所在處理，伊不並知情云云。惟查：
㈠被告為京品餐廳負責人之事實，為被告供承在卷，並有臺北
市國稅局中南稽徵所100年1 月3日財北國稅中南營業一字第0990027311號函文檢送之營利事業設立登記資料卡2 紙在卷可佐（見本院卷第55至57頁）。而告訴人吳斐玲在京品餐廳任職時薪資僅140,800 元，卻遭該公司虛報薪資為28萬元一節，業經告訴人於警詢時及偵查中指訴綦詳【見92年度偵字第21855 號卷（下稱偵卷）第7、8、33頁】，並有臺北市國稅局綜合所得稅核定通知書88年度申報核定、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及上海商業儲蓄銀行板橋分行存款存摺帳卡各1紙在卷可稽（見偵卷第11、1 2、35頁）。又京品餐廳於88年度若虛報吳斐玲之薪資279,200 元屬實，則計逃漏營利事業所得稅69,800元乙節，亦有臺北市國稅局99年12月21日財北國稅審三字第0990255710號函文1 件附卷足憑（見本院卷第49頁），此部分事實，首堪認定。
㈡被告雖辯稱其僅是登記人頭負責人云云。然查：關於京品餐
廳辦理營利事業設立登記之經過，業據證人即台証記帳士事務所職員李鴻猷於本院審理中結證稱：「負責人要先提供身分證影本，要做什麼行業，讓我們製作申請書，向國稅局申請營利事業登記，就是稅籍登記，送給國稅局，國稅局會派稅務員到營業的地點去看有無營業的跡象，如果有營業跡象的話，國稅局會發公文給營業人，說可以來辦理營業登記，收到國稅局公文後，營業登記負責人需要攜帶雙證件，到稅務人員那邊稅務人員會核對身分，核對身分後還會詢問是否與營業項目相符，程序作完後才會發放購票證購買統一發票。」、「（問：當時京品餐廳在辦理登記時，是由何人來負責與你接洽聯繫？）應該是被告自己打電話來的，但我不是很確定，因為時間很久了。」、「（問：在你剛才講的辦理登記流程中，京品餐廳都是何人跟你一起到國稅局？）就是負責人，沒有負責人去辦不了，因為國稅局的人要核對雙證件，還要親自簽名。」、「（問：除了被告以外，還有無其他人跟你一起去？）沒有。」等語明確（見本院卷第141 至
141 頁反面），且被告亦於本院準備程序中供稱：其親自前往稅捐稽徵所，在京品餐廳營利事業設立登記資料卡簽名、蓋章等語屬實（見本院卷第111 頁），足見被告有親自參與京品餐廳辦理設立登記之經過。參以，被告先後於偵查中供承：「（問：提示移送要旨，有何答辯？）88年間我有擔任京品餐廳負責人，告訴人吳斐玲是我僱請的服務生....」、「（問：為何將告訴人申報的所得稅誤報？）當時我發生很多事情，包括離婚及債務人吳錦輝、張達仁欠我6 百萬卻恐嚇我，當時我催他們還債，他們卻跳票並恐嚇我，導致我離開公司一走了之，當時我離開時間約89、90年，當時我在臺北地檢開庭後原本要和告訴人處理本案，因為上述的事情而離開公司。」、「我知道有多報，但是詳細數目我不清楚。」、「....當時檢察官有問我如何解決，我有答應要聯絡告訴人幫她繳清稅金....」、「....告我的應該是坐檯的小姐」等語在卷（見偵卷第18 頁、97年度偵緝字第666號卷第23、24頁），由被告上開供述可知，被告除對告訴人在京品餐廳內從事的工作內容知之甚詳外，對於虛報告訴人薪資乙事，亦表示願意代告訴人繳納稅金，顯與一般實際經營者，詳知聘請員工之姓名及工作內容，且亦願代解決之常情相符。再者，被告於本院99年8月4日準備程序時先係供稱：京品餐廳實際負責人綽號叫「海哥」等語（見本院卷第20頁反面），嗣於100年2月16日準備程序時改口供述：當時是一位叫做「傅文獻」的人叫其擔任負責人等語，待本院質之為何與臺灣士林地方法院99年度審簡字第453 號違反稅捐稽徵法等案件（下稱前案）中供稱是「小李董」要其擔任負責人不同時，復改口稱：「小李董」其只見過一次面，領錢或有事情都是「傅文獻」拿給其，「傅文獻」是公司類似總管的人，他直接聽命於老闆「小李董」，管理公司的大小事務等語（見本院卷第109 頁反面、110、110頁反面）。對於究竟是何人委由其擔任名義負責人，被告前後供述已顯然不一致。又對於檢察官當庭提示傅文獻個人戶籍及相片影像資料查詢結果、個人戶籍資料（完整姓名）查詢結果各1 紙供被告辨識是否為其所供稱之「傅文獻」時，則答以：不是這個人，其認識的「傅文獻」目前應該有50幾歲，口卡上的人太年輕了等語（見本院卷130 頁反面）；而依上開查詢結果可知，全國僅有一人之姓名與被告所稱之「傅文獻」相同，是究竟有無被告所辯稱「傅文獻」之人存在，已有可疑之處。況且，倘若被告果係人頭，衡常，理應於偵查之初即向檢察官陳述此節，然被告卻捨此不為，除於偵查中未有隻字片語提及外，甚而具體供稱其離開京品餐廳之原因。綜合以上各節，在在足徵被告於偵查中所言，較與事實相符而可採信。是被告確實參與京品餐廳之經營而為實際負責人，其辯稱僅係人頭之詞，並非可取。
