臺灣臺北地方法院民事判決 97年度國字第30號原 告 乙○○被 告 財政部臺北市國稅局法定代理人 甲○○訴訟代理人 戊○○
丙○○己○○丁○○上列當事人間請求國家賠償事件，本院於民國98年2月18日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原告之訴及假執行之聲請均駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告方面：㈠原告起訴主張：被告於民國85年9月9日對原告課徵贈與稅新
臺幣（下同）195,832元（下稱系爭第一次課稅處分），又於87年5月12日對原告課徵贈與稅195,832元（下稱系爭第二次課稅處分），系爭二次課稅處分雖於原告分別提起訴願後經被告註銷，惟被告曾於系爭第一次課稅處分之訴願期間對原告之財產請求監理所辦理禁止移轉或設定他項權利登記並移送本院強制執行，於系爭第二次課稅處分之訴願期間經由本院執行處收取原告贈與稅款195,832元、核定利息4,006元、滯納金29,374元、滯納利息7,228元及強制執行費1,405元，被告於註銷系爭二次課稅處分後雖已解除原告對原告財產之移轉或設定他項權利之限制及已退還前揭款項，惟對法院收取之強制執行費用1,405元（下稱系爭執行費）未為償還。原告於92年10月6日曾請求償還系爭執行費，最後雖經最高行政法院將原告之抗告駁回，惟原告於95年2月13日再次向被告陳情，被告於95年4月17日即同意償還系爭執行費，惟所衍生之利息則須待訴外人孫少陽另案抗告程序終結更正裁定後始能比照辦理，嗣原告於97年1月2日再次請求被告給付系爭執行費及自88年11月23日即繳交強制執行費之日起至清償日止按年息5%計算之利息，惟被告僅同意返還92年9 月9日起至95年4月23日止之利息，拒給付原告自88年11月23日起至92年9月8日止之利息，被告屢次不當課稅，又拒絕原告所請求之國家賠償，造成原告人格、精神、名譽、財產自由移轉等權利之損害，依民法第184條、第186條、195條、203條、213條及國家賠償法第2條、第5條及第6條之規定，被告應負損害賠償之責任，並償還系爭執行費自88年11月23 日起至92年9月8日止（共計1385天）按年息5%計算之利息等語。並聲明：⒈被告應給付原告783,328元及自起訴狀繕本送達日起至清償日止按年息5%計算之利息。⒉被告應給付原告267元。⒊並願供擔保請准宣告假執行。
㈡對被告抗辯之陳述：
⒈原告自申請復查後，數次向財政部提起訴願及行政訴訟、民
事訴訟，十餘年來進行之索賠訴訟從未間斷且持續中，自86年1月13日向被告提出復查申請時起至97年4月15日台北地方法院民事庭97年度北小字第707號判決，原告依該判決意旨以國家賠償方式提出請求損害賠償，並無逾越時效之問題。⒉國家賠償責任係屬侵權行為，與被告所謂依民法不當得利無
涉，依民法第184條、第213條第2項之規定，被告應自損害發生時即其受領執行費用時起加給利息。
⒊原告在第一次申請復查前，於86年2月12日依約前往該局向
復查員說明案情，該復查員曾福安說：「你這案件我知道不是贈與，但我有權認定為贈與」，顯見該局人員是為查稅獎勵而不擇手段，故意強加課徵贈與稅之不當作為。
⒋被告於第一次財政部訴願決定撤銷系爭第一次課稅處分後，
責由被告另為處分，被告明知理虧卻來電要求協商解決問題，並要求原告依系爭第一次課稅處分之內容繳交贈與稅，否則按二階段課徵贈與稅，明顯帶有恐嚇之意圖，並違反不利益變更禁止原則。
⒌原告於第一次申請復查及第二次申請復查時，即已詳細說明
並檢送附件證明無贈與情形，被告內部作業審查報告中亦已表明訴外人孫紹陽於被告查獲日前之83年7月19日即將款項透過其外祖父母處全數歸還，該審查報告中亦有資金返還流程，被告卻執意強加課徵贈與稅及罰鍰之處分，明顯係故意違法之行為。
二、被告則抗辯以：㈠原告之請求係有關行政處分之強制執行因嗣後行政處分被撤
銷而請求為行政處分機關退費之爭議，屬公法上之爭議，應先循行政救濟程序救濟之，尚不得逕向被告請求國家賠償。另被告依調查之資料先後核定原告83年及80年度贈與稅及罰鍰，雖經財政部訴願決定將原處分撤銷，應為處分當否之問題，並無不法情事，原告對被告所核定之稅額均提起訴願，惟並未依稅捐稽徵法第39條第2項之規定，對複查決定之應納稅額繳納半數稅款，亦未提供擔保，被告遂於滯納期屆滿後，依稅捐稽徵法第24條第1項之規定，對原告之財產函請禁止移轉或設定他項權利登記，此為依稅捐稽徵法之規定行使公權力，以實現國家稅捐權之行政行為，具合法及正當性，並無故意或過失不法侵害原告自由或權利之情事，與國家賠償法第2條第2項之規定要件不符。
