臺灣臺北地方法院刑事判決113年度訴字第1437號公 訴 人 臺灣臺北地方檢察署檢察官被 告 余凌霄選任辯護人 陳怡君律師
林永頌律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（112年度偵字第39264號、113年度偵字第11217號）及移送併辦（114年度偵字第34384號），本院判決如下：
主 文余凌霄犯業務侵占罪，處有期徒刑參年陸月。又犯故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果罪，共壹拾壹罪，各處有期徒刑捌月。
未扣案之犯罪所得新臺幣壹仟柒佰柒拾參萬貳仟貳佰肆拾貳元沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。
事 實
一、余凌霄為台灣雙十投資股份有限公司（址設臺北市○○區○○○路0段0號5樓，下稱雙十公司）、嘉鼎智能股份有限公司（統一編號00000000號，址設臺北市○○區○○○路0段0號5樓，原名嘉鼎資本管理顧問股份有限公司，下稱嘉鼎智能公司）及美商嘉鼎資產管理有限公司（英文名Magnifinance L.L.C，統一編號00000000號，辦事處設臺北市○○區○○○路0段0號5樓B，下稱美商嘉鼎公司）之負責人，為從事業務之人，並係商業會計法第4條之商業負責人。竟為下列之行為：
㈠意圖為自己不法之所有，自民國97年6月2日起至101年6月1
3日止，接續在臺北市○○區○○○路0段0號5樓之工作地點及臺北市○○區○○路00○0號24樓住處內，以網路轉帳方式，將雙十公司之華南商業銀行第000000000000號帳戶（下稱帳戶甲）存款共新臺幣（下同）1773萬2242元侵占入己，轉入余凌霄之華南商業銀行第000000000000號帳戶（下稱帳戶Ａ），或再轉帳至美商嘉鼎資產管理有限公司之上海商業儲蓄銀行第00000000000000號帳戶（下稱帳戶Ｂ）、嘉鼎智能股份有限公司之上海商業儲蓄銀行第00000000000000號（下稱帳戶Ｃ）、余凌霄上海商業儲蓄銀行第00000000000000號帳戶（下稱帳戶Ｄ），由余凌霄自行利用。
㈡為隱匿前揭款項去向，基於違反商業會計法之犯意，故意
遺漏股東往來之會計事項不為記錄，於每年會計年度結束時於雙十公司歷年資產負債表之財務報表，如下所示俱將去向不明款項不實登載為「其他流動資產∕暫付款」科目（下稱暫付款），致使雙十公司99年至111年之資產負債表財務報表發生不實之結果：
⒈ 99年12月31日資產負債表登載暫付款 803萬5000元、⒉100年12月31日資產負債表登載暫付款1163萬5000元、⒊101年12月31日資產負債表登載暫付款1683萬5000元、⒋102年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒌103年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒍104年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒎105年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒏106年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒐107年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒑108年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒒109年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒓110年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元、⒔111年12月31日資產負債表登載暫付款1670萬5000元。
二、案經雙十公司股東英美惠告發及英美惠代表雙十公司訴由臺灣臺北地方檢察署檢察官偵查起訴及移送併辦。
理 由
壹、證據能力