㈢綜上，本件京品餐廳逃漏稅捐事證明確，被告為負責人，自
應就京品餐廳違法應受徒刑處罰之部分代罰洵堪認定，應依法論科。
三、新舊法比較：㈠查被告行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，並於95年7
月1 日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項定有明文。此條規定乃與刑法第1條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律，先予辨明。又以本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8 次刑庭會議決議參照）。次查，被告行為時有關罰金之最低數額部分，刑法第33條第5款規定：罰金為1元以上。而95年7月1日公布施行之刑法第33條第5款規定：罰金為新臺幣1,000元以上。比較新、舊法之結果，被告行為時之舊法對較為有利。依上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議所揭示之罪刑綜合比較原則，依刑法第2條第1項前段之規定，應整體適用行為時即修正前之規定。
㈡次按，關於累犯之規定，修正前刑法第47條規定「受有期徒
刑之執行完畢，或受無期徒刑或有期徒刑一部之執行而赦免後，5 年以內再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至2 分之1」，而修正後之刑法第47條第1項則規定「受徒刑之執行完畢，或一部之執行而赦免後，5 年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至2分之1」，被告於本案係故意犯罪，無論適用新法或舊法，均應論以累犯，對被告並無有利或不利之情形，是無新舊法比較之問題（最高法院95年度第21次刑事庭會議決議參照）。
四、論罪科刑：㈠按稅捐稽徵法第47條第3 款所定商業登記法規定之商業負責
人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，非因身分成立之罪，此一處罰主體專指商業登記法規定之商業負責人而言，最高法院著有75年臺上字第6183號判例可資參照。次按，獨資營利事業組織依所得稅法既仍需繳交營利事業所得稅，為稅捐稽徵法之納稅義務人，則其逃漏稅捐時，犯罪主體自應為該獨資營利事業組織，而非負責人（最高法院89年度臺上字第7241號判決意旨參照）。再者，稅捐稽徵法第47條之規定，係將納稅義務人之公司、商業登記法規定之商業等之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事、商業登記法規定之商業負責人、其他非法人團體之代表人或管理人，故於此情形而受罰之上列人員，乃屬於代罰性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，而法人（公司）、商業、非法人團體等既不具有犯罪能力，自亦無犯意可言，其於稅捐稽徵法充其量僅係受罰主體，尤無所謂概括犯意之存在（最高法院81年度第3 次刑事庭會議決議㈣、87年度臺上字第1974號判決意旨參照）。查被告雖於前案中於86年間起擔任晶華餐廳負責人乙職，因晶華餐廳於89年1 月間虛報林孟君88年度薪資所得92萬元，逃漏88年度營利事業所得稅23萬元，而經臺灣士林法院判處有期徒刑5 月確定等情，固經本院依職權調閱上開卷宗核閱無訛，然前案中被告既係代晶華餐廳受罰，依前揭最高法院判例及說明，與本案被告為京品餐廳負責人，依稅捐稽徵法第41條之規定轉嫁受罰間，自難謂有何連續犯之概括犯意存在，故被告辯稱：本案為前案判決效力所及，其不應再次受罰云云，洵非可採。