㈡本件被告第一次核課原告贈與稅，係依卷證資金終局流向認
定原告對其父母有贈與情形，原告初係主張其將資金轉匯訴外人孫紹陽係屬借貸，孫紹陽將資金轉匯外祖父母（即原告父母）僅係將應返還原告款項暫存於原告父母名下帳戶，惟查孫紹陽在取得資金後轉作定存，並無借貸需要。原告未說明非屬無償贈與，被告始認為係贈與而課稅，並無違失；該案經提起訴願，經訴願決定認本件資金二次移轉行為，撤銷原處分並責成另為處分。被告為求釐清案情，經電洽原告協談，原告不願盡協力義務配合說明及提出相關利己事證供核，被告遂依訴願決定意旨認屬二階段贈與，重行核課贈與稅。原告不服，提起訴願，經訴願決定機關採認，再次撤銷原處分。被告乃依訴願決定意旨註銷原處分。是被告為求慎重已盡查證義務，因原告未能即時配合調查並完全真實陳述，被告之判斷受有影響，難認被告認事用法有過失，會違法加重原告租稅負擔之故意。
㈢至原告主張被告承辦人曾福安表示「你這案件我知道不是贈
與，但我有權認定為贈與」云云，因曾福安離職已久，無從查明是否確有此事實，惟原告表示被告係為查稅獎勵而不擇手段之說法，純係原告個人臆測，且本件贈與稅之核課，並無所謂獎勵金之回饋，故曾福安根本無須對原告強加課徵贈與稅。另原告復主張被告「規避以書面正式通知原告」，實因本件原可於訴願後直接按訴願意旨二階段核課贈與稅，被告承辦人員為顧及原告權益，欲請其提示有利證據供審，方於核定前再次與原告確認，然此善意之表現，卻遭原告誤解。
㈣縱認屬私法上之爭議，原告應具體證明其所受之損害：
⒈國家賠償責任之成立，係以人民受有損害為前提，又當事人
主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。原告請求賠償非財產之損害，並未舉證以實其說；而損害賠償之原則，乃就被害人所受之損害加以填補，如實際上未受有損害者，則無損害賠償責任可言。況原告請求賠償人格、精神、名譽、財產自由移轉等損害，姑不論被告行為並無不法，依國家賠償法第5條及民法第18條第2項之規定，即非法律明文規定可請求之非財產損害賠償，是原告之主張於法無據。
⒉被告於88年11月23日受領強制執行費用後，直至92年9月9日
具執行名義之原課稅處分（含罰緩）始遭撤銷，是受領充作強制執行費用存款之法律上原因事後消滅，被告於受領時並不知悉，因此利息之計算應自知悉執行名義遭撤銷時（即自92年9月9日）起算。
⒊本件贈與稅已經分別於87年4月28日及92年9月9日撤銷，臺
北市監理處亦分別於86年10月15日及87年5月15日解除禁止處分，原告遲至97年7月17日始提出國家賠償之請求，應已罹於時效而消滅。
㈢並聲明：⒈原告之訴及假執行之聲請均駁回；⒉願供擔保請准宣告免為假執行。
三、兩造於本院97年11月11日言詞辯論期日協商整理爭點（見本院卷第115背面至116頁），兩造不爭執及爭執之事項如下：
㈠兩造不爭執事項如下：
⒈被告曾於85年9月9日，認原告於80年12月26日將其所有台北
市銀行景美分行帳戶內之550萬元款項、原告配偶張玉蓮於
80 年8月22日、12月26日自其所有台北市銀行景美分行銀行帳戶內各13,50萬元、550萬元匯入訴外人即原告外甥孫紹陽所有同銀行之帳戶內，經孫紹陽提領轉存定存後，嗣於83年間孫邵陽又將定存之部分款項交付原告之父母，屬83年贈與關係（原告與原告父母間）而應課徵贈與稅為由，以（85）財北國稅字第5Z0000000000號函對原告課徵83年度贈與稅195,832元及罰鍰195,832元，被告並於86年4月12日以（86）財北國稅法字第86016444號函駁回原告復查之申請後，原告嗣於86年5月6日對該駁回復查之處分提起訴願，經財政部於87年2月24日以台財訴字第000000000號訴願決定書撤銷原處分及罰鍰處分，被告遂於87年5月1日以財北國稅法字第87016603號函註銷原核定贈與稅及罰鍰之處分（下稱系爭第一次行政處分）。
⒉被告曾於前開行政處分經被告提起行政救濟期間，於86年10