一、按刑事訴訟法第159條之1第2項規定：「被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據。」係鑒於我國檢察官代表國家偵查犯罪，依法有訊問證人、鑑定人之權，且證人、鑑定人原則上必須具結，其可信性極高，而以具結已足以取代被告反對詰問權信用性保障情況之要件，在立法政策上，除顯有不可信之情況者外，特予承認其具有證據能力。亦即被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，原則上具有證據能力，僅於顯有不可信之情況者，始例外否定其證據能力。是當事人若爭辯存有此種例外情況者，必須提出相當程度之證據資料加以釋明，非許空泛指摘（最高法院114年度台上字第6093號判決參照）。是證人英美惠、王依凡、賴芊憓之偵查中陳述，既業經本院於審判程序傳喚證人到庭並踐行交互詰問程序，被告余凌霄及其辯護人復未提出何等證據資料釋明不具備證據能力，揆諸前揭說明，其等於偵查中所為之證述，均有證據能力。
二、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文。
次按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有同法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5亦有明文。經查，檢察官、被告余凌霄及其辯護人就本院所認定犯罪事實而調查採用之下列供述證據均同意有證據能力（見113訴1437卷㈠【下稱訴一卷】第124頁），復經審酌各該證據作成時之情況，尚無違法及證明力明顯過低之瑕疵，爰認為以之作為證據，應屬適當，而均有證據能力，合先敘明。
二、下列所引用卷內之文書證據、證物，均無證據證明係公務員違背法定程序所取得，且檢察官、被告及其辯護人於本院均同意其等之證據能力（見訴一卷第124頁），經審酌前揭文書證據、證物並無顯不可信情況與不得作為證據情形，依刑事訴訟法第158條之4反面解釋及第159條之4之規定，均有證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由
一、訊據被告固承認為雙十公司、美商嘉鼎公司、嘉鼎智能公司之負責人，有如事實欄所示於該期間將帳戶甲內共計1773萬2242元之款項匯出至帳戶Ａ，再轉匯至帳戶Ｂ、Ｃ、Ｄ，及雙十公司之資產負債表確有記載如事實欄一㈡所示之暫付款科目，長達十餘年逾千萬元無法正確歸科之事實，惟仍矢口否認有何業務侵占、故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果罪嫌，辯稱：這筆錢我沒有侵占入己，也不是供個人花用，都是匯往美商嘉鼎公司，代雙十公司購入薩摩亞商MAGNIⅠINC（下稱 MAGNIⅠ公司）股份，目前持股比例約為52.5％，藉此方式投資美股，MAGNIⅠ公司於瑞豐亞洲證券公司之帳戶內確實有相應價值之股票，股份有相應之價值，我每個月都有提供投資報表給雙十公司股東英美惠閱覽；我沒有故意遺漏會計事項不為記錄，那是因為我自己沒有實際執行會計業務，在與大友記帳及報稅代理人事務所（下稱大友事務所）溝通時產生落差，雙十公司是自97年間陸續購入美國中小企業投資公司亦即MAGNIⅠ公司的股份，會計科目應該要記作轉投資，但當時的記帳士記成暫付款，後來99年換成大友會計師就沿用之前的方式記帳，一直到我與姊姊余慧玲發現有問題，去大友事務所質疑才於112年間更正該筆暫付款記載為長期投資云云（見113訴1437卷㈠【下稱訴一卷】第117-118）。其辯護人則為被告辯護稱：帳戶甲匯至帳戶Ａ之後，被告將雙十公司購買MAGNIⅠ公司的股款都匯往帳戶Ｂ，至於匯往帳戶Ｃ、Ｄ的錢與本案間無關聯性，該等支出都已詳實記載於雙十公司資產負債表上，被告沒有侵占款項入己，雙十公司持有亦由被告擔任負責人之MAGNIⅠ公司股份達52.5％，且MAGNIⅠ公司確實持有價值相當之證券帳戶，此有該等證券帳戶之月結對帳單可稽，其股份有相應價值；關於違反商業會計法罪嫌部分，只是科目誤載為暫付款，此等記載純屬與記帳士間之溝通誤差所致，被告並沒有故意遺漏記載，關於MAGNIⅠ公司，它在薩摩亞是確實存在的，即使十多年沒有繳納年費，可能被除名，這也不等於解散、清算，且核對陳清鴻之說法，可見MAGNIⅠ公司就是英美惠說的美國中小企業投資公司，這不是事後的穿鑿附會，有MAGNIⅠ公司增資的美商嘉鼎公司認股收據、寄給英美惠之投資報表有記載「美國中小投資」可佐等語。