㈡是核被告所為，係犯稅捐稽徵法第47條第1項第3款、第41條
商業負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐（又稅捐稽徵法第47條雖於98年5月27日修正公布，並自同年月29 日施行，但僅係將原第47條之規定改列為第1 項，內容完全相同，並增訂第2 項，因被告本即屬商業負責人，自不生新舊法比較之問題，附此敘明）。
㈢查被告前有如事實所載之犯罪科刑執行情形，有臺灣高等
法院被告前案紀錄表1 份在卷可參（見本院卷第147至152頁），被告於前案執行完畢後5 年以內故意再犯本件有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第47條第1項規定加重其刑。
㈣爰審酌被告所為影響國家對於管理稅捐之正確性，且於犯罪
後否認犯行，與其犯罪之動機、手段、目的等一切情狀，量處如主文所示之刑。
㈤末按被告行為時刑法第41條規定：「犯最重本刑為5 年以下
有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3元以下折算1日，易科罰金」，並依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900元折算為1日；惟修正後之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金」，故依現行刑法第2 條規定比較修正前後之易科罰金折算標準，以被告行為時之規定，較有利於被告，亦即應適修正刑法第41條第1項及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，定其易科罰金折算標準，附此敘明。
㈥又被告行為後，中華民國96年罪犯減刑條例於96年7 月16日
施行，被告犯罪時間雖係在96年4月24日以前，惟其於93年1月7 日經臺灣臺北地方法院檢察署以北檢茂偵得緝字第63號通緝書發佈通緝，迄於97年3月24日晚間8時40分許，始在臺北市○○區○○街1段192巷11號前，為臺北市政府警察局南港分局緝獲，有上開通緝書及臺北市政府警察局南港分局97年3月24日北市警南分刑字第09730219900號移送書各1 份在卷可參（見偵卷第68、69頁、97年度偵緝字第666號卷第1、
2 頁），依前開條例第5條規定，自不得減刑。
五、不另為免訴諭知：㈠公訴意旨另以：被告指示不知情之會計人員，在89年度各類
所得扣繳暨免扣繳憑單上虛偽登載「吳斐玲薪資收入為42萬元」之不實事項，以表示京品餐廳支付上開薪資之不實內容，並填製資產負債表後，使京品餐廳之財務報表上發生應付款項、負債總額增加、資產及淨值總額減少之不實結果，並據以填具88年度之營利事業所得稅結算申報書，持向臺北市國稅局行使，足生損害於吳斐玲及稅捐機關對稅賦稽徵之正確性，而認被告涉有刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書，及修正前商業會計法第71條第5 款利用不正當方法使財務報表發生不實之結果罪嫌等語。
㈡按刑事訴訟法第302條第1款規定，案件曾經判決確定者，應
諭知免訴之判決，此項訴訟法上所謂一事不再理之原則，關於實質上一罪或裁判上一罪，均有其適用，牽連犯係裁判上一罪，如其方法或結果之犯罪行為，業經判決確定，其效力當然及於全部，倘檢察官復就牽連犯中之方法或結果行為，重行起訴，即應諭知免訴之判決，不得再予論科，最高法院著有60年臺非字第77號判例可資參照。
㈢經查，本件被告前被訴：預見綽號「小李董」之不詳姓名成