月15日對原告之財產（汽車）辦理禁止移轉或設定他項權利登記，於87年5月15日通知原告解除限制。
⒊被告於撤銷前開不爭執事項1所示系爭第一次行政處分後，
仍認被告前開不爭執事項1之款項匯出匯入情形，為80年間贈與前開款項與訴外人孫紹陽及孫紹陽有於83年贈與原告父母之行為，再於87年5月12日就原告部分，重新核課原告80年度贈與稅及罰鍰各195,832元，被告於88年1月13日以（88）財北國稅法字第88000911號函駁回原告復查之申請。原告嗣於88年2月1日對該駁回復查之處分提起訴願，經財政部於91年10月17日以台財訴字第0901301613號訴願決定書撤銷原處分及罰鍰處分，被告因而於92年9月9日以財北國稅法字第0920236176號函註銷原核定贈與稅及罰鍰之處分（下稱系爭第二次行政處分）。
⒋被告依系爭第二次行政處分，於88年11月23日曾經由臺北地
方法院收取原告贈與稅款195,832元、核定利息4,006元、滯納金29,374元、滯納利息7,228元及強制執行費1,405元，惟於前開不爭執事項3所示撤銷系爭第2次行政處分後，已於92年9月26日先退還贈與稅款暨利息、滯納金及滯納利息。⒌被告於95年4月17日同意償還前開不爭執事項4已取得之執行
費，並於97年1月23日以財北國稅徵字第0970209071號函同意並返還該執行費用及自註銷贈與稅及罰鍰處分時即92年9月9日起至清償日即95年4月23日止之利息共計為183元。
㈡本件兩造有爭執之事項：
⒈被告對原告所核課之系爭第一次課稅處分，有無疏於查證之
過失？若認有，上開過失行為是否對原告造成非財產上之損害？原告得請求賠償之金額若干？⒉被告對原告所核課之系爭第二次課稅處分，是否係故意侵害
被告之財產權所為？若認有，上開故意行為是否對原告造成非財產上之損害？原告得請求賠償之金額若干？⒊原告主張被告應賠償原告系爭執行費利息（即自88年11月23
日起至92年9月8日止按年息5%計算之利息共267元）之請求，係公法關係或私法關係？⒋被告就前開不爭執事項4所示以執行方式取得之執行費1,405
元部分，自88年11月23日起至92年9月8日清償日止期間內之利息267元，是否亦為前述爭點2被告行為所造成損害之範圍？⒌倘原告確受有非財產上之損害及前開爭點4之損害，上開損
害賠償請求權有無罹於時效而消滅？
四、本院就前開爭點審酌如下：㈠按我國關於民事訴訟與行政訴訟之審判，依現行法律之規定
，分由不同性質之法院審理，係採二元訴訟制度。除法律別有規定外，關於因私法關係所生之爭執，由普通法院審判；因公法關係所生之爭議，則由行政法院審判之，此有大法官釋字第466號解釋可據。次按訴訟事件是否屬普通法院之權限，應以原告起訴主張為訴訟標的之法律關係是否屬於私法上之爭執為斷（最高法院88年臺抗字第301號裁判意旨參照）。經查，本件原告起訴主張之訴訟標的為民法侵權行為損害賠償請求權及國家賠償法第2條第2項之損害賠償請求權，前者之性質為私法事件，後者依國家賠償法第12條應適用民事訴訟法，是依前開說明，本院就本件自有審判權，核先敘明。
㈡本件被告對原告所為系爭第一次課稅處分，有無疏於查證之
過失；對原告所為系爭第二次課稅處分，是否為故意侵害被告財產權之行為部分：
⒈按凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民
國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅；本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項分別定有明定。又財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受之行為，應依法課徵贈與稅。財產所有人將其財產片面移轉予他人，並經他人受領（或提領）者，稅捐稽徵機關即可作有將財產無償移轉予他人之初步認定，如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣或借貸、清償等法律關係）之事實者，此項事實因屬於其管領範圍內之事實，其知之最稔，亦最易為舉證行為，應由其就該事實為合理之說明及舉證，以動搖上開無償移轉財產予他人之初步認定（改制前行政法院89年判字第1988號判決意旨參照）。如該財產所有人就其所主張其財產之移轉並非無償（如買賣或借貸、清償等法律關係）之事實，無法為合理之說明及舉證，稅捐稽徵機關作有將財產無償移轉予他人之終局認定，即無不合。惟依遺產及贈與稅法之規定，稅捐稽徵機關對人民課徵贈與稅，乃以贈與人有以自己之財產無償給予受贈人作為構成要件事實，如無贈與之事實，且無遺產及贈與稅法第5條所列6款之視為贈與之事實，稅捐稽徵機關竟仍課徵贈與稅，即屬違法，倘若因此侵害人民之財產權，稅捐稽徵機關自應負國家賠償責任。