二、經查：㈠按公司法第8條第1項規定，本法所稱公司負責人，在股份有限公司為董事。被告為雙十公司之董事長，自屬公司之負責人，且為從事業務之人甚明。又被告不爭執於如事實欄所示之期間將帳戶甲內款項陸續匯往自己名下之帳戶Ａ後，款項有再轉至帳戶帳戶Ｂ、Ｃ、Ｄ，以及雙十公司之100年至111年資產負債表分別記載有如事實欄一㈡所示各金額之暫付款各情（見訴一卷第117-118、270頁），亦經辯護人屢為被告具狀記載明確，此有刑事答辯理由三、四狀及各狀附件可稽（見刑事答辯狀及附件壹卷【下稱附件壹卷】第149-165、215-237頁），並有帳戶甲、帳戶Ａ、Ｂ、Ｃ、Ｄ之帳戶基本資料及交易明細（見112偵39264卷貳【下稱偵二卷】第9-57、67-146、153-209、227-241、251-306頁）、雙十公司99年至111年之資產負債表（見刑事告訴狀及附件卷【下稱附件卷】第33-69頁、訴一卷第100-111頁）可稽，首堪認定。
㈡關於前揭自帳戶甲匯出款項之去向，及為何於資產負債表以暫付款之科目表達多年一情，據被告於112年10月12日偵訊中供稱：雙十公司資產負債表上有一筆暫付款1670萬5000元列帳非常久，是投資美國一家中小企業公司、一家投資控股公司，我不清楚何以暫付款科目列表多年，97年時雙十公司增資，之後才決定要投資美國的公司，當時的會計事務所後來換了，接手的事務所不確定暫付款的狀況，就繼續記錄下去，我不清楚資產負債表有沒有記載暫付款是轉投資，因為是會計師做的，也沒有記載是付款給美國的一家公司取得股份，因為是轉讓持股等語（見112他9127卷【下稱他一卷】第108-109頁），112年11月7日偵訊中供稱：雙十公司購買MAGNIⅠ公司的投資我不知道是不是該列在其他金融資產的科目下，但買到其他公司的股份後不能列暫付款科目，製作資產負債表是我的責任，會長期列暫付款可能是我疏忽，因十幾二十年來都是外國投資為主，所以大部分時間我是以美國交易時間，台灣的營運都是交給助理或是專業機構處理，我承認沒有監督，我最近兩年才知道，因為別家公司也有投資MAGNIⅠ公司列作長期投資，所以我曾與會計師討論過，但大友事務所認為不太清楚這筆投資款，十多年前接手時就是延續這樣的做法等語（見112偵39264卷壹【下稱偵一卷】第52-53頁），於113年1月31日供稱：關於賴芊憓說問過雙十公司部分，都是交給公司人員處理，她問的也不是公司的會計人員，會列成暫付款是因為我們是專業投資公司，所有的資金都是用於投資等語（見113他445卷【下稱他二卷】第39-40頁）。
㈢惟被告所辯前詞，經核，與為雙十公司代編分類帳與財務
報表十餘年之大友事務所會計及管理人員所為下列證述，並不相符：
⒈業據證人賴芊憓於偵訊及審理中證稱：我任職大友事務所20多年了，雙十公司是從99年11月間從其他業者那裡接手的，一開始是嘉鼎智能公司，後來連鎖關係的雙十公司兩家公司才轉進來，迄今都是由我代編一般報表，即報稅會用到的試算表、資產負債表、損益表，也製作分類帳，接手當時98年底餘額帳上就有一筆暫付款大約500多萬元，100年已經累積到1163萬元，後來至111年都列到1670萬5000元，我有問過雙十公司的會計許湘淳這是什麼錢，她說可能是有動用資金出去，請我把所有現金流出的資金缺口都放在這個科目，我進一步追問，日後有無資料讓它轉到別的科目，因為暫付款是很怪異的科目，代表不確定，當時許湘淳說之後會提供，但是後來一直都沒有提供；正常來說，如果是股東轉移資金的話，雙十公司要提供一個股東往來明細，一般來說，未確定的暫付款，也需要設算利息，我每年編表都有問這筆暫付款是否變更，許湘淳只說這筆金額不是一般的暫付款，不用設算利息，因雙十公司帳面損益都很高，看起來投資股票都有賺錢，有帳面盈餘，通常會表達為銀行存款或其他科目，但是雙十公司的銀行存款卻沒有顯現，亦即錢沒有存到給我看的2個臺灣帳戶，我沒有看過美國帳戶，雙十公司一直有資金缺口，公司也不讓我知道款項去向，暫