年男子委請其擔任獨資商業之餐廳名義負責人，而不實際從事業務，該「小李董」委請經辦會計業務之人員可能以虛報薪資之方式逃漏稅捐等情有所認識，竟仍基於幫助從事上開業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單之不確定故意，於86年間某日，以每月領取45,000元之代價，提供其國民身分證件等資料予該「小李董」之成年男子，擔任當時址設臺北市○○○路○ 段○○ 號2樓獨資商業「金都會餐廳」之名義負責人、址設臺北市○○○路○段○○號3樓獨資商業「嘉年華餐廳」之名義負責人、址設臺北市○○○路○段○○○號10樓獨資商業「晶華餐廳」之名義負責人。嗣「小李董」委請經辦會計業務之人員基於上開餐廳逃漏營利事業所得稅之犯意⒈明知楊旻蓁（原名楊貴美）、林孟君於88年1 月至12月間，並未在「金都會餐廳」任職及支領任何薪資，竟於89年1 月間，以不詳方法取得楊旻蓁、林孟君之國民身分證資料，在「金都會餐廳」，將楊旻蓁、林孟君於88年度薪資所得23萬元及12萬元之不實事項登載於其業務上製作之扣繳憑單私文書，並填載營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之私文書持向財政部臺北市國稅局申報「金都會餐廳」88年度之營利事業所得稅；⒉明知王秋鈺於89年1月至2月間，並未在「嘉年華餐廳」任職及支領任何薪資，竟於90年1 月間，以不詳方法取得王秋鈺之國民身分證資料，在「嘉年華餐廳」，將王秋鈺於89年度薪資所得225,000 元之不實事項登載於其業務上製作之扣繳憑單私文書，並填載營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之私文書持向臺北市國稅局申報「嘉年華餐廳」89年度之營利事業所得稅；⒊明知林孟君於88年1 月至12月間，並未在「晶華餐廳」任職及支領任何薪資，竟於89年1 月間，以不詳方法取得林孟君之國民身分證資料，在「晶華餐廳」，將林孟君於88年度薪資所得92萬元之不實事項登載於其業務上製作之扣繳憑單私文書，並填載營利事業所得稅結算申報書，而認被告所為，均係犯刑法第30條、第216條、第215條之幫助行使業務上登載不實文書罪。又被告係以一幫助行為，同時構成3 次幫助行使業務上登載不實文書罪，為想像競合犯，應以一罪處斷等情，業經臺灣士林地方法院於99年4月30日以99年度審簡字第453號判處有期徒刑4月（並與前述代晶華餐廳受罰部分，合併定應執行有期徒刑7 月），於同年5 月31日確定在案，有前開刑事判決及臺灣高等法院被告前案紀錄表各1 份在卷可稽（見本院卷第94至96、150至152頁）。而本件被告擔任負責人之「京品餐廳」係在87年12月19日設立，又依被告前揭於本院審理時所述，可知其係基於單一營業目的而先後為前開商號的負責人，故本件被告製作後持以行使88年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單之不實文書，顯與前案之製作不實扣繳憑單係基於同一犯意而為之，二者間核屬想像競合犯，為裁判上一罪，依審判不可分原則，此部分自應受前案判決效力所及。
㈣至被訴違反修正前商業會計法第71條第5 款利用不正當方法
使財務報表發生不實之結果部分，檢察官既認此部分與上開行使業務上登載不實文書之罪間，有方法結果之牽連犯關係，是此部分之犯行，亦應受前案既判力之拘束。
㈤綜上，檢察官認被告所涉上開犯行，揆諸前開說明，自應為
前案確定判決之既判力所及，此部分本應為免訴之諭知，惟因公訴人認此部分，與前開論罪科刑間有修法前牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為免訴之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第47條第1項第3款、第41條，刑法第2條第1項前段、第11條、第47條第1項，修正前刑法41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2項，判決如
主文。本案經檢察官趙雪瑛到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 5 月 12 日
刑事第十三庭審判長法 官 許泰誠
法 官 李貞瑩法 官 陳君鳳上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 楊湘雯中 華 民 國 100 年 5 月 13 日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。