⒉次按，稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員，為調
查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件，或通知納稅義務人，到達其辦公處所備詢，被調查者不得拒絕。拒絕稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員調查，或拒不提示有關課稅資料、文件者，處3千元以上3萬元以下罰鍰。行政機關調查事實及證據，必要時得據實製作書面紀錄。行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。行政機關基於調查事實及證據之必要，得以書面通知相關之人陳述意見。行政機關執行職務時，因執行職務所必要認定之事實，不能獨自調查者，得向無隸屬關係之其他機關請求協助。稅捐稽徵法第30條第1項、第46條第1項、行政程序法第38條、第36條、第39條、第19條第2項第3款分別定有明文。依上開稅捐稽徵法及行政程序法之規定，稅捐稽徵機關於作成課稅處分前，就人民是否符合課徵稅捐之要件，應依職權調查相關事實與證據，不受當事人主張之拘束，並對於拒絕接受調查者，得處以罰鍰，對於無法自行調查者，且得請求相關機關協助，故稅捐稽徵機關未善盡調查職責，誤認有贈與之事實存在，而對人民課徵稅捐，致造成人民之財產受到侵害，自難謂無過失。
⒊經查：
⑴本件原告於80年12月26日將其所有台北市銀行景美分行帳戶
內之550萬元款項、原告配偶即訴外人張玉蓮分別於80年8月
22 日、12月26日，自所有台北市銀行景美分行銀行帳戶內匯款1,350萬元、550萬元至原告外甥即訴外人孫紹陽所有同銀行之帳戶內，嗣訴外人孫邵陽於83年間又將定存款項中1,600萬元部分開立2紙支票交由原告之父母陳遠志、陳睟盤兌領。訴外人孫紹陽在取得資金後，將之轉作定存長達3年之久，而無使用於其他必要用途之證據，顯難認為孫紹陽有須向原告借貸該筆資金之需要；又依被告所提出之審查報告書所示，原告之母即訴外人陳睟盤雖事後於85年5月3日將1,500萬元匯予訴外人孫紹陽、訴外人孫紹陽於同日將1,500萬元匯予原告，惟前開資金返還流程係發生於被告查獲原告將資金匯予訴外人孫紹陽、再匯入原告父母帳戶內等事實之後，並不能排除原告及訴外人孫紹陽係於事後補作資金流向之動作，而原告既未能合理說明其資金係借貸或其他法律關係，而非無償贈與之事實，被告參酌原告與其父母間一親等親屬關係，再依據資金流程暨稽徵實務標準，認原告有資金贈與其父母之情事而為系爭第一次課稅處分，尚難認有違失。是被告於84年9月4日查知原告及其親屬間前開資金往來後，認原告係藉由訴外人孫紹陽之帳戶，將其存款贈與父母，而核課贈與稅（即第一次課稅處分），該課稅處分係依據前開規定所為，非屬故意或不法侵害原告之行為，堪予認定。
⑵又系爭第一次課稅處分固因原告不服被告之課稅處分及復查
決定而提起訴願，經財政部訴願委員會於87年2月24日台財訴第000000000號訴願決定書以「何以該二次存款之移轉，並未認係訴願人對孫紹陽君，以及孫紹陽君對其外祖父母之贈與，反認係訴願人對父母之贈與，訴願人訴稱其父母年邁，並無自由提領使用存款能力，亦無將鉅款贈與年邁父母之理，原處分機關亦未論明其非可採據之理由，則本案實情為何，容有查究之必要」為由，撤銷原處分，並命原處分機關另為處分。嗣原處分機關即被告乃依該裁定意旨，就原告及訴外人孫紹陽之存款移轉分別認定原告係對訴外人孫紹陽為贈與、訴外人孫紹陽則對其外祖父母為贈與，並分二階段課徵贈與稅；原告則主張前開資金係因借貸關係而移轉云云。惟查，原告與其配偶確有將帳戶內之資金匯予訴外人孫紹陽、再流入原告之父母帳戶內之事實，而依系爭第一次課稅處分之訴願決定即財政部訴願委員會87年2月24日台財訴第000000000號訴願決定撤銷原處分，並要求原處分機關另為處分，是被告即依前開訴願決定之內容，另為系爭第二次課稅處分。