付款這科目就一直留在帳上，這筆款項我印象中是遞增的，至於於101年至102年間有減少13萬元，可能是存款的數字增加了13萬元，我有對到，就把暫付款的金額減少，這筆暫付款就是雙十公司長期去向不明的資金；後來於111至112年，余慧玲才打電話來跟我主管陳令，前前後後好幾通，說這筆錢是海外的長期投資款，他們有股東訴訟，說是匯往國外，有說到美商嘉鼎公司，至於MAGNIⅠ公司我搞不太清楚；但如果這筆錢用途是於97至101年間投資一家薩摩亞公司的股權，並提示完整的資料，例如憑證、匯款紀錄，我帳面上會做成長期投資，會計科目需要合理表達而須有佐證；後來我有收到信件說雙十公司暫付款是匯給美商嘉鼎公司持有國外投資公司股權，看過提示之聲明書及匯款資金流向的證明，便將這筆暫付款改成長期投資，我只能確認雙十公司有匯款出去，至於「MAGNIⅠ公司」有沒有收到款我就不清楚等語（見113他445卷【下稱他二卷】第38-39頁，偵一卷第185-188頁，113訴1437卷㈢【下稱訴三卷】第64-88頁），並有雙十公司與被告簽章之聲明書影本記載「台灣雙十股份有限公司截至民國112年12月31日止持有美國MAGNIⅠINC共計420,363股比率約52.5﹪」、被告簽章之聲明書影本記載「本人余凌霄（YU,LING-HSIAO…個資略）為薩摩亞商MAGNIⅠINC.之唯一董事。茲證明薩摩亞商MAGNIⅠINC.之最新股東名單如附件所示。」及其附件之MAGNI股東持股總表影本記載雙十公司持有MAGNIⅠ公司股份、MAGNIⅠ公司與被告簽章之說明書影本記載略以：MAGNIⅠ公司於96年11月27日增資由美商嘉鼎公司認股20萬股可稽（見113審訴2013卷第67-72頁，訴一卷第47頁）。
⒉復據證陳令於審理中證稱：我任職大友事務所30多年了，現在是事務所的負責人，雙十公司稅務報表承辦人是賴芊憓，雙十公司99年迄111年資產負債表上都記載暫付款，之前承接這些公司時報表上已有大筆暫付款，會計上的意思是款項不知去向，我就有詢問雙十公司的許湘淳，她說沒辦法提供資料，請我們依照過去暫付款科目做下去，這個答案不明確，我們要求暫付款要釐清性質，要回歸正確會計科目，須提供相關資料給我們。後來賴芊憓聯絡許湘淳，我看報表會問為何有這麼大的一個金額，內容是什麼，賴芊憓會向我報告；我們每年編帳都會詢問到這筆暫付款，報表也會提供給雙十公司確認，但是他們多年來都沒有說要轉科目，也沒有提供任何資料，長年有款項不知去向列作暫付款是不太好，常規上應該要對股東做更明確的交代。我有印象許湘淳離職後，余慧玲聯絡我有去他們公司當面了解，我去了看到被告與余慧玲，他們向我解釋說這筆暫付款的性質是投資款，我說如果是投資款一定有對外付款及證明是投資什麼的文件，請整理出來給我們，才能釐清性質，他們當場沒有憑證，說時間有點久，能否整理出來也不一定；暫付款處理事宜的聯絡人，於許湘淳離職之後是張繼東、王依凡，我後來有向雙十公司講解過很多次，就是要有資料才能變更。一直到了113年賴芊憓去另案出庭時，檢察官還是法官問人家有提供資料為何我們沒更正，雙十公司才提供資料給我們，那些資料在此之前我們沒有看過，112年資產負債表才依據該些資料更正為長期投資等語（見訴三卷第126-143頁）。
⒊是自前揭專業會計人員所為證述，足徵雙十公司長年就
一千餘萬元之款項去向無法交待，迫使大友事務所囿於一開始資訊不足，先將所有去向不明之資金缺口於資產負債表編作理應儘速沖轉、不能長期掛帳之「暫」付款科目，之後歷經至少12次編製年度資產負債表之機會，從100年至111年屢向雙十公司會計人員許湘淳確認，均無法取得款項去向之線索與檢附憑證之回音，只能繼續於資產負債表將查無對應資產之款項列作暫付款科目以敷衍帳目不清之事實，且於被告因遇股東訴訟終於有意處理時，一開始亦只能模糊交代稱是「海外投資」、「美國的中小企業公司」，搜索枯腸後才終能於113年提出被告以雙十公司負責人名義所撰擬之聲明書，搭配由被告掌握之帳戶甲、帳戶Ａ、Ｂ匯款「流出」紀錄，宣稱流往投資被告掌握之「薩摩亞」商MAGNIⅠ公司，已取得股份等情，讓大友事務所依據被告單方提供說法與憑證，將長年之暫付款科目改列為長期投資。
⒋復自被告及其辯護人提供之金流比對結果觀之，帳戶甲流出至帳戶Ａ之金流紀錄，與帳戶Ａ轉匯至帳戶Ｂ所謂之購股款紀錄，長期以來兩者並不相稱（見附件壹卷第223-237頁），被告宣稱之購股款項，尚且與歷年資產負債表上之暫付款金額亦不相稱，例如97至99年間累積之購股款金額為994萬1024元，惟雙十公司於99年資產負債表暫付款金額僅803萬5000元；迄於100年累積之購股款金額應為1460萬4242元，惟雙十公司100年資產負債表暫付款金額僅1163萬5017元；迄於101年之累積購股款金額為1773萬2242元，惟雙十公司101年資產負債表暫付款金額為1683萬5000元，甚至可見於102年曾經微幅下降13萬元至1670萬705元，之後維持前揭金額迄至111年度為止（資產負債表見訴一卷第99-111頁），結果上被告自承為購股款之1773萬2242元，與暫付款之金額1670萬705元並不相符。其所辯稱差額是因為加計美商嘉鼎公司之成果分享費或跨境股份移轉之手續費，縱不論其將款項於自己掌握之數公司或帳戶內不斷流轉而加計成果分享費用之說法是否合理，但看前揭歷年度之累積金額與暫付款間差額，與本金間並無固定比例，即堪信無法依其所辯之事由予以合理化，是以雙十公司資產負債表暫付款科目之金額確係拼湊去向不明之款項而設，且無從依據被告辯解得出合理解釋，已堪認定。
㈣復依雙十公司股東英美惠所述其經歷之明確投資與模糊受
報告過程，亦徵被告所辯前詞，顯屬事後穿鑿附會之說，敘述如下：
⒈業據證人兼告發人英美惠於審理中證稱：我於90年間或更早前透過朋友介紹認識被告，委託他代操投資，當時被告建議我出資約500萬元投資臺灣股市，會透過雙十公司處理資金，讓我匯款，但他從來沒有告訴我會成為雙十公司股東，我也沒參加過任何股東會，一直到我們糾紛請律師查資料時，我才赫然發現我是雙十公司最大的股東；我從92年間起便長居上海，與被告每年僅見面一至兩次，每次會面時間只有半個至一個小時，因我們之間有其他大額代操投資關係（美商Splendor、Immortal公司），被告絕大部分都是在催我簽分潤或代操費文件，雙十公司部分多半簡單帶過，正因資訊過於模糊，我要求提供投資報表才開始不定期收到電子郵件寄給我或在臺小叔的月報表。報表雖記載「美國中小投資」、90萬股乘16.5美元是1485萬元，我只記得被告說要投資美國中小企業的股票，但被告從未向我說明過具體投資標的，我於本案偵查時才第一次聽說過所謂的薩摩亞商「MAGNI I」境外公司，也不知道雙十公司是這家公司的最大股東。後來我想起來，而向被告追問資金流向與獲利狀況，被告拒絕明確回覆，甚至拒絕我查帳要求，我才委請律師發函索討雙十公司歷年財務報表，才發現自100年至111年的資產負債表上長期掛著「暫付款」且高達1670萬5000元，我向具財務背景的友人請教，猜說該筆長期掛帳的款項可能是借貸，我為了怕忘記，便在資產負債表旁隨手筆記「借貸」二字，但我們反覆詢問被告這筆錢是什麼用途，他都不回答等語（見訴三卷第10-36頁），並有雙十公司股東名簿、郵局存證信函、本院112年度訴字第320號請求查閱財務報表等民事事件判決影本可稽（見附件卷第11、17-27頁）。
⒉稽諸英美惠所收之投資報表13張，外型觀之格式統一，惟直至報表日期104年2月17日者僅見企業名稱分別記載「豐興鋼鐵」、「佳格食品」、「超豐電子」、「儒鴻紡織」、「百略醫學」、「中碳化學」、「新興航運」、「寶成工業」及持有股數、成本、價格、回收率及市值之內容，並未見任何美國中小企業之投資項目，有該報表可稽（見附件卷第127頁）；迄105年7至11月間之報表12張，方見記載「企業名稱」一致記載「美國中小投資」，持有股數、平均取得成本、成本變化一致記載「16.50」、「0.00％」、「90萬股」，報表日期前一日價格除105年7月6日報表記載為「40.95」，其餘均記載為「16.30」之投資項目，有該些報表可佐（見附件卷第129-151頁），該報表除於104年間仍沒有出現所謂「美國中小企業」項目，已與被告所述前揭投資最開始係自97年間購入MAGNIⅠ公司股份之說法大相逕庭外，其於105年7月6日之每股價格「40.95」，於一週後跳水成「16.30」，接連數個月始終維持為「16.30」，亦甚違反常理；縱依被告所辯解之版本觀之，前者幣別替換為「新臺幣」，惟若此之每股價格，反從取得成本之「16.5美元」降至不到一成之「新臺幣40.95元」，再於一週內躍升為「16.30美元」，更形失衡，已堪認前揭報表之記載，明顯悖離經驗與論理法則。