又原告初係主張與訴外人孫紹陽有借貸關係、訴外人孫紹陽將款項交由原告之父母代為清償予原告，嗣又改稱與其父母間全為借用銀行帳戶關係，並將該款項由原告母親之帳戶匯還訴外人孫紹陽、再由訴外人孫紹陽匯還原告，其說詞及做法顯有矛盾，而被告為系爭第二次課稅處分前，已通知原告請其提出說明並提示有利證據供審，然為原告所拒絕，有被告提出之審查資料附卷可稽（見本院卷第142頁），因原告未能即時配合調查並完全真實陳述，致影響被告對於該資金往來是否涉及贈與之審查判斷，被告因而依據所取得之原告資金流向資料，作成系爭第二次課稅處分，尚難認係被告認事用法有何應注意能注意而未予注意之過失，更無違法加重原告租稅負擔之故意可言。況原告固稱其於第一次及第二次申請復查時已為說明，但依所提出之86年1月13 日之復查申請書（見本院卷第120頁至第121頁），其僅為簡單之說明，並未附具證明文件，又第二次復查係於系爭第二次課稅處分後所提出，其內亦無證明文件（見本院卷第123至第127頁），自不能執以認為系爭第一次、第二次課稅處分有所違誤。又系爭第二次課稅處分固經財政部訴願委員會於91年10月17日以台財訴字第0901301613號訴願決定撤銷，然此係據原告於訴願時提示銀行流程為憑並為相關之說明，且訴願機關係認相同來源資金於親屬間多次轉帳或匯兌行為，如未釐清原因關係，而僅就外觀行為觀察推斷係各自獨立之贈與，勢將衍生交互贈與之矛盾情狀等實質理由廢棄原處分，並非原處分機關有何不法。
⑶按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。
但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。民事訴訟法第277條定有明文。又民事訴訟如係由原告主張權利者，應先由原告負舉證之責，若原告先不能舉證，以證實自己主張之事實為真實，則被告就其抗辯事實即令不能舉證，或其所舉證據尚有疵累，亦應駁回原告之請求（最高法院17年上字第917號判例意旨可資參照）。本件原告對於被告承辦人曾福安原告固主張被告承辦人曾福安君表示「你這案件我知道不是贈與，但我有權認定為贈與」云云。惟查，原告就其所主張之前開事實並未舉證以實其說，又原告就其關於被告係為查稅獎勵而不擇手段乙節，亦未提出任何證據，顯係原告個人之臆測。且本件贈與稅之核課，並無所謂獎勵金之回饋，故被告承辦人員無須對原告強加課徵贈與稅，是就原告主張之前開事實，被告雖未能就其承辦人員無前開行為提出證明，然依前開說明，原告之主張亦無足採信。
⑷系爭第一次課稅處分係認為原告對其父母為贈與而課徵贈與
稅195,832元，並處以罰鍰195,832元；系爭第二次課稅處分係認為原告對訴外人孫紹陽為贈與，而課徵贈與稅195,832元，並處以罰鍰195,832元，其基礎社會事實固均為原告匯款予訴外人孫紹陽，然被告所認定之受贈人不同，其課稅處分之原因事實不同，並無不利益變更禁止原則之適用，且系爭第二次課稅處分對原告所為之處分內容亦無更加不利之情形，是原告主張系爭第二次課稅處分係故意侵害原告財產權之行為，亦無可採。
㈢綜上所述，本件被告所為系爭第一次課稅處分，並無疏於查
證之過失；對於原告所為系爭第二次課稅處分，亦無原告所指故意侵害原告財產權之行為，被告依前開課稅處分所為之執行行為亦無違誤，則原告依民法第184條、第186條、195條、203條、213條及國家賠償法第2條、第5條及第6條之規定，請求被告賠償其損害，即屬無理由，應予駁回。原告之訴既經駁回，其假執行之聲請，即失所附麗，應併予駁回。
五、本件因事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及所為之立證，經本院逐一審酌，認與判決之結果不生影響，不再一一論述，併予敘明。
六、據上論結，原告之訴為無理由，爰依民事訴訟法第78條，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 3 月 4 日
民事第三庭 法 官 丁蓓蓓以上正本係照原本作成。
如對本判決上訴，須於判決送達後20日之不變期間內，向本院提出上訴狀。
中 華 民 國 98 年 3 月 4 日
書記官 林蓮女