⒊又該等報表係由王依凡專為英美惠而設計與寄發，用以敷衍英美惠所要求之資金報告所用，程序毫不嚴謹，而經偵查檢察官於訊問過程中指出數字計算上錯誤百出，股價違反常理各情，亦據證人王依凡於偵查中證稱：我是被告的員工，也是雙十公司的股東，但我不確定哪時當股東、不知道MAGNIⅠ公司何時設立，提示投資報表我只有寄電子郵件給英美惠，報表不是我做的（經質問那是何人所做無法回答後改稱）是我做的，數字來源都是EXCEL檔案，由總務輸入後，被告核可我再去檔案拉連結，我聽不懂檢察官所提問報表作假、數字兜不攏是什麼意思，關於市值跟現金欄加總不等於加計現金總值我也不知道為什麼，有可能是連結EXCEL錯誤吧！股價一直維持在「16.30」，我現在不知道有沒有錯；（嗣改稱）這13張報表都是我做的，數據都是由被告以口頭指示，我輸入EXCEL檔再製作報表，我不知道這些數據的真假，這些報表是專門為了提供給英美惠而製作的，是由被告指示我寄給英美惠，沒有提供給其他股東等語（見偵一卷第157-159、201、241-243頁），復觀諸其嗣於審判中證稱：被告以嘉鼎智能公司僱我當企業研究員，研究美國上市公司資料，每個月薪資是3萬多元，我就雙十公司持股6000股，就MAGNIⅠ公司不知道持有多少股，被告的股東名冊上記載我持有2600股，我沒有意見，我都有出錢買；改版之前的投資報表確實是專門為了提供給英美惠而製作的，沒有提供給其他股東，「美國中小投資」該列是依被告給的MAGNIⅠ公司資料製作，104年間的報表沒有寫該列是因為被告沒有說，於105年的報表因為被告有說，我就把這一列加進去，關於MAGNIⅠ公司發行股數曾經是100萬股，後來是80萬元，但無論何時，雙十公司從來都沒有持有過MAGNIⅠ公司90萬股那麼多，每一張報表的股數都是錯的等語（見訴三卷第36-62頁）。
三、被告雖以前詞置辯，惟查：㈠雙十公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體，權利義務關係各自獨立；且公司所有之資金，屬公司所有，負責人不得挪為私用以免造成公司資產減少，為公司法之基本法理，此觀公司負責人應忠實執行業務並盡善良管理人之注意義務，如有違反致公司受有損害者，負損害賠償責任，公司法第23條第1項定有明文，自屬明確。而觀諸證人余慧玲於審理中證稱：我於91年去上海經商，賣家具，108年才回臺灣，我沒有參與過雙十公司經營，是某次看資料才知道我是該公司董事，現在還是，我只知道被告是做投資，至於投資什麼我不知道，我會陪被告問大友事務所陳令暫付款的事情，是剛好不小心看到雙十公司資產負債表上暫付款金額很高，想說應該要歸在正確科目裡，不能掛在暫付款，當時陳令說要改要給憑證讓他們重新檢視，不能隨便把它做掉，印象中是於110年問的，在英美惠提起訴訟後、我陪被告去找律師，才聽過MAGNIⅠ公司等語（見訴三卷第114-126頁），與證人王依凡於審理中所證述草率、無稽製作投資報表之前詞（詳前述二㈣⒊部分所載），及證人陳清鴻於審理中證稱：我96年入職嘉鼎智能公司，職稱是資訊人員，雙十公司沒有員工，都是由嘉鼎智能公司研究部陳美蓁、後來的許湘淳、王依凡在處理，我曾經買過MAGNIⅠ公司股票，但我不記得買多少，後來賣掉還虧錢了，不管買賣都沒有紙面或電子的股票憑證，也沒有看過股東名冊，我也是雙十公司股東，股份後來也有賣掉，都是同事推薦後，因為信賴、看好被告經營的公司而買入，賣掉股份有賣給外部人，也是同事介紹，關於雙十公司有投資境外公司，是最近這兩、三年，也就是111至112年間才知道的等語（見訴三卷第145-177頁），可徵雙十公司之董事並沒有實際參與經營，甚至不知道自己是董事，股東是內部人員循環口頭交易而入股，且無法取得投資憑證，亦未曾召開股東會，致無論是董事、股東對於公司之實質業務俱感到陌生，被告透過經營自身形象方式招攬股東，而屏蔽公司治理資訊與內稽內控之制度功能，藉此機會擅自將帳戶甲內款項轉匯至帳戶Ａ後占為己有，製作財務報表時亦拒絕依法向雙十公司股東交待款項之實際流向與用途，長此以往，迄至遭股東英美惠查帳與追究，方費時逾年餘編篡出本案答辯方向與資金流向，足徵被告本案自帳戶甲匯出款項至帳戶Ａ之行為，要屬業務侵占行為無疑。
㈡按商業會計事務之處理，依本法之規定；本法所稱商業會計事務之處理，係指商業從事會計事項之辨認、衡量、記載、分類、彙總，及據以編製財務報表，商業會計法第1條第1項、第2條第2項定有明文；又凡商業之資產、負債、權益、收益及費損發生增減變化之事項，稱為會計事項；會計事項之發生，均應取得、給予或自行編製足以證明之會計憑證，同法第11條第1項、第14條亦有明定。又同法第15條規定「商業會計憑證分下列二類：一、原始憑證：證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證。二、記帳憑證：證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證」，同法第16條規定「原始憑證，其種類規定如下：一、外來憑證：係自其商業本身以外之人所取得者。二、對外憑證：係給與其商業本身以外之人者。三、內部憑證：係由其商業本身自行製存者」，同法第17條第1項、第2項規定「記帳憑證，其種類規定如下：一、收入傳票。二、支出傳票。三、轉帳傳票。前項所稱轉帳傳票，得視事實需要，分為現金轉帳傳票及分錄轉帳傳票」；另同法第27條規定「會計項目應按財務報表之要素適當分類，商業得視實際需要增減之」，同法第28條第1項規定「財務報表包括下列各種：一、資產負債表。二、綜合損益表。三、現金流量表。四、權益變動表」，第30條前段規定「財務報表之編製，依會計年度為之」。可知商業應依商業會計法之相關規定辦理商業會計事務處理，並於商業之資產、負債、權益、收益及費損發生增減變化時，均應取得、給予或自行編製足以證明之會計憑證，以作為該商業編製財務報表之準據。此參證人即大友事務所會計賴芊憓、主管陳令之前揭證詞，可知被告匯出雙十公司帳戶甲內款項至帳戶Ａ，使商業之資產發生減少變化時，應編製會計憑證，以證明該會計事項，並應提供其委託製作資產負債表之大友事務所，以供憑列股東往來之會計事項於資產負債表。而被告為雙十公司之股東，有前揭雙十公司股東名簿可稽（見附件卷第9頁），其利用負責人身分，於97年至101年間將款項移出雙十公司資產帳戶甲範圍外，移入帳戶Ａ後侵占入己，卻利用不知情之大友事務所會計人員，故意遺漏股東往來之會計事項不為記錄，逐年指示以暫付款科目記載該等去向不明之款項，致本案100年至111年度之資產負債表發生不正確之結果，俱如前述，被告明知侵占前揭款項，卻故意遺漏不為記錄該會計事項，顯係為掩飾犯行而不編製會計憑證提供，致使賴芊憓為雙十公司編製之100至111年度資產負債表發生不實之結果甚明。被告辯稱不懂財務報表、與會計師之溝通有落差云云，均屬飾卸之詞，不能採信。
四、綜上所述，被告前揭辯解，俱無足採，其所為上開業務侵占及故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果等犯行，均堪認定，應依法論科。
參、論罪科刑
一、按被告行為後，刑法第336條固於108年12月25日修正公布，並於同年月27日施行，惟本次修正僅係將原應依刑法施行法第1條之1第2項本文規定提高其倍數之罰金刑數額直接以同一倍數修正提高，及酌為標點符號之修正，修正前後之法定刑並無不同，對於被告並無何有利或不利之影響，非屬法律變更，尚不生新舊法比較適用之問題，應依法律適用之一般原則，直接適用裁判時即修正後之規定。是核被告所為，就事實一㈠部分，係犯刑法第336條第2項之業務侵占罪；就事實一㈡⒈至⒔部分，俱係犯商業會計法第71條第4款之故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果罪。被告基於單一業務侵占之犯罪決意，接續於密接之時間、地點，以同一方法業務侵占雙十公司帳戶甲內1773萬2242元之舉動，其被害法益同一，應屬接續犯一罪。被告利用不知情之編製財務報表並發生不實之結果，屬間接正犯。按刑法上一行為而觸犯數罪名之想像競合犯存在之目的，在於避免對於同一不法要素予以過度評價。自然意義之數行為，得否評價為法律概念之一行為，應就客觀構成要件行為之重合情形、主觀意思活動之內容、所侵害之法益與行為間之關連性等要素，視個案情節依社會通念加以判斷。刑法刪除牽連犯之規定後，原認屬方法目的或原因結果，得評價為牽連犯之二犯罪行為間，如具有局部之同一性，或其行為著手實行階段可認為同一者，得認與一行為觸犯數罪名之要件相侔，依想像競合犯論擬。倘其實行之二行為，無局部之重疊，行為著手實行階段亦有明顯區隔，依社會通念難認屬同一行為者，應予分論併罰（最高法院114年度台上字第2574號判決意旨參照）。查被告之業務侵占既屬即成犯，於侵占行為一經實行，罪即成立，是於101年6月13日終了；於被告事實一㈠業務侵占行為終了前，為免侵占行為遭發覺而為事實一㈡⒈⒉所示之故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果行為，揆諸前揭說明，應依想像競合犯從一重論以業務侵占罪。至公訴意旨實雖未敘及事實一㈡⒈部分之犯行，然該部分事實與公訴人起訴之犯罪事實既具有想像競合之裁判上一罪關係，應為起訴效力所及；公訴意旨認事實一㈠部分與事實一㈡⒉部分應分論併罰部分，容有未洽，應予更正，附此敘明。而被告於業務侵占行為終了後，於101年至111年多度委任大友事務所處理雙十公司之記帳及報稅事務，且經詢問是否處理暫付款科目俱無回音，經手資產負債表亦明知致使財務報表發生不實之結果已然發生，猶逐年反覆為之，此等行為已距被告之業務侵占行為有相當之時日，可見係屬可分之自然意義數行為，且無部分重合之情形，於法律評價上亦屬數行為，其所為上開故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果，跨越11個會計年度，每次應相互獨立而構成十一罪，與前揭業務侵占一罪間，均犯意各別、行為互殊，應予以分論併罰。
㈡爰以行為人之責任為基礎，審酌被告為公司之負責人，本應
忠實執行業務並盡善良管理人之注意義務，卻意圖獲取不法利益，將所持有雙十公司之款項侵占入己，嚴重損及公司之財產法益，並間接造成該公司股東未能獲得確實權益擔保，於英美惠提告之後依然故我，法治觀念偏差；再者，公司之財務報表所反應者，乃係公司企業整體之營運及財務狀況，被告故意遺漏會計事項不為記錄，扭曲報表上之財務資訊，以不法之手段掩飾真實情況，所為亦甚可議；又被告於犯後否認犯行，犯後態度不佳；兼衡及其犯罪之動機、目的、手段、情節，及其無其他犯罪前科之素行，有法院前案紀錄表可參，暨斟酌其自述之智識程度、生活及家庭經濟狀況（詳113訴1437卷㈤第202-206頁）等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。另審酌被告尚有另案由臺灣高等法院臺中分院以115年度金上更一字第11號繫屬中，爰不定其應執行刑。
肆、沒收按犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。前二項之沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額，刑法第38條之1第1項前段、第3項有明文規定。又犯罪所得已實際合法發還被害人者，不予宣告沒收或追徵，刑法第38條之1第5項亦有明定。查被告自帳戶甲匯出至帳戶Ａ之款項共計1773萬2242元部分，揆諸前揭說明，應依刑法第38條之1第1項前段規定宣告沒收，又因未據扣案，並依同條第3項規定，諭知於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官楊大智提起公訴、檢察官羅儀珊移送併辦，檢察官林岫璁到庭執行職務。
中 華 民 國 115 年 7 月 31 日
刑事第十三庭 審判長法 官 程克琳
法 官 蕭淳尹法 官 張谷瑛上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 賴訓楷中 華 民 國 115 年 7 月 31 日附錄論罪科刑法條刑法第336條對於公務上或因公益所持有之物，犯前條第一項之罪者，處一年以上七年以下有期徒刑，得併科十五萬元以下罰金。
對於業務上所持有之物，犯前條第一項之罪者，處六月以上五年以下有期徒刑，得併科九萬元以下罰金。
前二項之未遂犯罰之。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。